Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 9 maja 2013 r., I SA/Go 154/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 9 maja 2013 r., I SA/Go 154/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Trzecki Sędzia WSA Michał Ruszyński Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2013 r. sprawy ze skargi RP sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego oddala skargę.

Uzasadnienie

2 | Skarżąca, RP Spółka z o. o. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r., utrzymującą |

3 |w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2004 r. nr [...] określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości |

4 |1.842,10 zł oraz w podatku od towarów i usług w wysokości 18.024,60 zł. |

5 |Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: |

6 |W związku z wydaniem przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie stosowanej |

7 |procedury celnej, wartości oraz wymiaru długu celnego od zaimportowanych samochodów, Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] grudnia 2002 r. |

8 |określił zobowiązanie w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług od importu samochodów osobowych. |

9 |Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie. W wyniku jego rozpatrzenia Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] sierpnia 2004 r. |

10 |uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Naczelnika Urzędu Celnego , |

11 |który w wyniku przeprowadzenia ponownego postępowania decyzją z [...] grudnia 2004 r. uznał zgłoszenie celne z [...] listopada 1999 r. za |

12 |nieprawidłowe i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od |

13 |towarów i usług. |

14 |Skarżąca wniosła odwołanie, po którego rozpatrzeniu Dyrektor Izby Celnej decyzją z [...] sierpnia 2005 r. utrzymał w mocy decyzję |

15 |Naczelnika Urzędu Celnego z [...] grudnia 2004 r. |

16 |Od powyższej decyzji skarżąca wniosła skargę, która postanowieniem Sądu z 21 grudnia 2005 r., sygn. akt I SA/Go 2105/05 została |

17 |odrzucona z uwagi na nieusunięcie w terminie jej braków formalnych. |

18 |Pismem z [...] sierpnia 2006 r. skarżąca złożyła wniosek do Dyrektora Izby Celnej o stwierdzenie nieważności decyzji tego organu nr [...] |

19 |z 2005 r. |

20 |W uzasadnieniu wniosku skarżąca zarzuciła, że powyższa decyzja została wydana z rażącym naruszeniem przepisów prawa, tj.: |

21 |- art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez opodatkowanie importowanych przez skarżącą samochodów |

22 |podatkiem akcyzowym pomimo, iż żadna z obowiązujących ustaw nie przewiduje opodatkowania samochodów takim podatkiem, a tym samym |

23 |poprzez bezprawne ustalenie obowiązku podatkowego w odniesieniu do towarów, które nie mieściły się w przedmiocie opodatkowania akcyzą, |

24 |- art. 6 ust. 7 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.), |

25 |- art. 15 ust. 4 ustawy o VAT poprzez bezprawne ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i VAT towarów nie objętych |

26 |przedmiotem opodatkowania akcyzą, |

27 |- art. 36 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne jego zastosowanie przy wydawaniu ostatecznej decyzji administracyjnej, |

28 |- § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 158, poz. 1036 ze zm.) w |

29 |związku z art. 13 ust. 6 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. nr 75, poz. 802 ze zm.) poprzez niewłaściwe |

30 |ich zastosowanie, a także: |

31 |- art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z przepisami wyżej powołanymi poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie, |

32 |- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę działania w sposób |

33 |wzbudzający zaufanie do organów celnych, |

34 |- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, |

35 |- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie, |

36 |- art. 194 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej poprzez odrzucenie dokumentu urzędowego (świadectwa homologacji), jako dowodu tego, co w nim |

37 |zostało urzędowo stwierdzone, bez przeprowadzenia dowodu przeciwnego, |

38 |- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej, która uzasadniałaby opodatkowanie akcyzą importu |

39 |samochodów zaklasyfikowanych do kodu SWW 1024. |

40 |Uzasadniając zarzut naruszenia art. 194 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej skarżąca Spółka stwierdziła, że analiza orzecznictwa wydanego w |

41 |czasie bezpośrednio poprzedzającym złożenie przedmiotowego wniosku, doprowadziła do wniosku, że decyzja została wydana z rażącym |

42 |naruszeniem prawa. |

43 |Po przeanalizowaniu złożonego wniosku decyzją z [...] listopada 2006 r. Dyrektor Izby Celnej odmówił stwierdzenia nieważności decyzji |

44 |uznając, że nie zaszły materialnoprawne przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji. |

45 |Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie, ponownie podnosząc argumentację uprzednio zawartą we wniosku o stwierdzenie |

46 |nieważności decyzji. W wyniku jego rozpatrzenia Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r. zaskarżoną decyzję utrzymał w|

47 |mocy. |

48 |Na skutek wniesionej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 22 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Go 439/07 oddalił skargę. W |

49 |uzasadnieniu Sąd wskazał, że w sprawie nie zachodziła przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji, wymieniona w art. 247 § 1 pkt 3 |

50 |Ordynacji podatkowej. Sąd podkreślił, że z art. 247 - 252 Ordynacji podatkowej wynika, iż w drodze stwierdzenia nieważności eliminowane|

51 |z obrotu prawnego mają być decyzje obarczone kwalifikowaną wadą o szczególnym charakterze, przy czym nie może ona być inna jak tylko |

52 |ściśle odpowiadająca jednej z ośmiu z zamkniętego katalogu przesłanek określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd wskazał, że |

53 |w rozpoznawanej sprawie wniosek o stwierdzenie nieważności oparto o twierdzenie, że wymieniona ostateczna decyzja podatkowa wydana |

54 |została z rażącym naruszeniem prawa. Natomiast w jego ocenie celem wniosku skarżącej było w istocie dążenie do ponownego rozpatrzenia |

55 |sprawy podatkowej, któremu to celowi nie może służyć tryb postępowania nadzwyczajnego. Taka sytuacja byłaby równoznaczna z orzekaniem |

56 |co do istoty sprawy w kolejnej instancji. A nie sprawdzeniem, czy decyzja ostateczna nie została dotknięta jedną z wad wymienionych w |

57 |art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. |

58 |Powyższe orzeczenie na skutek wniesienia przez skarżącą skargi kasacyjnej, zostało uchylone przez Naczelny Sąd Administracyjny, |

59 |wyrokiem z 6 sierpnia 2009 r. sygn. akt I FSK 609/08 i przekazane sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi |

60 |Administracyjnemu w Gorzowie Wlkp. |

61 |Naczelny Sąd Administracyjny uznał za trafny zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. |

62 |c) P.p.s.a. |

63 |Powołując się na poglądy doktryny stwierdził, iż naruszenie prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej może dotyczyć |

64 |przepisów procesowych. W konsekwencji uznał za dopuszczalne badanie w ramach badania trafności zarzutu naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 |

65 |Ordynacji podatkowej, czy stan faktyczny przyjęty w ostatecznej decyzji podatkowej nie został ustalony w sposób rażąco naruszający |

66 |określone unormowania procesowe, w tym zwłaszcza odnoszące się do postępowania dowodowego. |

67 |Za nieuprawnioną Sąd uznał tezę sformułowaną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że skarżąca domagała się w trybie nadzwyczajnym |

68 |ponownego (merytorycznego) rozpatrzenia jej sprawy zakończonej ostateczną decyzją wymiarową, co nie mogło być celem postępowania |

69 |toczącego się w trybie nadzwyczajnym ustanowionym w art. 247 Ordynacji podatkowej. Przeciwko takiemu stanowisku przemawia to, że już na|

70 |etapie kwestionowanego w trybie nadzwyczajnym postępowania wymiarowego strona konsekwentnie powoływała się na przedstawione przez nią |

71 |świadectwo homologacji. Toczyło się ono przy tym jeszcze przed utrwaleniem linii orzeczniczej podzielając jej stanowisko skarżącej w |

72 |tym zakresie. |

73 |W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ponownie podniesienie kwestii świadectwa homologacji w postępowaniu nadzwyczajnym nie |

74 |wyklucza jej związku z "rażącym naruszeniem prawa". Uznał że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim nie rozważył, czy |

75 |powołane przez stronę uchybienia procesowe miały charakter rażący w ujęciu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, nie zbadał czy |

76 |organ podatkowy miał podstawy, aby wspomnianych argumentów spółki nie uznać, odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w |

77 |przedmiocie opodatkowania (VAT i akcyzą) importu pojazdów. W szczególności nie zweryfikował w zaskarżonym wyroku, czy zasadne było |

78 |powołanie się w tym względzie na wiążące (według organu podatkowego) ustalenia organu celnego (w zakresie dokonanego zgłoszenia |

79 |celnego). |

80 |Dla ustalenia implikacji rozbieżności orzecznictwa dla rozstrzygnięcia na gruncie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej należało, |

81 |zdaniem NSA zidentyfikować precyzyjnie przedmiot tej rozbieżności. Należało zbadać, czy dotyczyła ona stosowania i wykładni norm |

82 |procesowych, czy materialnoprawnych, czy obu tych aspektów sprawy, a także, czy odnosiła się do wspomnianej kwestii dowodowej. Nie |

83 |wystarczyło bowiem samo ogólnikowe stwierdzenie, że w sprawach dotyczących importu samochodów wystąpiły istotne wątpliwości |

84 |interpretacyjne. |

85 |W dalszej kolejności (w razie ustalenia, że rozbieżność dotyczyła wskazanego problemu) NSA wskazał, że rozbieżność orzecznictwa |

86 |sądowego nie wyklucza sama przez się możliwości, że jeden z dwóch sprzecznych ze sobą poglądów wyrażonych w tym orzecznictwie jest na |

87 |tyle wadliwy, iż jego przyjęcie przez organ podatkowy stanowi rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji |

88 |podatkowej. Ów spór w judykaturze powinien być - na co zresztą wskazuje również orzecznictwo przytoczone w zaskarżonym wyroku - istotny|

89 |(wyraźny), a oba stanowiska powinny dać się uzasadnić z jednakową. |

90 |Według NSA niniejszej sprawie należy się zastanowić, czy stwierdzona przez Sąd pierwszej instancji rozbieżność orzecznictwa (o ile |

91 |dotyczy wskazanego zagadnienia - naruszenia art. 194 § 1 i § 3 O.p.) ma charakter istotny dla sprawy w przytoczonym wyżej rozumieniu, |

92 |zwłaszcza w kontekście tego, że od 2004 r. skargi spółki dotyczące spornej kwestii są konsekwentnie uwzględniane. |

93 |Jednolita linia orzecznicza musi budzić wątpliwości, co do poglądu z nią niezgodnego. Tym bardziej więc wymaga rozważenia to, czy |

94 |ewentualne konkurujące ze sobą stanowiska (odnośnie do poprawności ustaleń dowodowych będących podstawą rozstrzygnięć wymiarowych |

95 |wydawanych w stosunku do spółki dają się uzasadnić z jednakową mocą, a więc czy argumentacja rozbieżnych rozstrzygnięć znajduje równe |

96 |umocowanie w powszechnie obowiązujących przepisach prawa. Tylko wykazanie tej przesłanki będzie równoznaczne z brakiem istnienia w |

97 |sprawie rażącego naruszenia prawa. |

98 |Sąd zakwestionował również argumentację przywołaną w uzasadnieniu wyroku wydanego w I instancji, że w sprawach, w których skargi spółki|

99 |były uwzględniane, sądy nie stwierdzały nieważności spornych decyzji (m.in. z powodu w/w uchybień proceduralnych), a jedynie je |

100 |uchylały, a zatem nie wystąpiło uchybienie prawa w kwalifikowanej formie (rażące), skoro sądy badają z urzędu przesłanki nieważności. |

101 |NSA zauważył, że choć mowa o analogicznych (problemowo) sprawach, to jednak każda z nich ma indywidualny charakter. Wszelkie zaś |

102 |zabiegi wykładni i stosowania prawa, w szczególności odnoszące się do charakteryzującego się pewnym stopniem nieostrości zwrotu |

103 |ustawowego - implikującego wartościowanie, czy pewien zakres swobody oceny (jak "rażące naruszenie prawa") - nie mogą abstrahować od |

104 |okoliczności konkretnej sprawy (zob. np. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1800/06, publ. w w/w internetowej bazie |

105 |orzeczeń). Na gruncie przedmiotowej sprawy oznacza to, że uwzględnić należy fakt, iż co do decyzji podatkowej, której stwierdzenia |

106 |nieważności żądano, strona nie uzyskała korzystnego dla siebie orzeczenia sądowego w przeciwieństwie do spraw wymiarowych, w których |

107 |jej skargi zostały uwzględnione. Inaczej natomiast należy oceniać przesłankę rażącego naruszenia prawa w sprawach, w których strona |

108 |uzyskała merytoryczne orzeczenie sądu administracyjnego, niż w sprawach, gdzie decyzja podatkowa (niezależnie od przyczyn tego stanu |

109 |rzeczy) nie została poddana kontroli sądowej z uwzględnieniem kryterium zgodności z prawem, jeżeli istnieje oczywiście uzasadniona |

110 |linia orzecznicza podważająca poprawność takiego stanowiska. O konieczności takiego stosowania art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej |

111 |przekonuje kontekst systemowy wspomnianego unormowania, t.j. treść art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ |

112 |podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w |

113 |szczególności sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji |

114 |podatkowej. Z cytowanego przepisu wynika (a contrario), że badanie przesłanki nieważności, o której mowa w art. art. 247 § 1 pkt 3 |

115 |Ordynacji podatkowej, jest dopuszczalne tylko w razie braku w danej sprawie wyroku oddalającego skargę na decyzję podatkową. |

116 |O braku rażącego naruszenia prawa przesądza więc a priori (nie można wszcząć postępowania nadzwyczajnego) tylko jednoznacznie negatywne|

117 |dla podatnika orzeczenie sądu administracyjnego w sprawie. Jeżeli więc orzeczenia takiego brak, to nie tylko można ale i należy (tryb |

118 |ten może być przecież uruchomiony również z urzędu - art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej) weryfikować, czy decyzja podatkowa rażąco nie |

119 |narusza prawa. Wskazane jest to zaś zwłaszcza w sytuacji, gdy w zakresie rozstrzygniętej kwestii istnieje utrwalone i oczywiście |

120 |uzasadnione orzecznictwo wskazujące jednoznacznie na jej nieprawidłowość. Stosownie bowiem do art. 120 Ordynacji podatkowej, organy |

121 |podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zgodnie zaś z art. 7 Konstytucji, organy władzy publicznej działają na podstawie i w |

122 |granicach prawa. Sformułowana w tych przepisach zasada praworządności obliguje organ podatkowy do podjęcia wszelkich, dopuszczalnych w |

123 |granicach prawa, działań zmierzających do przywrócenia stanu zgodnego z prawem. |

124 |Ocenę, czy na gruncie niniejszej sprawy można mówić o istnieniu linii judykacyjnej - przemawiającej za oczywistą wadliwością stanowiska|

125 |wyrażonego w ostatecznej decyzji podatkowej (ocenianej w przedmiotowym trybie nadzwyczajnym) - NSA pozostawił do rozważenia |

126 |wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu. |

127 |Z uwagi na to, że w sprawie zasadny okazał się (w jego aspekcie procesowym) zarzut naruszenia (w szczególności poprzez błędne |

128 |zastosowanie) art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej , Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przedwczesne było rozstrzyganie: |

129 |a) czy decyzja wymiarowa rażąco naruszała powołane w skardze kasacyjnej przepisy postępowania – o tym bowiem, czy organ podatkowy |

130 |powinien był stwierdzić nieważność tejże decyzji z powodu wymienionych przez stronę, a wyżej wspomnianych uchybień przepisom |

131 |postępowania ma rozstrzygnąć Sąd wojewódzki; |

132 |b) zarzutów materialnoprawnych skargi kasacyjnej - ponieważ dopiero przesądzenie o prawidłowości ustaleń faktycznych sprawy, a więc |

133 |zastosowania w niej norm procesowych, umożliwi ocenę poprawności zastosowania norm materialnoprawnych. |

134 |Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim po ponownym rozpoznaniu sprawy wyrokiem z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt I|

135 |SA/Go 477/09 uchylił zaskarżoną decyzję wskazując, że organ podatkowy ma obowiązek samodzielnie dokonać ustalenia podmiotu i przedmiotu|

136 |opodatkowania oraz dokonać ustaleń zmierzających do określenia podstawy opodatkowania w zakresie, w jakim ustalenia te znajdują się w |

137 |jego kompetencji (in casu: z wyłączeniem ustalenia kwoty należnego cła). Nadto gdy organ administracji publicznej w stosownym |

138 |świadectwie homologacji, będącym dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdza, że dany typ pojazdu |

139 |jest samochodem ciężarowym, to organ podatkowy, dokonując klasyfikacji pojazdu, nie może pomijać tego dowodu, a związane z nim |

140 |domniemanie prawdziwości zawartych w nim danych może obalić jedynie za pomocą przeciwdowodu - art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej. |

141 |Zaniechanie zastosowania się do tych obowiązków równoznaczne z zaniechaniem przeprowadzenia postępowania dowodowego, w sposób oczywisty|

142 |rzutuje na treść rozstrzygnięcia podatkowego. W efekcie, jako że wymienione uchybienia proceduralne mogą prowadzić do określenia |

143 |zobowiązania podatkowego podmiotowi, którego nie obciąża obowiązek podatkowy, muszą być uznane za rażące w rozumieniu art. 247 § 1 pkt |

144 |3 Ordynacji podatkowej. |

145 |Sąd wskazując jednocześnie, jak należy rozumieć pojęcie rażącego naruszenia prawa wskazał, że uznanie naruszenia prawa za rażące jest |

146 |uwarunkowane, tym czy tak kwalifikowana wada dotyka istoty decyzji - tkwi w niej. Obraza procedury bowiem wtedy jedynie może być uznana|

147 |za "rażące naruszenie prawa", gdy prowadzi do wydania decyzji błędnej. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji |

148 |naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiadała prawu. (zob. B. Gruszczyński, op.|

149 |cit., str. 754 oraz przytoczone tam przykłady). B. Gruszczyńskim [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. |

150 |Niezgódka - Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydanie 4, Warszawa 2007r. s. 753) |

151 |Natomiast w odniesieniu do zgłoszenia celnego stwierdził, że ma ono jedynie charakter deklaratywny, a jego weryfikacja odbywa się w |

152 |ramach postępowania w sprawach celnych (w zakresie obowiązków wynikających z prawa celnego) oraz w postępowaniu podatkowym (w zakresie |

153 |podatkowym). Wydanie natomiast decyzji w sprawie celnej nie jest dla organu podatkowego wiążące w zakresie technicznej identyfikacji |

154 |towaru na gruncie przepisów regulujących powstanie obowiązku podatkowego. |

155 |Decyzją z [...] kwietnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...], odmawiającą |

156 |stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z [...] sierpnia 2005 r. nr [...], oraz stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej z|

157 |dnia [...] sierpnia 2005 r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] grudnia 2004 r. nr [...]. |

158 |Wyeliminowanie z obrotu prawnego powyższych decyzji umożliwiło Dyrektorowi Izby Celnej rozpoznanie odwołania skarżącej od decyzji |

159 |Naczelnika Urzędu Celnego z [...] grudnia 2004 r. |

160 |W powyższym odwołaniu skarżąca zarzuciła decyzji naruszenie przepisów prawa: |

161 |▪ prawa materialnego: |

162 |– art. 92 ust. 1, art. 217 Konstytucji RP poprzez opodatkowanie importowanych przez firmę R samochodów podatkiem akcyzowym, pomimo, że |

163 |żadna z obowiązujących ustaw nie przewiduje opodatkowania przedmiotowych samochodów takim podatkiem, |

164 |– art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, poprzez bezprawne ustalenie |

165 |obowiązku podatkowego w odniesieniu do towarów, które nie mieściły się w przedmiocie opodatkowania akcyzą, |

166 |– art. 15 ust. 4 ww. ustawy, poprzez bezpodstawne ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i VAT towarów nie objętych |

167 |przedmiotem opodatkowania akcyzą, |

168 |– art. 36 ust. 1 i 2 poprzez bezpodstawne jego zastosowanie przy wydawaniu ostatecznej decyzji administracyjnej, |

169 |– § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. nr 2, poz. 3 ze zm.) poprzez jego|

170 |bezpodstawne zastosowanie przy wydawaniu ostatecznej decyzji administracyjnej, |

171 |▪ proceduralnego: |

172 |– art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe po upływie określonego w tym przepisie |

173 |terminu przedawnienia, |

174 |– art. 120, art. 121 § 1 ww. ustawy, poprzez błędną wykładnię prawa materialnego i prowadzenie postępowania podatkowego w sposób |

175 |niebudzący zaufania podatników, |

176 |– art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odrzucenie dokumentu urzędowego – świadectwa homologacji, jako dowodu tego co w nim zostało|

177 |urzędowo stwierdzone bez przeprowadzenia dowodu przeciwnego, |

178 |– art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej, która uzasadniałaby opodatkowanie akcyzą importu |

179 |samochodów zaklasyfikowanych do kodu SWW 1024. |

180 |Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. |

181 |Dyrektor Izby Celnej, po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. |

182 |W motywach wskazał, ze skarżąca, w latach 1998 -1999 wprowadziła na polski obszar celny w ramach procedury uszlachetniania biernego |

183 |samochody marki "R", które zostały zgłoszone i odprawione jako samochody ciężarowe (według taryfy celnej - kod PCN 8704). |

184 |W wyniku powtórnej kontroli zgłoszenia celnego stwierdzono, iż samochody te zostały nieprawidłowo zakwalifikowane do pozycji 8704 |

185 |taryfy celnej obejmującej pojazdy samochodowe do transportu towarowego, zamiast do pozycji 8703, obejmującej pojazdy samochodowe |

186 |przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo- towarowymi. Organ stwierdził, iż zamontowanie kratki działowej|

187 |w samochodach osobowych (oddzielającej przestrzeń pasażerską od bagażowej) nie zmieniło rodzaju tych samochodów, które posiadają |

188 |przeszklone dookoła nadwozie, typowe dla samochodów osobowych wykończenie wnętrza oraz obecność 5-ciu miejsc do siedzenia. Ustalenia te|

189 |znalazły odzwierciedlenie w decyzjach uznających, dokonane zgłoszenia celne, za nieprawidłowe Kwotę długu celnego od importowanych |

190 |samochodów ustalono przy zastosowaniu stawki celnej w wysokości 15%. |

191 |W związku ze zmianą klasyfikacji samochodów marki "R", co jednocześnie wiązało się ze zmianą rodzaju samochodu, tj. z pojazdu |

192 |samochodowego do transportu towarowego o ładowności do 1000 kg na pojazd osobowo-towarowy, a w konsekwencji podwyższeniem wartości |

193 |celnej tych samochodów, działając na podstawie na podstawie art. 11 c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku |

194 |akcyzowym rozstrzygnął, czy organ I instancji prawidłowo uznał, że w stosunku do skarżącej powstało zobowiązanie w podatku akcyzowym |

195 |oraz w podatku od towarów i usług od importu rzeczonych samochodów. |

196 |Wyjaśnił, że stosownie do art. 11c ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie postanowień ustawy z dnia 27 |

197 |czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje |

198 |organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (czyli przed dniem 1 |

199 |września 2003 r.), jeżeli organ celny nie pobrał lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ |

200 |podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. |

201 |Podkreślił, że obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje w dniu dokonania zgłoszenia celnego (art. 6 ust. 7 ustawy o VAT w |

202 |zw. z art. 209 § 2 ustawy - Kodeks celny). Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT, |

203 |wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania |

204 |jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. |

205 |Organ II instancji wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 34 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności |

206 |określone w art. 2 ustawy o VAT, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 6 do tej ustawy. Obowiązek podatkowy ciąży na |

207 |producencie oraz importerze wyrobów akcyzowych i powstaje - w odniesieniu do wyrobów wymienionych w poz. 1, 13, 14, 15. 17 i 19 |

208 |załącznika nr 6 - nie później niż w dniu opuszczenia przez wyrób pomieszczenia producenta. Załącznik nr 6 pod poz. 5 (w brzmieniu |

209 |obowiązującym do 31 grudnia 2002 r.) jako towary akcyzowe wymienia samochody osobowe klasyfikowane według SWW pod symbolem 1021 i 1022.|

210 |Podkreślił, że powyższa klasyfikacja, jest wyłącznym kryterium dla organów podatkowych służącym klasyfikacji towaru. |

211 |Wskazał, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dniu zgłoszenia, zatem wszelkie cechy importowanego towaru, mające wpływ|

212 |na powstanie oraz wysokość podatku akcyzowego z tytułu importu winny być ustalone na dzień zgłoszenia celnego. Ustalone cechy pojazdu |

213 |samochodowego będącego przedmiotem importu wskazywały, że: pojazd był przeznaczony do przewozu 5 osób, posiadał 5 pasów bezpieczeństwa |

214 |i przeszklone dookoła nadwozie oraz miał zamontowaną kratkę oddzielającą przestrzeń pasażerską od ładunkowej. |

215 |Realizując wskazania Sądu co do konieczności poczynienia ustaleń w zakresie przedmiotu i podmiotu opodatkowania, organ uznał, iż |

216 |istotnym jest rozstrzygnięcie sposobu zakwalifikowania importowanego przez skarżącą pojazdu, tj. czy winno się go zaliczyć do kategorii|

217 |pojazdów osobowych jak to uczynił organ I instancji, czy też ciężarowych, a w konsekwencji czy pojazd objęty zgłoszeniem celnym stanowi|

218 |przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym czy też nie. |

219 |Wskazał, że według twierdzeń skarżącej, dokonała ona importu samochodów ciężarowych, o czym przesądzało jej zdaniem dokonanie znacznych|

220 |przeróbek pozwalających na sklasyfikowanie samochodów jako ciężarowych, tj. wstawienie w pojeździe "kratki" oddzielającej przestrzeń |

221 |pasażerską od ładunkowej. Natomiast, fakt zmiany typu (rodzaju) importowanego pojazdu znalazł odzwierciedlenie w świadectwie |

222 |homologacji. |

223 |Przedłożone przez stronę świadectwo homologacji na "typ" pojazdu zawiera między innymi adnotację o wstawieniu kratki, o "rodzaju" |

224 |pojazdu jako ciężarowym i o producencie pojazdu: firmie [...] R. |

225 |Według organu, ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, na mocy której wydano owo świadectwo homologacji nie |

226 |określała pojęcia "typ: czy "rodzaj" pojazdu. Definicje zawarte w art. 2 pkt 40 (samochody osobowe) oraz art. 2 pkt 42 (samochody |

227 |ciężarowe) zdeterminowały podział tychże pojazdów ze względu na przeznaczenie (do przewozu osób lub przewozu ładunków). Jednocześnie |

228 |ustawowe kryterium wyróżnienia samochodów osobowych i ciężarowych determinują cechy konstrukcyjne pojazdów. Stwierdził więc, że o |

229 |zakwalifikowaniu danego pojazdu do określonego "typu", czy "rodzaju" decyduje pewien zespół cech budowy tych pojazdów, cech |

230 |konstrukcyjnych. Dlatego też, aby prawidłowo dokonać oceny przedłożonych przez stronę dowodów w postaci świadectwa homologacji, czy też|

231 |opinii klasyfikacyjnych, a co za tym idzie prawidłowo zweryfikować klasyfikację pojazdu według systemu SWW, należy przeprowadzić dowód |

232 |z opinii specjalisty z zakresu techniki pojazdów i ruchu drogowego. |

233 |W tym zakresie, mając na względzie treść art. 194 §1 Ordynacji podatkowej i art.153 ustawy prawo o postępowaniu przez sądami |

234 |administracyjnymi, organ przeprowadził ten dowód celem ustalenia zgodności danych zawartych w świadectwie homologacji oraz opinii |

235 |klasyfikacyjnej ze stanem pojazdów przedstawionych organowi podatkowemu. Przeprowadzając ten dowód organ włączył do niniejszego |

236 |postępowania materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania celnego dotyczącego importowanych przez skarżącą samochodów, w tym w |

237 |szczególności świadectw homologacji oraz sporządzonej opinii biegłego rzeczoznawcy. |

238 |Organ podkreślił, że biegły w swej opinii jednoznacznie stwierdził, iż wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń pasażerów w |

239 |samochodzie nie zmieniło typu pojazdu ani jego dotychczasowego przeznaczenia. Zmianę typu dokonuje się o ile następuje istotna zmiana |

240 |obejmująca zasadnicze cechy co najmniej z takich zespołów jak np. nadwozie (...) Brak jest przesłanek do zakwalifikowania opisanego |

241 |pojazdu jako samochodu ciężarowego. |

242 |Organ odwołując się do opinii wskazał na brak szczegółowych prawnych określeń i charakterystyk samochodów osobowych, ciężarowych, |

243 |ciężarowo-osobowych, co umożliwiało kwalifikowanie do kategorii ciężarowej, samochodów osobowych, poddanych drobnym zmianom |

244 |(przeróbkom), bez zmian konstrukcyjnych. Jak stwierdził biegły, ten sam pojazd był kwalifikowany raz jako osobowy a raz jako ciężarowy.|

245 |Jednocześnie biegły wskazał (pkt 5 opinii), że definicje pojęć samochodów osobowych i ciężarowych zawarte w ustawie Prawo o ruchu |

246 |drogowym mają na celu przede wszystkim związek z przepisami dotyczącymi prędkości dopuszczalnych, ruchu pojazdów w kolumnach, |

247 |zatrzymywania i postoju pojazdów na chodnikach, sposobu oznaczania ładunku wystającego z tyłu samochodu osobowego lub przyczepy, |

248 |rzeczywistej masy całkowitej przyczepy ciągnionej przez samochód osobowy, zakazu palenia tytoniu i spożywania pokarmów w czasie |

249 |przewozu osób. |

250 |Biegły wskazał, że Minister Transportu podpisując świadectwa homologacji dokonywał zmiany przeznaczenia samochodów z osobowych na |

251 |ciężarowe. Importowane pojazdy zostały wyprodukowane przez producenta jako samochody osobowe. Zmiana przeznaczenia samochodów nastąpiła|

252 |w Rzeczpospolitej Polskiej na drodze administracyjnej. Zmiana przeznaczenia pojazdów nastąpiła bez zmiany typu oraz bez zmian |

253 |konstrukcyjnych. |

254 |Biegły wskazał także jakie cechy winien spełnić samochód ciężarowy zbudowany na bazie nadwozia samochodu osobowego. Stwierdził, że wg |

255 |art. 66 ustawy – Prawo o ruchu drogowym kabina kierowcy oraz pomieszczenie przeznaczone do przewozu osób powinny spełniać wymagania |

256 |zawarte w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 lutego 1993 r. zawarte § 8 pkt. 1. W celu uniknięcia |

257 |zagrożenia bezpieczeństwa osób jadących w samochodzie pomieszczenie przeznaczone do przewozu osób winno być oddzielone od przestrzeni |

258 |ładunkowej przegrodą o odpowiedniej wytrzymałości. Zatem samochody po dokonanej przebudowie winny być poddane badaniom podczas których |

259 |Instytut Transportu Samochodowego winien zbadać czy dokonane zmiany zapewniają bezpieczeństwo osób w nim jadących. Organ podkreślił, że|

260 |przenosząc to na grunt przedłożonych opracowań i sprawozdań z badań - kwestia ta nie była przedmiotem oceny poza lakonicznym |

261 |stwierdzeniem o braku zastrzeżeń co do wytrzymałości kratki. |

262 |Wskazał nadto, że odnosząc się do rodzaju typowych nadwozi dla samochodów osobowych i dla samochodów ciężarowych, iż zgodnie z Polską |

263 |Normą dla samochodów osobowych typowe są: kareta, limuzyna, coupe, kabriolet, sportowy roadster, speder, kombi, osobowo-ciężarowy, |

264 |specjalizowany. Natomiast dla samochodów ciężarowych: skrzyniowy, specjalizowany (konstrukcyjnie i wyposażeniowo przystosowany do |

265 |przewozu określonych ładunków, chłodnie, cysterny), furgon, samowyładowczy (str. 8 pyt. 6 opinii). W sprawie nie budziło wątpliwości, |

266 |że będące przedmiotem zgłoszenia pojazdy posiadały nadwozia typu kombi, a zatem nie były to pojazdy z nadwoziem typowym dla samochodów |

267 |ciężarowych. |

268 |Powołując się na opinię biegłego wskazał również jakie cechy winien spełniać samochód ciężarowy zbudowany na bazie nadwozia samochodu |

269 |osobowego. Biegły w swojej opinii (pierwotnej i uzupełniającej) szczegółowo opisał cechy jakie powinien posiadać pojazd osobowy i |

270 |ciężarowy. Odnośnie samochodu ciężarowego biegły stwierdził, że jest to pojazd przeznaczony do przewozu ładunków, a ponadto stwierdził,|

271 |iż pojazd ciężarowy, którego masa całkowita nie przekracza 3,5 t określa się jako samochód dostawczy. Ponadto biegły stwierdził (opinia|

272 |uzupełniająca pkt 1), że zakres znaczeniowy pojęcia samochód ciężarowo-osobowy nie jest tożsamy z zakresem pojęcia samochodu |

273 |osobowo-towarowego i osobowo-bagażowego bowiem nie odnoszą się one do ładunku. Biegły określił także wymagania techniczne jakim powinny|

274 |odpowiadać pojazdy do przewozu osób i przewozu ładunków. Biegły stwierdził, iż przewóz osób mógł odbywać się pojazdem do tego |

275 |przeznaczonym lub przystosowanym. Wskazał także na możliwość przewozu osób samochodem ciężarowym po spełnieniu określonych warunków |

276 |między innymi, wymagań dotyczących prędkości nie przekraczającej 50 km/h. W spornych samochodach zaś przebudowa polegała wyłącznie na |

277 |wbudowaniu kratki bez jednoczesnego ograniczenia dopuszczalnej prędkości. |

278 |Biegły stwierdził, że samochód z nadwoziem kombi, tak jak inne samochody osobowe z ww. nadwoziem, posiadał konstrukcyjnie przewidziany |

279 |bagażnik, który był miejscem przeznaczonym do przewozu bagażu. Bagażnik z reguły to miejsce przeznaczone do przewozu bagażu, jakie |

280 |głównie stanowią walizki, paczki itp. dające się unieść, które podróżny ma ze sobą. Możliwość przewożenia drobnych ładunków w bagażniku|

281 |lub bagażu w przedziale ładunkowym nie zmienia typu pojazdu ani podstawowego przeznaczenia przedmiotowych pomieszczeń. Zatem zgłoszone |

282 |do odprawy pojazdy z nadwoziem typu kombi posiadały bagażnik a możliwość przewożenia drobnych ładunków w przedziale bagażowym nie |

283 |zmieniała w rzeczywistości typu pojazdu ani podstawowego ich przeznaczenia. |

284 |Organ podkreślił, że treść opinii biegłego oraz homologacja producenta, z której wynika, iż przed wstawieniem przegrody samochód był |

285 |samochodem osobowym pozwoliły na skuteczne zakwestionowanie materialnej mocy dowodowej treści dokumentu urzędowego, co pozwoliło |

286 |organowi na jego swobodną ocenę. Wskazał również, że z protokołów homologacyjnych, które mają moc dowodową równą świadectwu homologacji|

287 |wynika, że wstawienie "kratki" nie miało na tyle istotnego wpływu aby można było mówić o wpływie na zmianę konstrukcji pojazdu. |

288 |Organ podniósł, że z samego dokumentu homologacyjnego wynika, że zakres prac Instytutu Transportu Samochodowego obejmował jedynie |

289 |sprawdzenie zgodności parametrów pojazdu z wymaganiami i warunkami technicznymi zawartymi w rozporządzeniu Ministra Transportu i |

290 |Gospodarki Morskiej z dnia 1 lutego 1993 r. (Obwieszczenie Dz. U. nr 155/96 poz.772). Czynności homologacyjne przeprowadzono według |

291 |zasad uzgodnionych z Ministerstwem Transportu i Gospodarki Morskiej przy udziale przedstawicieli Departamentu Ruchu Drogowego tego |

292 |Ministerstwa. Z przytoczonego zapisu wynika, że oprócz przepisów obligujących Ministra do sprawdzenia zgodności z § 55 tegoż |

293 |rozporządzenia istniały poza prawne uzgodnienia czynności homologacyjnych. Zgodnie bowiem z oświadczeniem Instytutu Transportu |

294 |Samochodowego zwartym w piśmie z dnia [...] lutego 2010 r. czynności homologacyjne uzgodnione z Ministrem Transportu i Gospodarki |

295 |Morskiej odwołują się oprócz przepisów prawa do ustaleń ustnych. |

296 |Dyrektor IC, odnosząc się do opinii klasyfikacyjnych stwierdził, że interpretacje klasyfikacji i nomenklatur, wydawane przez organy |

297 |statystyki publicznej nie mają mocy wiążącej dokumentu urzędowego stanowiąc jedynie zwykły dowód. Jak każdy dowód podlegają swobodnej |

298 |ocenie organu. |

299 |Uznał więc, że skoro za pomocą opinii biegłego zakwestionował zmianę typu pojazdu określoną w świadectwie homologacji, to również |

300 |informacja w zakresie kodu SWW (1024) zwarta w opiniach klasyfikacyjnych nie mogła być oceniona przez niego odmiennie. Podkreślił, że |

301 |organ statystyczny wydając powyższą opinię, kierował się danymi zawartymi w świadectwach homologacji typu, które to dane (w zakresie |

302 |rodzaju pojazdu) zostały podważone w niniejszym postępowaniu. |

303 |W zakresie właściwej klasyfikacji towarów organ uznał za zasadne odwołanie się do ogólnych zasad tworzenia i grupowania SWW. Organ |

304 |przyjął, że zgodnie z pkt 3.1.5 SWW zakresy poszczególnych grupowań pochodnych określonego grupowania macierzystego w żadnym przypadku |

305 |nie mogą zachodzić na siebie tj. żaden wyrób nie może być zaliczony do więcej niż jednego grupowania SWW (zasada jednolitości |

306 |grupowań). Podał zatem, jak wynika z klasyfikacji SWW pozycje 1021-1022 obejmują swym zakresem: |

307 |1021 - samochody osobowe ogólnego przeznaczenia |

308 |1022 - samochody osobowe specjalizowane czyli samochody budowane na podwoziach samochodów osobowych. |

309 |Z kolei wskazywany przez stronę SWW 1024 obejmuje samochody ciężarowe |

310 |i ciągniki siodłowe a więc inne pojazdy niż samochody osobowe i samochody osobowe specjalizowane, czyli inne pojazdy aniżeli pojazdy |

311 |określone w pozycji 1024, które nie są objęte podatkiem akcyzowym. |

312 |Wobec powyższego organ przyjął, iż sporne samochody zostały wyprodukowane przez firmę R jako samochody osobowe, a następnie podlegały |

313 |przeróbkom co wyklucza ich klasyfikację do SWW 1024. Jednocześnie z uwagi na znikomy zakres ich przebudowy polegający wyłącznie na |

314 |montażu kratki za siedzeniami pasażerów bez wymontowywania siedzeń i pasów bezpieczeństwa samochody te nie mogą być również |

315 |klasyfikowane do SWW 1022, a więc właściwą ich klasyfikacją jest SWW 1021. |

316 |Konkludując organ doszedł do przekonania, że: |

317 |zasadniczym przeznaczeniem importowanych pojazdów był przewóz osób. Wstawienie "kratki" za rzędem tylnych siedzeń nie zmieniło typu |

318 |pojazdu ani jego przeznaczenia. Jak bowiem biegły stwierdza, w pkt. 8 opinii "wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń pasażerów nie|

319 |zmieniło typu i dotychczasowego przeznaczenia pojazdu. (...) Zatem przeznaczenie konstrukcyjne pojazdu nie uległo zmianie ". |

320 |importowane pojazdy wypełniają kryteria określone pod symbolem SWW 1021 12 -samochody osobowe czterokołowe z napędem na jedną oś z |

321 |nadwoziem zamkniętym, ze stałym dachem ( limuzyna) 4 drzwiowe oraz 1021 16 - samochody osobowe czterokołowe z napędem na jedną oś z |

322 |nadwoziem zamkniętym (kombi) 5-drzwiowe. |

323 |zaliczenie importowanych pojazdów do grupy SWW 1021 wyłącza możliwość zaliczenia wyrobu do innego grupowania zgodnie z zasadą |

324 |jednoznaczności grupowania. |

325 |Zatem, nie zgodził się ze skarżącą, że przedmiotowe pojazdy nie mieszczą się w kategorii samochodów osobowych objętych kodem SWW |

326 |1021-1022. |

327 |W uzasadnieniu wydanej decyzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, zgodnie z treścią art. 194 § 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy |

328 |przeprowadził dowód przeciwko dokumentowi urzędowemu w postaci świadectwa homologacji poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego |

329 |posiadającego wiadomości specjalne w tym zakresie. Podkreślił, że moc dowodowa dokumentów urzędowych nie jest absolutna. Co więcej, |

330 |bezkrytyczne przyjmowanie treści wszelkich dokumentów urzędowych, bez ich gruntownego zbadania, świadczy o naruszeniu dyrektywy zasady |

331 |prawdy obiektywnej. |

332 |Artykuł 194 § 3 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym wymienionym w tych |

333 |przepisach. Jeżeli więc organ twierdzi, że oświadczenie zawarte w dokumencie urzędowym jest niezgodne z faktem i ofiaruje na tę |

334 |okoliczność inne dowody, to należy takie dowody przeprowadzić o ile oczywiście mają w sprawie istotne znaczenie. Podniósł, że organ |

335 |uprawniony był do wyboru faktów, które uznał za udowodnione z wyjaśnieniem dlaczego innym dowodom wiarygodności odmówił. |

336 |Fakt, że analiza zebranego materiału dowodowego nie przyniosła oczekiwanych przez skarżącą rezultatów, nie mógł być samoistnym powodem |

337 |do kwestionowania rzetelności poczynań organów podatkowych lub zasadności zajmowanego przez te organy stanowiska w przedmiotowej |

338 |sprawie. |

339 |Odnosząc się natomiast do zarzutu przedawnienia prawa do wymiaru zobowiązania podatkowego organ stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w|

340 |podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym powstaje z mocy prawa, |

341 |a zobowiązanie z tego tytułu ulega przedawnieniu z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin |

342 |płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). W rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek zapłaty podatku w |

343 |dniu [...] grudnia 2004 r. (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). |

344 |Dyrektor IC nie dopatrzył się również naruszeń prowadzenia postępowania przez organ I instancji. |

345 |Skarżąca nie zgodziła się z powyższą decyzją i we wniesionej do tutejszego Sądu skardze zarzuciła: |

346 |1. naruszenie przepisów prawa materialnego: |

347 |a) art.2 Konstytucji RP tj. wydanie decyzji z rażącym naruszeniem zasady in dubio pro tributario poprzez podejmowanie działań |

348 |zmierzających do wykazania nieprawidłowości działania skarżącego oraz tłumaczenie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść Spółki;|

349 |b) art. 217 Konstytucji RP, poprzez opodatkowanie importowanych przez R samochodów podatkiem akcyzowym pomimo, iż żadna z |

350 |obowiązujących ustaw nie przewiduje opodatkowania przedmiotowych samochodów takim podatkiem, a co za tym idzie poprzez bezprawne |

351 |ustalenie obowiązku podatkowego w odniesieniu do towarów, które nie mieściły się w przedmiocie opodatkowania akcyzą; |

352 |c) art. 6 ust. 7 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust .4 i art. 36 ust. 1 i 2 i art. 34 ust. 1 tej ustawy oraz w związku z § 1 |

353 |rozporządzenia Ministra Finansów z 5 stycznia 1998r. w sprawie podatku akcyzowego, poprzez ich bezpodstawne zastosowanie przy wydawaniu|

354 |ostatecznej decyzji administracyjnej poprzez objęcie opodatkowaniem podatkiem akcyzowym pojazdów samochodowych, które podatkowi temu |

355 |nie podlegały; |

356 |d) art. 40 ust.1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej poprzez zignorowanie interpretacji statystycznych i dokonanie|

357 |własnych, nieprawidłowych interpretacji mimo braku uprawnień; |

358 |2. naruszenie przepisów prawa procesowego: |

359 |a) art. 153 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie się do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku WSA w |

360 |Gorzowie Wlkp. z dnia 22 listopada 2008 r.; |

361 |b) art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez wybiórcza i sprzeczną z |

362 |logiką oraz doświadczeniem życiowym ocenę materiału dowodowego, w szczególności uzupełniającej opinii biegłego rzeczoznawcy; |

363 |c) art. 194 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art.16 kpa poprzez nieskuteczne podważenie, a w zasadzie próbę |

364 |podważenia, mocy wiążącej dokumentu urzędowego, jakim jest świadectwo homologacji; |

365 |d) art. 127 w zw. z art. 229 i 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części mimo |

366 |konieczności uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania spraw do ponownego rozpatrzenia; |

367 |e) art. 121 §1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania Spółki do organów celnych, w |

368 |szczególności podejmowanie działań zmierzających wyłącznie do wykazania, że działanie Spółki było nieprawidłowe, jak również wydanie |

369 |decyzji sprzecznej z inną decyzją wydaną w tym samym stanie faktycznym przez ten sam organ wobec Spółki; |

370 |g/ art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej poprzez podjęcie działań pozorowanych, rzekomo nastawionych na ustalenie stanu |

371 |faktycznego. |

372 |Podnosząc tej treści zarzuty skarżąca wniosła o: |

373 |wydanie, na podstawie art.155 p.p.s.a., tzw. postanowienia sygnalizacyjnego i poinformowanie Ministra Finansów, jako organu |

374 |zwierzchniego nad Dyrektorem Izby Celnej o uchybieniach w działaniu tego ostatniego organu oraz naruszeniach prawa, których Dyrektor |

375 |Izby Celnej dopuścił się w toku całego postępowania celnego, jak i przy wydawaniu zaskarżonej decyzji; |

376 |stwierdzenie nieważności decyzji na podstawie art.145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jako wydanej z|

377 |rażącym naruszeniem prawa oraz dodatkowo na podstawie art. 135 p.p.s.a. stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego lub|

378 |alternatywnie; 3/ na podstawie art.145 §1 pkt1 lit. a i c w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylenie decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji |

379 |organu I instancji, jako wydanych z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego oraz orzeczenie na podstawie art. |

380 |152 p.p.s.a., że decyzja nie podlega wykonaniu w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów |

381 |zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. |

382 |W motywach, skarżąca wniosek o wydanie postanowienia w trybie art. 155 p.p.s.a. uzasadniła sposobem działania organów nakierowanym w |

383 |niniejszej sprawie wyłącznie na bezzasadne wydłużanie wieloletniego postępowania oraz udowadnianiem za wszelką cenę, iż skarżąca |

384 |nieprawidłowo zaklasyfikowała importowane przez siebie samochody. Nadto, że sposób "ustalania" przez Dyrektora Izby Celnej prawdy |

385 |obiektywnej dowodzi, że organ celny stara się jedynie wykazywać namiastkę praworządności w zakresie sposobu prowadzenia postępowania |

386 |(np. korespondencja prowadzona z Ambasadą Polską dotycząca zasad współpracy pomiędzy spółką R i niemiecką firmą o błędnie przytoczonej |

387 |przez organ nazwie "C"). Wyszczególniła szereg przykładów nieudolności organu w zakresie sposobu prowadzenia postępowania dowodowego. |

388 |Podkreśliła, że każde korzystne dla niej rozstrzygnięcie lub dowód zgromadzony w sprawie (np. wyjaśnienia Ministra Infrastruktury, |

389 |świadectwa homologacji) są natychmiast dyskredytowane lub pomijane (jak opinie klasyfikacyjne wydane przez organy statystyczne). |

390 |Opisując okoliczności powołania biegłego, pozyskania opinii i opinii uzupełniającej stwierdziła, że nie odbiera Dyrektorowi Izby Celnej|

391 |prawa do prowadzenia postępowania dowodowego, jednak postępowanie to powinno być prowadzone rzetelnie i szybko, nie zaś w sposób |

392 |sztuczny i opieszały. |

393 |Podkreśliła również, że w uzasadnieniu decyzji przewijają się sformułowania, które uznaje za uwłaczające organom kompetentnym do |

394 |badania pojazdów importowanych przez skarżącą oraz wydania świadectw homologacji, tj. Ministerstwu Transportu i Gospodarki oraz |

395 |Instytutowi Transportu Samochodowego. |

396 |Powołując się na wyrok NSA z 9 marca 2005 r. wskazała, że z jego treści nie wynika, że organ podatkowy miał przeprowadzić od nowa całe |

397 |postępowanie dowodowe po to, by obalić moc dowodową przedstawionych przez skarżącą dokumentów urzędowych, lecz by wydając nową decyzję |

398 |nie opodatkowywał importowanych przez skarżącą samochodów podatkiem akcyzowym, gdyż naliczenie w takiej sytuacji podatku stanowiłoby |

399 |naruszenie art. 92 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskie, a także przepisów art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4 i art. 36 ust. 1 i ust. |

400 |2 ustawy o VAT. |

401 |Skarżąca wskazała, że Dyrektor Izby Celnej wydając zaskarżoną decyzję uchybił art. 2 Konstytucji RP i sformułowanej w nim zasadzie in |

402 |dubio pro tributari, wyrażającej się w nakazie rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Jej celem jest nakazanie organom |

403 |podatkowym i celnym zebranie pełnego materiału dowodowego, którego braki nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika, a także |

404 |zakaz oceny dowodów na niekorzyść podatnika, jeżeli nie istnieją ku temu podstawy wynikające z innych dowodów. |

405 |Podkreśliła, że w niniejszej sprawie, w aktach sprawy znajduje się opinia biegłego rzeczoznawcy z dnia [...] sierpnia 2009 r. — |

406 |uzupełniona następnie na wniosek Dyrektora Izby Celnej dodatkową "opinią techniczną" z dnia [...] lutego 2010 r, z której to opinii |

407 |wynikają wewnętrznie rażąco sprzeczne wnioski co do klasyfikacji importowanych przez skarżącą pojazdów samochodowych. Wprawdzie |

408 |klasyfikacja ta nie budzi wątpliwości skarżącej, lecz akceptuje fakt, że Dyrektor Izby Celnej mógł część materiału dowodowego uznać za |

409 |niepotwierdzający prawidłowości działania skarżącej. Jej zdaniem większość materiału dowodowego potwierdza prawidłowość stanowiska |

410 |skarżącej, a pozostała (a w szczególności wewnętrznie sprzeczna opinia biegłego rzeczoznawcy) daje co najwyżej podstawę do powzięcia |

411 |wątpliwości. |

412 |W tej sytuacji Dyrektor Izby Celnej nie miał innej możliwości niż rozstrzygnąć pojawiające się ewentualne wątpliwości na korzyść |

413 |skarżącej. |

414 |W kwestii naruszenia art. 217 Konstytucji RP skarżąca wskazała, że interpretując przedmiotowy przepis, Trybunał Konstytucyjny |

415 |wielokrotnie wskazywał, iż zawarte w nim wyliczenie zakresu regulacji należy rozumieć jako nakaz uregulowania ustawą wszelkich |

416 |istotnych elementów stosunku daninowego, do których zaliczają się m.in.: określenie podmiotu oraz przedmiotu opodatkowania, stawek |

417 |podatkowych, zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku. |

418 |Trybunał odwołał się także do zasady nullum tributum sine lege przyjętej w doktrynie prawa finansowego. Wskazała, że przekładając |

419 |wynikającą z art. 217 Konstytucji RP, w/w zasadę na język praktyczny należy stwierdzić, że uniemożliwia ona obciążenie podatkiem |

420 |sytuacji, która nie jest wyraźnie opisana w obowiązującym przepisie ustawy. |

421 |Wyjaśniła, że uwagi te czyni w kontekście opodatkowania przez Dyrektora Izby Celnej importowanych przez nią pojazdów samochodowych |

422 |podatkiem akcyzowym, wbrew wyraźnym zapisom ustawy o VAT. Importowane samochody były bowiem - wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Celnej |

423 |- oznaczone kodem SWW 1024, a w konsekwencji nie były wyrobem akcyzowym wymienionym w załączniku nr 6 do art. 34 ust. 1 ustawy o VAT, |

424 |który określa przedmiot opodatkowania akcyzą. Skoro więc nie były wyrobem akcyzowym to nie podlegały opodatkowaniu akcyzą. |

425 |W ramach kolejnego zarzutu skarżąca odniosła się do brzmienia art. 34 ust.1 ustawy o VAT, oraz Systematycznego Wykazu Wyrobów. |

426 |Wskazała, że zgodnie z pkt 3.3.1. zasad metodycznych Systematycznego Wykazu Wyrobów, w SWW stosuje się nazwy wyrobów ustalone w |

427 |Polskich Normachi w słownictwie technicznym. Jeżeli więc z punktu widzenia techniki samochodowej pojazd jest samochodem osobowym, to |

428 |stanowiąc desygnat nazwy samochód osobowy zaczerpniętej ze słownictwa technicznego powinien być klasyfikowany pod symbolem SWW |

429 |1021-1022. Powyższe kryteria, jako jedyne powinny być brane pod uwagę przy ocenie, czy dany pojazd mieści się w kategorii samochodów |

430 |osobowych oznaczonych symbolami SWW 1021-1022, czy też nie. |

431 |Podkreśliła, że importowane przez nią samochody nie podlegały opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Zgodnie bowiem z posiadanym przez |

432 |skarżącą świadectwem homologacji, sprowadzone samochody stanowiły samochody ciężarowe w świetle ustawy Prawo o ruchu drogowym. Ponadto,|

433 |zgodnie z uzyskanymi przez organy podatkowe opiniami Urzędu Statystycznego, sporne samochody winny być zaklasyfikowane w ramach kodu |

434 |1024. |

435 |Wskazała, że w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie istniały wszelkie dokumenty i informacje, aby dla celów stosowania ustawy o |

436 |VAT, samochody importowane przez Spółkę podlegały klasyfikacji jako samochody ciężarowe pod symbolem SWW 1024. Nie było natomiast |

437 |podstaw, żeby klasyfikować je pod symbolem SWW 1021-1022, tj. jako samochody osobowe (taka klasyfikacja sprzeciwiałaby się, bowiem |

438 |treści świadectwa homologacji samochodów oraz opinii Urzędu Statystycznego). |

439 |Skarżąca dokonując analizy przepisów ustawy o VAT stwierdziła, że jeśli samochód osobowy podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym to |

440 |automatycznie jego nabycie co do zasady nie dawało prawa podatnikowi (nabywcy) do odliczenia VAT, ani przy nabyciu tego samochodu, ani |

441 |przy nabyciu paliwa do takiego samochodu. W jej ocenie taką interpretację potwierdził też wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 21 lutego 2006 |

442 |r. (sygn. I SA/Go 848/05). |

443 |Wskazała nadto, że na tle ewoluujących zmian dotyczących możliwości odliczenia podatku naliczonego, nigdy nie budziła wątpliwości |

444 |zależność - jeśli dany pojazd samochodowy rzeczywiście mieścił się w poz. 5 załącznika nr 6 do ustawy o VAT i przez to co do zasady |

445 |podlegał opodatkowaniu akcyzą (na podstawie art. 34 ust.1 ustawy o VAT) - to zawsze był on traktowany jako "samochód osobowy", o którym|

446 |mowa w art. 25 ust. 1 pkt 2 i 3a ustawy o VAT, a więc taki, przy nabyciu którego podatnikowi nie przysługiwało prawo odliczenia podatku|

447 |naliczonego. Według niej, zależność ta została całkowicie zignorowana przez Dyrektora IS w skarżonej decyzji. |

448 |W odniesieniu do tej sytuacji skarżąca powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 grudnia 2008 r. w sprawie|

449 |MAGOORA. Według niej, orzeczeniem tym Trybunał potwierdził, iż: podatnikom przysługiwało również od 1 maja 2004r. (a więc i przed tą |

450 |datą) prawo do odliczenia VAT od paliwa zakupionego do samochodów posiadających świadectwo homologacji właściwe dla samochodu |

451 |ciężarowego, mających dopuszczalną ładowność powyżej 500kg; podatnikom przysługiwało od 1 maja 2004 r. (a więc i przed tą datą) prawo |

452 |do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego VAT przy zakupie samochodów posiadających świadectwo homologacji właściwe dla samochodu |

453 |ciężarowego, mających dopuszczalną ładowność powyżej 500 kg. |

454 |Powyższy pogląd jednoznacznie potwierdził również Minister Finansów w piśmie z [...] lutego 2009 r. (nr [...]) skierowanym do wszystkich |

455 |dyrektorów izb skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej w związku z przedmiotowym wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE. |

456 |Skarżąca stwierdziła, że uznanie stanowiska Dyrektora IS za poprawne może jedynie prowadzić do rewolucyjnego wniosku, w myśl którego |

457 |skoro wszystkie samochody ciężarowe "z kratką" były li tylko samochodami osobowymi, to (i) przed 1 maja 2004 r. podatnikom w ogóle nie |

458 |przysługiwało w stosunku do tych samochodów prawo do odliczenia VAT, (ii) zaś od 1 maja 2004 r. sytuacja nabywców tych samochodów |

459 |uległa jedynie poprawie, gdyż nabyli oni uprawnienie do odliczenia VAT na poziomie 50%, nie więcej niż 5.000 zł. |

460 |Ostatecznie stwierdziła, że zgodnie z klauzulą stałości, w świetle przepisów obowiązujących przed 1 maja 2004 r. prawo do odliczenia |

461 |podatku naliczonego przy zakupie samochodów przysługiwało w przypadku pojazdów posiadających świadectwo homologacji właściwe dla |

462 |samochodu ciężarowego oraz mających dopuszczalna ładowność powyżej 500 kg. Warunki te Spółka spełniała. |

463 |Dalej skarżąca dowodziła, że argumenty, które legły u podstaw utrzymania przez Dyrektora Izby Celnej decyzji organu I instancji uznała |

464 |za całkowicie chybione i nieprawidłowe (zakwestionowanie domniemania prawdziwości świadectwa homologacji – kontrdowodem – opinią |

465 |biegłego i opinią uzupełniającą). |

466 |Skarżąca zarzuciła również, że Dyrektor Izby Celnej zaskarżoną decyzją naruszył prawo ignorując treść opinii klasyfikacyjnych wydanych |

467 |przez uprawniony do ich wydania urząd statystyczny, lub wręcz minął się z prawdą w zakresie stwierdzenia nieprawdziwości ich treści. |

468 |Podkreśliła, że słuszność stanowiska reprezentowanego przez nią została potwierdzona w opinii klasyfikacyjnej Urzędu Statystycznego z |

469 |[...] września 2002 r. oraz opinii klasyfikacyjnej Głównego Urzędu Statystycznego z [...] maja 2003 r. Z wnioskiem o wydanie przedmiotowych|

470 |opinii wystąpiła Izba Skarbowa, rozpatrując odwołanie skarżącej złożone w związku z decyzją dotyczącą analogicznego stanu faktycznego. |

471 |Powołując się na wyrok NSA z 7 lipca 1997 r. stwierdziła, że organy statystyczne uprawione są do wydawania wiążących interpretacji |

472 |dotyczących "właściwej klasyfikacji statystycznej wyrobów, natomiast organy podatkowe, które zwracają się o wydanie takich opinii są |

473 |nimi związane. |

474 |Dlatego też zdaniem strony samodzielna i rozszerzająca klasyfikacja statystyczna importowanych przez skarżącą samochodów dokonana przez|

475 |Dyrektora Izby Celnej, była działaniem bezprawnym. Dyrektor Izby Celnej nie posiada bowiem uprawnień do wydawania samodzielnych opinii |

476 |w zakresie klasyfikacji, które to uprawnienia posiadają wyłącznie urzędy statystyczne. |

477 |Skarżąca, uzasadniając zarzut naruszenia art.153 p.p.s.a., podniosła że skarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 153 |

478 |p.p.s.a., gdyż ustalenia w niej zawarte stoją w sprzeczności ze wskazaniami wyrażonymi w wyroku WSA. |

479 |W opinii Spółki skarżona decyzja, narusza również zasadę swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena |

480 |materiału dowodowego została bowiem przeprowadzona w sposób szczątkowy, a wręcz intencjonalnie wybiórczy. W konsekwencji, |

481 |rozstrzygnięcie w sprawie oparte zostało o wybrane, przemawiające na korzyść tezy założonej przez organ odwoławczy, z pominięciem |

482 |zasadniczych i najbardziej istotnych dowodów w sprawie, tj. świadectwa homologacji oraz opinii biegłego, p. J.M.. Organ pomija je |

483 |całkowicie, odnosząc się do nich jedynie jako do nieistotnego "tła" dla uznanej przez organ celny za jedyny niepodważalny i |

484 |przesądzający dowód w sprawie, tj. dla uzupełniającej opinii biegłego z [...] lutego 2010 r. Tymczasem opinia uzupełniająca, według |

485 |skarżącej sprzeczna z opinią oraz przepisami prawa nie tylko nie może być uznana za dowód przesądzający, ale w ogóle powinna być przez |

486 |Dyrektora Izby Celnej pominięta przy orzekaniu w niniejszej sprawie. |

487 |Kolejnym, zdaniem Spółki, argumentem przemawiającym za koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji jest fakt, iż została ona wydana z |

488 |naruszeniem art.194 § 1 i 3 oraz art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 16 kpa. Świadectwo homologacyjne przedstawione przez |

489 |skarżącą w toku postępowania celnego jest decyzją administracyjną, tym samym jego wiążąca moc dowodowa może zostać jedynie podważona w |

490 |szczególnym, nadzwyczajnym trybie przewidzianym przez ustawodawcę. |

491 |Podkreśliła, że świadectwo homologacji pojazdu wydane przez Ministra Transportu wypełnia wszystkie wymogi, które musi spełniać dany akt|

492 |administracyjny, aby mógł zostać uznany za decyzję administracyjną. Jest to bowiem jednostronne oświadczenie woli organu |

493 |administracyjnego, jakim jest Minister Transportu, określa sytuację prawną konkretnego adresata, tj. importera lub producenta samochodu|

494 |oraz dotyczy konkretnej sytuacji - zawiera wszelkie niezbędne oraz wymagane informacje na temat stanu technicznego konkretnego typu |

495 |pojazdu mechanicznego. |

496 |W jej ocenie dopuszczenie dowodu z opinii biegłego przeciwko świadectwu homologacji będącego dokumentem urzędowym oraz ostateczną |

497 |decyzją administracyjną było sprzeczne z prawem, a w szczególności, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, było sprzeczne z art. 16 § |

498 |1 kpa. Przepis ten formułuje zasadę trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych. |

499 |Strona uznała, iż organ nie przeprowadził skutecznego przeciwdowodu przeciwko wiarygodności przedstawionego przez skarżącą świadectwa |

500 |homologacji. Za przeprowadzenie kontrdowodu nie można uznać dowodu z opinii uzupełniającej, który to dowód, Dyrektor Izby Celnej uznał |

501 |za kluczowy i przesądzający w sprawie. |

502 |W tej mierze podniosła, że opinia uzupełniająca wykazuje się zarówno wewnętrzną sprzecznością jak również stoi w sprzeczności z opinią |

503 |wydaną wcześniej przez tego samego biegłego. Powołując się na udzielone przez niego odpowiedzi wskazała, żew samej opinii biegłego, |

504 |przedstawia on dwa przeciwstawne wnioski na temat klasyfikacji przedmiotowych samochodów. Najpierw kategorycznie stwierdza, że |

505 |przedmiotowe samochody" są samochodami osobowymi, by po chwili uznać, że przedmiotowe samochody są samochodami ciężarowymi (odwołując |

506 |się w tym zakresie do wydanej przez siebie wcześniej opinii) tylko po to, aby za chwilę znów stwierdzić, że ma do czynienia z |

507 |samochodami osobowymi. W zasadzie zatem brak jest jasności, jakie jest stanowisko biegłego, co być może jest spowodowane faktem, iż |

508 |biegły sam nie potrafi wskazać jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, z jakimi samochodami ma do czynienia. W ocenie skarżącej stawia to |

509 |pod znakiem zapytania wiarygodność przedstawionej opinii jako dowodu, a tym bardziej jako kontrdowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu,|

510 |jakim jest świadectwo homologacji, które w przeciwieństwie do wywodów prezentowanych przez powołanego w sprawie biegłego rzeczoznawcę |

511 |jest całkowite spójne i jednoznaczne. |

512 |Powołując poszczególne fragmenty opinii uzupełniającej wskazała, że w jej ocenie obrazują one relatywizm biegłego w sądach, które |

513 |teoretycznie mogą mieć bardzo ważne znaczenie dla rozstrzyganej sprawy. Jej zdaniem niezmiernym istotnie jest, że wydana przez biegłego|

514 |opinia uzupełniająca stoi w sprzeczności z wydaną wcześniej opinią. Z opinii wynikało bowiem jednoznacznie, że przedmiotowe samochody |

515 |można uznać za samochody ciężarowe, co oznacza chyba tyle, że po prostu są one samochodami ciężarowymi. |

516 |Podkreśliła, że w niniejszej sprawie nie doszło do skutecznego podważenia mocy wiążącej świadectwa homologacji. Stąd świadectwo to w |

517 |dalszym ciągu stanowi przesadzający dowód na to, iż przedmiotem importu dokonanego przez Spółkę były samochody ciężarowe. |

518 |W ramach naruszenia art. 127 w zw. z art. 229, art. 233 Ordynacji podatkowej skarżąca stwierdziła, że przeprowadzone przez Dyrektora IC|

519 |dodatkowe postępowanie dowodowe (tj. m.in. przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego oraz z opinii uzupełniającej) znacznie wykraczało |

520 |poza granicę dopuszczalności dokonywania uzupełniających czynności dowodowych przyczyniających się do właściwego wyjaśnienia sprawy. |

521 |Zdaniem skarżącej dopiero organ II instancji, zebrał de facto całość, a w każdym razie przeważającą większość materiału dowodowego. W |

522 |toku postępowania odwoławczego do materiału dowodowego włączone zostały min. świadectwa homologacji oraz opinia biegłego i opinia |

523 |uzupełniająca, które tak naprawdę stanowią całość materiału dowodowego w oparciu o jaki Dyrektor IC wydal swoja decyzję. Materiał ten |

524 |nie był, zdaniem Spółki, uzupełnieniem dowodów zebranych w pierwszej instancji, lecz stanowił, jak się okazało decydujący dla organu |

525 |celnego dowód w sprawie, nieznany organowi I instancji. |

526 |Ostatecznie skarżąca podkreśliła, że wszystkie wskazane powyżej uchybienia, jakich dopuścił się Dyrektor Izby Celnej potwierdzają tezę,|

527 |że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem dwóch podstawowych zasad postępowania, tj. zasady prowadzenia postępowania w sposób |

528 |budzący zaufanie podatnika do organów państwa oraz zasady prawdy materialnej. |

529 |Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. |

530 |Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: |

531 |Skarga nie jest zasadna. Przy ocenie zgodności z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej należy uwzględnić fakt, że zapadła ona|

532 |w następstwie uchylenia decyzji tego samego organu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 24 |

533 |listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Go 477/09. Jest to istotne, gdyż w myśl art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 |

534 |r. Prawo |

535 |o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej P.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego |

536 |postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było |

537 |przedmiotem zaskarżenia. Na marginesie trzeba zaś dodać, że niezrozumiały jest zarzut skargi niezastosowania się przez organ do |

538 |oceny prawnej i wskazań zawartych w wyroku z dnia 22 listopada 2007 r. , ponieważ wyrok ten (sygn. akt I SA/Go 439/07) został |

539 |uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt I FSK 609/08. |

540 |Ponieważ we wstępnej części niniejszego uzasadnienia przedstawiono bliżej tezy uzasadnienia wyroku z 2009 r. (sygn. akt I SA/Go |

541 |477/09), w tym miejscu wystarczy ograniczyć się już tylko do zsumowania przesłanek ległych u podstaw ówczesnego uchylenia decyzji |

542 |Dyrektora Izby Celnej. W skrócie rzecz ujmując, Sąd wytknął organowi odwoławczemu, że ten: z naruszeniem art. 194 Ordynacji podatkowej |

543 |nie uwzględnił - jako dowodu - przedstawionych przez skarżącą spółkę świadectw homologacji, którym przysługiwał status dokumentów |

544 |urzędowych, co w przypadku nieprzeprowadzenia skutecznego przeciwdowodu przeciwko treści tych dokumentów, nakazywało honorowanie|

545 |związanych z nimi domniemań (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu w składzie |

546 |rozpoznającym niniejszą sprawę, Dyrektor Izby Celnej trafnie odczytał wiążące go wnioski płynące z uzasadnienia wyroku z dnia 24 |

547 |listopada 2009 r. i zastosował się do nich w sposób nienaruszający art.153 P.p.s.a., co skutkowało wydaniem decyzji z dnia [...] kwietnia|

548 |2010 r., którą Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję z dnia [...] listopada 2006 r., odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji z dnia|

549 |[...] sierpnia 2005 r. oraz stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2005 r., |

550 |utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2004 r. Wyeliminowanie z obrotu tych decyzji umożliwiło |

551 |organowi odwoławczemu rozpatrzenie odwołania skarżącej spółki z dnia [...] grudnia 2004 r., wniesionego od decyzji Naczelnika Urzędu |

552 |Celnego z dnia [...] grudnia 2004 r. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym, zakończonym wydaniem decyzji z dnia [...] |

553 |stycznia 2013 r., nr [...], organ dopuścił dowód z opinii biegłego i obalił domniemanie prawdziwości danych zawartych w świadectwie |

554 |homologacji. Istota sporu sprowadza się do tego, w jaki sposób zakwalifikować importowane przez Spółkę pojazdy - czy do |

555 |kategorii pojazdów ciężarowych - jak utrzymuje strona, czy do osobowych - jak twierdzi organ, a w konsekwencji, czy pojazd objęty |

556 |zgłoszeniem celnym stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym. Przepisy regulujące zasady opodatkowania |

557 |importu samochodów podatkiem akcyzowym determinowały zakres ustaleń faktycznych niezbędnych do sformułowania rozstrzygnięcia sprawy w |

558 |postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 11 c ust. 1 ustawy o VAT jeżeli organ celny nie pobrał lub pobrał podatek w kwocie niższej od |

559 |należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. Obowiązek podatkowy z |

560 |tytułu importu towarów powstaje w dniu dokonania zgłoszenia celnego (art. 6 ust. 7 ustawy o VAT w zw. z art. 209 § 2 Kodeksu celnego). |

561 |Podstawą opodatkowania w imporcie towarów, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT jest wartość celna powiększona o należne cło. |

562 |Jeżeli zaś przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o |

563 |należne cło i podatek akcyzowy. Zgodnie z brzmieniem art. 34 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności |

564 |określone w art. 2, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 6 do ustawy (towary akcyzowe). Obowiązek podatkowy ciąży na |

565 |producencie oraz importerze wyrobów akcyzowych i powstaje - w odniesieniu do wyrobów wymienionych w poz. 1,13, 14,15,17 i 19 |

566 |załącznika nr 6 - nie później niż w dniu opuszczenia przez wyrób pomieszczenia producenta. Załącznik nr 6 pod poz. 5 (w brzmieniu |

567 |obowiązującym do 31 grudnia 2002 r.) jako towary akcyzowe wymienia samochody osobowe klasyfikowane według SWW pod symbolem 1021 i |

568 |1022. W art. 4 pkt 4 ustawy o VAT uregulowano, że ilekroć w dalszych jej przepisach mowa jest o towarach, rozumie się przez |

569 |to m. in. rzeczy ruchome, które są wymienione w klasyfikacjach wydawanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej. |

570 |Samochód jest rzeczą ruchomą i towarem w rozumieniu ustawy o VAT, należy zatem sięgnąć do określenia samochodu osobowego na gruncie tej|

571 |klasyfikacji. Systematyczny Wykaz Wyrobów rozróżnia dwa rodzaje samochodów osobowych: ogólnego przeznaczenia (SWW 1021) i specjalne |

572 |(SWW 1022). Przedmiot opodatkowania musi być określony precyzyjnie i nie można opodatkowywać towaru nie będącego dokładnym desygnatem |

573 |pojęcia "samochód osobowy". Przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym są jedynie te samochody, które mieszczą się w zbiorze |

574 |obejmującym towary oznaczone symbolami SWW 1021 -1022, tj. w zbiorze obejmującym konkretne, wymienione w załączniku nr 6 do ustawy VAT,|

575 |wyroby akcyzowe. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem oceny organu podatkowego było zbadanie prawidłowości przyjętej w zgłoszeniu celnym|

576 |klasyfikacji towarów jako samochodów ciężarowych. Z uwagi na przedstawione zasady klasyfikowania towarów jako towarów akcyzowych |

577 |obowiązkiem Dyrektora Izby Celnej była ocena, czy stanowią one istotnie samochody klasyfikowane w Systematycznym Wykazie Wyrobów pod |

578 |kodem 1024, których import nie rodził obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, czy też stanowią one pojazdy ujęte w tym |

579 |wykazie jako samochody osobowe stanowiące towary akcyzowe, jako wymienione w załączniku nr 6 do ustawy o VAT. Organ miał prawo wyrazić|

580 |wątpliwość co do klasyfikacji prezentowanej przez skarżącą. Nie należy mu też czynić zarzutu, że podjął zmierzające do zweryfikowania |

581 |treści przedstawionego przez nią świadectwa homologacji. Miał również prawo uznać, że przedstawione przez Spółkę świadectwo |

582 |homologacji, traktowane jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej nie usuwa wątpliwości co do zasadności |

583 |proponowanej przez stronę klasyfikacji pojazdów jako ciężarowych (SWW 1024). Uznaje się bowiem, że bezkrytyczne |

584 |przyjmowanie treści wszelkich dokumentów urzędowych, bez ich gruntownego zbadania, świadczy o naruszeniu dyrektywy zasady prawdy |

585 |materialnej (zob. R. Pietrasz [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. |

586 |Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Ze swej istoty moc dowodowa dokumentów urzędowych|

587 |nie jest absolutna. Zgodnie z art.194 § 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy powziąwszy wątpliwość co do treści dokumentu urzędowego |

588 |obowiązany jest przeprowadzić dowód przeciwko treści takiego świadectwa. Taki przeciwdowód stanowi jedyną prawnie skuteczną drogę |

589 |procesowego zwalczenia domniemania prawdziwości treści dokumentu urzędowego (zob. np. wyrok NSA z 23 maja 2005 r., GSK 519/04, Lex |

590 |nr 171378). Zdaniem Sądu wątpliwości organu podatkowego co do zasadności konkluzji płynących z przedstawionego przez skarżącą |

591 |świadectwa homologacji były uzasadnione z uwagi na proste zestawienie stwierdzonego (w sprawie niespornego) stanu towaru z treścią |

592 |świadectw homologacji. Przedmiotem importu były bowiem samochody z wyglądu identyczne z osobowymi, do których wbudowano jedynie kratkę |

593 |odgradzającą bagażnik od przestrzeni pasażerskiej, a świadectwo homologacji uznawało je za samochody ciężarowe. Przeprowadzenie dowodu,|

594 |który pozwoliłby na kategoryczną weryfikację treści przedłożonych świadectw było w tej sytuacji uprawnione i konieczne. Wbrew ocenie |

595 |wyrażonej w skardze przez przeprowadzenie przeciwdowodu organ celny nie naruszył również art. 153 P.p.s.a. Sąd w wyroku sygn. akt I |

596 |SA/Go 477/09 nie sformułował bowiem kategorycznej oceny dotyczącej właściwej klasyfikacji importowanych przez skarżącą samochodów. Co |

597 |do świadectw homologacji Sąd w uzasadnieniu wyroku wskazał, że "skoro organ administracji publicznej w stosownym świadectwie |

598 |homologacji, będącym dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdza, że dany typ pojazdu jest samochodem|

599 |ciężarowym, to organ podatkowy, dokonując klasyfikacji pojazdu, nie może pomijać tego dowodu, a związane z nim domniemanie prawdziwości|

600 |zawartych w nim danych może obalić jedynie za pomocą przeciwdowodu (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej)". Wzruszenie domniemania |

601 |wynikającego z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że dokument urzędowy jest odtąd traktowany tak jak dokument prywatny, a |

602 |zatem jego treść podlega swobodnej ocenie. Dokument taki stanowi zatem dowód, że osoba, która go podpisała, złożyła oświadczenie |

603 |zawarte w dokumencie. Podważenie domniemania prawdziwości treści dokumentu urzędowego ma charakter kilkustopniowy. Wymaga bowiem |

604 |przeprowadzenia dowodu, który by mógł być przyjęty za podstawę weryfikacji treści dokumentu urzędowego, sam musi zostać w |

605 |pierwszej kolejności poddany swobodnej ocenie zgodnie z regułami wynikającymi z Ordynacji podatkowej (art. 122, 187 § 1 i art. 191). |

606 |Ustawa nie ogranicza przy tym rodzaju dowodów służących weryfikacji treści dokumentów urzędowych. Jako przeciwdowód dopuścić można |

607 |zatem wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). |

608 |Przydatność dowodu i trafność wyboru właściwego środka dowodowego powinna być oceniana w zależności od okoliczności sprawy, charakteru |

609 |dokumentu urzędowego oraz rodzaju budzących wątpliwość okoliczności wynikających z jego treści. Organ zasadnie przy |

610 |tym uznał, że weryfikacja danych wynikających ze świadectwa homologacji wymaga wiadomości specjalnych z zakresu techniki samochodowej, |

611 |co w pełni uzasadniało powołanie biegłego (art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu sposób przeprowadzenia tego dowodu |

612 |oraz jego ostateczna ocena były zgodne z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191, 194 § 3 Ordynacji podatkowej. Podważenie treści świadectwa |

613 |homologacji w zakresie w jakim świadectwo to wskazywało, że przypisany pojazdowi świadectwem typ, jest zgodny z rzeczywistym stanem |

614 |rzeczy, wymagało ustalenia, czy pojazd wymieniony w świadectwie homologacyjnym faktycznie, z uwagi na konstrukcję stanowi samochód |

615 |ciężarowy. Istota świadectwa homologacji i jego znaczenia na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym |

616 |(Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) została wyjaśniona w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. uchwała NSA |

617 |z dnia 23 października 2000 r., OPK 17/00, ONSA 2001/2/62; uchwała NSA z dnia 18 grudnia 2000 r. OPK 18/00, ONSA 2001/31/02; uchwała |

618 |NSA z dnia 1 lipca 2002 r., OPK 22/02). Świadectwo homologacji jest urzędowym potwierdzeniem, że dany typ pojazdu z punktu |

619 |widzenia bezpieczeństwa może uczestniczyć w ruchu drogowym. Oznacza to, że dany typ pojazdu przeszedł pozytywnie procedurę |

620 |homologacyjną, obejmującą sprawdzenie, czy dany typ pojazdu, przedmiot jego wyposażenia lub części odpowiada warunkom określonym w |

621 |stosownych przepisach, w tym także stanowiącym załącznik do Porozumienia dotyczącego przyjęcia jednolitych warunków homologacji i |

622 |wzajemnego uznawania homologacji wyposażenia i części pojazdów samochodowych, sporządzonego w Genewie dnia 20 marca 1958 r. (Dz. |

623 |U. z 2001 r. nr 104, poz. 1135, 1136). To, że podmiot, który uzyskał świadectwo homologacji może się nim posłużyć w celach prawem |

624 |przewidzianych, nie skutkuje uznaniem tego świadectwa za decyzję administracyjną. Także w literaturze przedmiotu |

625 |przyznaje się, że świadectwo homologacji typu pojazdu jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej (por. P.|

626 |Pietrasz [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz "Ordynacja podatkowa. Komentarz", |

627 |Komentarz do art. 194 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz powołane tam orzecznictwo). Podkreślić należy, że organ przeprowadzając w |

628 |trybie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowód przeciwko treści zawartej w świadectwie homologacji typu pojazdu nie podważał |

629 |kompetencji innych organów administracji. Istota przewidzianego w art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej postępowania nie uprawnia do |

630 |twierdzenia jakoby tylko podmiot, który sporządził dokument urzędowy był władny weryfikować zawarte w nim dane z |

631 |rzeczywistym stanem rzeczy. W konsekwencji ustalenie w sprawie przez organy, że importowane samochody na gruncie regulacji |

632 |zawartej w poz. 5 załącznika nr 6 ustawy o VAT należy zaklasyfikować wg kodu SWW 1021 jako samochody osobowe, nie ma cech sankcji |

633 |prawnych, lecz jest konsekwencją poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, w oparciu o zebrany materiał dowodowy. |

634 |Zauważyć należy, że w tym zakresie organy były zobowiązane stosować przepisy klasyfikacyjne wyroby akcyzowe według Systematycznego |

635 |Wykazu Wyrobów, a nie przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym, które były podstawą wydania świadectwa |

636 |homologacji. |

637 |Dodać należy, że zgodnie z definicją "samochodu osobowego" zawartą w (obowiązującym w dacie zgłoszenia celnego) art. 2 |

638 |pkt 40 Prawa o ruchu drogowym -jest to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z |

639 |kierowcą oraz ich bagażu. Natomiast pojazdy samochodowe przeznaczone do przewozu nie tylko ładunków ale i osób w liczbie od 4 do 9 |

640 |łącznie z kierowcą, zostały ujęte w definicji "samochodu ciężarowego" zawartej w art. 2 pkt 42 Prawa o ruchu drogowym (pojazd |

641 |samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewodu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony |

642 |konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą). Takie zdefiniowanie "samochodu ciężarowego" w |

643 |rozumieniu przepisów Prawa o ruchu drogowym nie oznacza, że pojazd ten ze swej istoty nie może być uznany za szeroko zdefiniowany |

644 |"samochód osobowy" w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych. Podkreślić należy, że w poz. 5 załącznika nr 6 do ustawy o VAT |

645 |towarem akcyzowym są samochody osobowe zawarte w Systematycznym Wykazie Wyrobów w grupowaniu 1021, 1022. Otóż w grupie SWW 1021 |

646 |wymieniono szerokie spektrum samochodów osobowych: czterokołowe z napędem na jedną oś (1021 - 1), trzykołowe (1021 - 2), z napędem na |

647 |wszystkie osie (terenowe), samochody osobowe służby zdrowia - sanitarki (1022 - 1). Z kolei w grupie SWW 1022 wymieniono samochody |

648 |osobowe specjalizowane służby zdrowia - sanitarki (1022 - 1), specjalizowane służby zdrowia pozostałe - bez sanitarek (1022 - 2), |

649 |specjalizowane policyjne i straży pożarnej -radiowozy (1022 - 3), specjalizowane ruchomych służb technicznych (1022 - 4), taksówki - w |

650 |wykonaniu specjalnym (1022 - 6), specjalizowane pozostałe (1022 - 9). Z powyższego wynika, że pozycja SWW 1021 obejmuje swym zakresem |

651 |samochody osobowe ogólnego przeznaczenia, a pozycja SWW 1022 samochody osobowe specjalizowane, czyli samochody budowane na |

652 |podwoziach samochodów osobowych. Z kolei grupa SWW 1024, która nie została wymieniona w załączniku nr 6 do ustawy VAT, obejmuje swym |

653 |zakresem samochody ciężarowe i ciągniki siodłowe. Ponieważ zapisy w załączniku nr 6 do ustawy o VAT odsyłają do klasyfikacji |

654 |SWW dodać należy, że zasady metodyczne klasyfikacji stanowią integralną jej część, a zawarte w nich postanowienia obowiązują |

655 |przy jej interpretacji i stosowaniu. Zgodnie z pkt 3.1.4. Zasad metodycznych Systematycznego Wykazu Wyrobów usystematyzowanie |

656 |poszczególnych grup wyrobów w SWW następuje w oparciu o kryteria klasyfikacyjne: surowcowe, technologii wytwarzania, konstrukcji |

657 |wyrobu, przeznaczenia. Kryterium przeznaczenia dotyczy wyłącznie zasadniczego przeznaczenia wyrobu określonego przez jego producenta |

658 |(konstruktora, projektanta) i wynikającego z odpowiednich parametrów wyrobu bez względu na rzeczywiste wykorzystanie wyrobu. Z kolei |

659 |zgodnie z pkt 3.3.1. Zasad metodycznych Systematycznego Wykazu Wyrobów, w SWW stosuje się w zasadzie nazwy wyrobów ustalone w Polskich |

660 |Normach i w słownictwie technicznym. Do wyjaśnienia tej, obiektywnie wątpliwej, kwestii prowadzić miały pytania określające zakres |

661 |żądanej od biegłego opinii. Miały one związek z przedmiotem postępowania w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług |

662 |i dotyczyły kwestii koniecznych do wyjaśnienia. Opinia biegłego wraz z opinią uzupełniającą zawierała wyczerpujące, jasne i |

663 |przekonujące odpowiedzi na pytania sformułowanie przez organ i wolna była od sprzeczności, istnienie których podnoszono w skardze. |

664 |Biegły zasadnie wskazał na istniejące (obowiązujące) prawne kryteria natury technicznej, różniące samochody osobowe od ciężarowych. |

665 |Z opinii biegłego wynikało, że w znaczeniu technicznym przez przeróbki polegające na zainstalowaniu przegrody pomiędzy bagażnikiem a |

666 |przestrzenią pasażerską nie doszło do zmiany konstrukcji pojazdu nadanej mu przez producenta. Samochody, co nie ulega wątpliwości, |

667 |zostały zaprojektowane i wyprodukowane przez R jako samochody osobowe, czyli przeznaczone do przewożenia osób i pewnej ilości bagażu. |

668 |Według biegłego dominująca w samochodzie jest przestrzeń pasażerska. Taki sam charakter ma pojazd z zamontowaną przegrodą (kratką). Po |

669 |dokonaniu przeróbki, samochód w znaczeniu technicznym nie może być uznany za ciężarowy, czyli zaprojektowany do przewożenia ładunków. |

670 |Częściowo zwrócono uwagę w skardze na to, że zgodnie z pkt 3.3.1. Zasad metodycznych Systematycznego Wykazu Wyrobów, w SWW stosuje się |

671 |w zasadzie nazwy wyrobów ustalone w Polskich Normach i w słownictwie technicznym. Jak wskazał biegły, a co wprost wynika z |

672 |Polskiej Normy PN-89/S-02007 samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony głównie do przewozu osób i ich bagażu o nie więcej niż|

673 |9 miejscach siedzących, łącznie z miejscem kierowcy. Do samochodów osobowych zalicza się samochody m. in. typu "kareta (sedan)"|

674 |oraz "kombi", których normatywny opis został przytoczony w opinii biegłego. Zalicza się do nich również samochód osobowo - ciężarowy, |

675 |czyli "samochód przystosowany konstrukcyjnie do przewozu osób i małych ładunków". Zalicza się do nich również "samochody pochodne od |

676 |samochodów osobowych służące do przewozu ładunków". Samochody ciężarowe natomiast to samochody przeznaczone do przewozu ładunków z |

677 |zastrzeżeniem, że samochód ciężarowy, którego masa całkowita nie przekracza 3,5 t określa się jako samochód dostawczy. Z normy wynika |

678 |zatem, że podział na kategorie samochodów jest dychotomiczny, co oznacza, że samochód w klasyfikacji SWW nie może być jednocześnie|

679 |samochodem osobowym oraz ciężarowym. Dla właściwego przypisania pojazdu konieczne jest ustalenie zarówno jego cech jak i przeznaczenia.|

680 |Wynika to z użycia w normie kryterium funkcjonalnego ("samochód przeznaczony do przewozu osób" albo "samochód przeznaczony do przewozu |

681 |towarów"). Bezsporne jest między stronami, że samochody importowane przez skarżącą zostały wyprodukowane przez R jako |

682 |samochody osobowe. Następnie - co jest również niesporne - dokonano przeróbki pojazdu poprzez zamontowanie przegrody (kratki) |

683 |oddzielającej bagażnik od przestrzeni pasażerskiej. Oceniając następstwa techniczne takiej przebudowy, biegły zajął stanowisko, że tego|

684 |rodzaju zabieg nie zmienił typu oraz pierwotnego konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu. Wnioskował tak z tego, że wstawienie "kratki" |

685 |nie spowodowało trwałej zmiany ilości miejsc siedzących oraz objętości bagażnika. Nie zmieniło również dopuszczalnej masy całkowitej |

686 |pojazdu. Kategorycznie stwierdził, że brak było podstaw do zakwalifikowania pojazdu jako ciężarowy. Taka argumentacja jest |

687 |przekonująca, wolna od uproszczeń i uogólnień. Biegły formułując swoje wnioski oparł się |

688 |o dokumentację pojazdu zgromadzoną w aktach postępowania podatkowego. Nie dopatrzył się w niej braków i uznał ją za wystarczającą do |

689 |udzielenia kategorycznej odpowiedzi na pytania zawarte w postanowieniu o powołaniu biegłego. Przyznać jednak należy, że biegły |

690 |niefortunnie użył jako argumentu wytycznych wyrażonych w piśmie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej, w myśl których zmiany w |

691 |pojeździe polegające na montażu siatki odgradzającej przestrzeń bagażową od pasażerów nie spowodowało zmiany typu pojazdu z osobowych |

692 |na ciężarowe. Istotnie bowiem stanowisko takie nie było źródłem prawa, ani źródłem legalnej wykładni prawa. Niemniej użycie |

693 |przywołanego argumentu w opinii biegłego nie miało znaczenia rozstrzygającego o treści opinii, ponieważ formułując stanowisko o braku |

694 |wpływu montażu przegrody na cechy i przeznaczenie pojazdu, biegły zasadniczo kierował się kryteriami technicznymi. |

695 |Oceniając formalny status pojazdów, wynikający z przedłożonych świadectw homologacji, załączników do świadectw homologacji typów |

696 |pojazdów, protokołów badań homologacyjnych, biegły przyznał, że na podstawie tych dokumentów samochody marki R, na które uzyskano |

697 |wydane przez właściwego ministra świadectwa homologacji, można uznać za samochody ciężarowe. Uczynił jednak istotne zastrzeżenie, że |

698 |zmiana przeznaczenia odbyła się na drodze administracyjnej przez sam montaż "kratki", pomimo że samochody zostały wyprodukowane jako |

699 |samochody osobowe. Zmiana nastąpiła zatem bez zmiany typu pojazdów oraz bez wprowadzenia zmian konstrukcyjnych. Stanowisko, że montaż |

700 |przegrody działowej nie zmienił konstrukcji pojazdów biegły podtrzymał również w opinii uzupełniającej. Wsparł to również treścią |

701 |"aneksów dotyczących homologacji". Te jednak jako źródła pozaprawne nie mogą wiążąco rzutować na ocenę prawnych następstw przeróbek |

702 |samochodów. Lecz również w tym przypadku użyty przez biegłego argument nie miał znaczenia rozstrzygającego. Wreszcie |

703 |biegły przekonująco argumentował, że o braku zmiany przeznaczenia pojazdów z osobowych na ciężarowe świadczyły cechy charakterystyczne |

704 |budowy i wyposażenia, których w trakcie montażu przegrody nie zmieniono (s. 5 opinii uzupełniającej). Wskazał, że pojazdy będące |

705 |przedmiotem opinii posiadają główne cechy pojazdów osobowych (s. 6-7 opinii uzupełniającej), co podkreśla także wynikająca z opisu |

706 |technicznego, stanowiącego załącznik do świadectwa homologacji, cyfra pięciu miejsc do siedzenia (poz. 19). Trafny jest zatem wniosek, |

707 |że także z uwagi na liczbę miejsc do siedzenia przedmiotowe pojazdy posiadają głównie cechy pojazdów osobowych. Ostatecznie sformułował|

708 |opinię, że przy uwzględnieniu cech relewantnych wynikających z Polskiej Normy pojazdy poddane jego ocenie posiadają cechy nakazujące |

709 |uznać je za samochody osobowe. Skarżąca spółka zmierzając do podważenia pełnowartościowości i miarodajności |

710 |opinii wskazywała na rzekomą sprzeczność w stwierdzeniach biegłego, który z jednej strony formułując pogląd, że importowane samochody |

711 |były samochodami osobowym w innym miejscu przyznał, że na podstawie dokumentów homologacyjnych powinny być uznane za ciężarowe. |

712 |Tymczasem, o czym była mowa wcześniej, pogląd biegłego o uprawnionym uznaniu samochodów za ciężarowe należy odnieść do formalnego |

713 |statusu pojazdów na gruncie przepisów Prawa o ruchu drogowym, nie zaś rzeczywistych cech i przeznaczenia pojazdów. Należy zresztą |

714 |podkreślić, że opinia biegłego miała służyć do wyjaśnienia określonej kwestii, która wymagała wiadomości specjalnych. Zlecono ją w celu|

715 |uzyskania odpowiedzi na pytanie o charakter pojazdów w znaczeniu technicznym, nie zaś potwierdzenia ich formalnego statusu na gruncie |

716 |przepisów Prawa o ruchu drogowym. Ten bowiem był organowi znany. Wszakże wątpliwości co do kwalifikacji technicznej wynikające ze |

717 |świadectwa homologacji stanowiły przyczynę powołania biegłego. Zadaniem biegłego było wyjaśnienie wątpliwości, co do cech i faktycznego|

718 |przeznaczenia importowanych pojazdów, a to w celu zweryfikowania kwalifikacji pojazdów na gruncie SWW. Z rozumowania |

719 |biegłego wynika zatem logiczny jednoznaczny wniosek, że w znaczeniu technicznym na gruncie pojęć regulowanych Polską |

720 |Normą samochody importowane należy uznać za samochody osobowe. Oznacza to zatem, że są one przedmiotem opodatkowania podatkiem |

721 |akcyzowym z art. 34 ust. 1 ustawy o VAT, albowiem są wymienione w pozycji 5 załącznika nr 6 do ustawy, jako samochody osobowe |

722 |klasyfikowane według SSW pod symbolem 1021, 1022. W uzasadnieniu skargi strona, powołując się na regulację art. 25 ust. 1 pkt 2 |

723 |i 3a ustawy o VAT, stwierdziła, że ustawa o VAT odnosiła się do "samochodów osobowych" w zakresie definicji towarów nie tylko objętych |

724 |akcyzą, ale także w zakresie tych objętych podatkiem od towarów i usług. Zdaniem strony dla obu podatków definicja była ta |

725 |sama. Następnie strona podniosła, że z dniem 1 maja 2004 r. weszła w życie ustawa o VAT. W efekcie wprowadzenia przedmiotowego |

726 |przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w całości przysługiwało tym podatnikom, którzy nabyli samochód ciężarowy, którego|

727 |dopuszczalna ładowność określona w drodze rejestracyjnym przewyższała dopuszczalną ładowność określoną z zastosowaniem tzw. "wzoru |

728 |Lisaka". W okresie późniejszym w wyniku nowelizacji ustawy o VAT z 2004 r., od sierpnia 2005 r. podatnik był uprawniony odliczyć VAT |

729 |naliczony przy nabyciu samochodu, jeżeli był samochodem ciężarowym o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej |

730 |3,5 tony. Dalej skarżąca przywołała orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 grudnia 2008 r. (Magoora), w |

731 |którym stwierdzono niezgodność z Szóstą Dyrektywą obu zmian (ograniczeń) w zakresie prawa do odliczania VAT potwierdzając, że w myśl |

732 |art. 17(6) Szóstej Dyrektywy Polska była uprawniona do zachowania wyłącznie takich ograniczeń prawa do odliczania VAT, jakie |

733 |funkcjonowały na dzień 30 kwietnia 2004 r. (tzw. klauzula stałości). Z powyższego zdaniem strony wynika, że |

734 |podatnikowi przysługiwało od 1 maja 2004 r. (a więc i przed tą datą) prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego VAT przy |

735 |zakupie samochodów posiadających świadectwo homologacji właściwe dla samochodu ciężarowego, mających dopuszczalną ładowność powyżej 500|

736 |kg. Zdaniem strony, mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że zgodnie z klauzulą stałości w świetle przepisów obowiązujących |

737 |przed 1 maja 2004 r., prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów przysługiwało w przypadku pojazdów posiadających |

738 |świadectwo homologacji właściwe dla samochodu ciężarowego oraz mających dopuszczalną ładowność powyżej 500 kg. Otóż taki pogląd, który|

739 |przez regulację dotyczącą prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, a więc elementu konstrukcyjnego tego podatku, zmierza do |

740 |wykazania, że importowany przez skarżącą Spółkę samochód osobowy, należy dla celów podatku akcyzowego potraktować jako samochód |

741 |ciężarowy, nie jest do zaakceptowania. W rozpoznawanej sprawie istotna regulacja dotycząca przedmiotu |

742 |opodatkowania podatkiem akcyzowym zawarta jest bowiem w art. 34 ust. 1 ustawy VAT, a nie art. 25 ust. 1 pkt 2 i 3a tej ustawy, czy też |

743 |w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Przedmiotem tego postępowania nie była kwestia |

744 |nabycia przez podatników prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie samochodu. Poza zakresem tego postępowania są także |

745 |regulacje i orzecznictwo ETS, w tym wyrok z 22 grudnia 2008 r. w sprawie Magoora, dotyczące wspólnego systemu podatku od|

746 |wartości dodanej, gdyż nie odnoszą się one do podatku akcyzowego. Także Szósta Dyrektywa VAT zawierająca klauzulę stałości nie odnosi |

747 |się do podatku akcyzowego, gdyż jest aktem uchwalonym przez Radę Unii Europejskiej, dotyczącym harmonizacji podatków pośrednich w |

748 |ramach wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Jak wspomniano wcześniej ustawa o VAT dla identyfikacji towarów na potrzeby|

749 |podatku akcyzowego odsyłała do klasyfikacji statystycznej (art. 4 pkt 1 ustawy o VAT). W dacie dopuszczenia samochodów skarżącej do |

750 |obrotu na polskim obszarze celnym rozstrzygające znaczenie miała klasyfikacja dokonywana według Systematycznego Wykazu Wyrobów. Ten zaś|

751 |nie definiował bliżej, co należy rozumieć pod pojęciem samochodu osobowego czy też samochodu ciężarowego. Sama skarżąca wskazała, że |

752 |zgodnie z pkt 3.3.1. Zasad metodycznych Systematycznego Wykazu Wyrobów, w SWW stosuje się nazwy wyrobów ustalone w Polskich Normach i |

753 |w słownictwie technicznym. Należy zatem uznać, że klasyfikacja ta była autonomiczna w stosunku do kwalifikacji |

754 |towarów według innych przepisów. Dla ustalenia wysokości opodatkowania podatkiem akcyzowym towarów importowanych w 1999 r. |

755 |(dopuszczonych do obrotu w tymże roku) zastosowanie znajdowały klasyfikacje wydane na podstawie przepisów o statystyce publicznej. |

756 |Wynikało to z treści art. 4 pkt 1 oraz art. 54 ustawy o VAT. Odwoływanie się do formalnej kwalifikacji poczynionej na podstawie ustawy |

757 |Prawo o ruchu drogowym nie mogło zatem być skuteczne. Wbrew ocenie skarżącej, organ podatkowy nie był również związany opiniami |

758 |klasyfikacyjnymi, nie naruszył tym samym regulacji art. 40 ust. 1 ustawy o statystyce publicznej. Wymienione opinie nie były formalnie |

759 |wiążące. Co prawda organy statystyczne powołane są m.in. do rozwiązywania sporów związanych z klasyfikowaniem |

760 |wyrobów do właściwego grupowania wynikającego z klasyfikacji statystycznych, to jednak na gruncie podatkowym pisma tych organów |

761 |zawierające opinie klasyfikacyjne nie są wiążące ani dla podatnika, ani dla organu podatkowego. Nie mają one charakteru decyzji |

762 |administracyjnej, ani też innego władczego aktu administracyjnego. Nie mogą też w żadnym razie być uważane za "zajęcie stanowiska przez|

763 |inny organ" w rozumieniu art. 209 Ordynacji podatkowej. Opinie klasyfikacyjne organów statystycznych, jako swoistego rodzaju akty |

764 |wiedzy wyspecjalizowanych organów, mogą być uważane za dowód w postępowaniu podatkowym dotyczącym wymiaru podatku i jak każdy inny |

765 |dowód podlegają swobodnej ocenie organu podatkowego i mogą być podważone innymi dowodami. Sąd rozpoznający sprawę podziela w tym |

766 |względzie stanowisko wyrażone |

767 |w postanowieniu 7 sędziów NSA z dnia 20 listopada 2006 r. (ONSAiWSA 2007/1/5), gdzie wskazano, że w obszarze normatywnym prawa o |

768 |statystyce publicznej interpretacje standardów i nomenklatur klasyfikacyjnych nie rodzą dla podmiotów gospodarczych - podatników - |

769 |żadnych bezpośrednich obowiązków. Nie są również źródłem jakichkolwiek bezpośrednich ich uprawnień. Stanowią wyłącznie akt wiedzy |

770 |organu statystyki publicznej, dokonującego specyficznej "subsumpcji" indywidualnego stanu faktycznego pod przepis prawny wynikający z |

771 |klasyfikacji statystycznej, przy czym "subsumpcja" ta nie jest (samodzielnym) aktem stosowania prawa sensu stricto, albowiem nie |

772 |wynikają z niej bezpośrednio żadne wiążące konsekwencje prawne. Konkludując nie można więc uznać, że przy wydawaniu zaskarżonej|

773 |decyzji doszło do naruszenia art. 40 ust. 1 ustawy o statystyce publicznej. |

774 |Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił również innych zarzutów skargi. Organ administracyjny nie naruszył art.2 Konstytucji RP i |

775 |wywodzonej z niego reguły interpretowania wątpliwości na korzyść podatnika (zob. wyrok NSA z 2 marca 2010 r., II FSK 35/10). |

776 |Zasada ta mogłaby być naruszona w sytuacji, gdyby zachodziły istotne i niedające się usunąć wątpliwości co do istnienia obowiązku |

777 |podatkowego. O ich istnieniu nie może przesądzać wskazywana w skardze dysproporcja w ilości dowodów potwierdzających rację podatnika w |

778 |porównaniu z ilością dowodów, które stanowisko strony podważają. W realiach rozpoznawanej sprawy strona wywodzi, że dowód, o |

779 |który oparto się dla podważenia prawdziwości danych wynikających ze świadectwa homologacji, czyli dowód z opinii biegłego, dowodów |

780 |przedłożonych przez stronę skutecznie nie podważył, lecz mógł stanowić podstawę powzięcia wątpliwości co do prawidłowości stanowiska |

781 |strony. Pogląd taki jest błędny, ponieważ - jak wskazano wcześniej - wątpliwości co do prawidłowości stanowiska skarżącej wynikały z |

782 |treści świadectwa homologacji, a organ przeprowadził skuteczny przeciwdowód przeciwko temu świadectwu, co znajdowało podstawę prawną w |

783 |art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej. W następstwie przeprowadzenia tego dowodu, otwarta została droga do przeprowadzenia kategorycznych i|

784 |niewątpliwych ustaleń faktycznych dotyczących cech i przeznaczenia importowanych samochodów. |

785 |Tymczasem wątpliwości w postępowaniu muszą mieć obiektywne uwarunkowania. Naruszenie zasady in dubio pro tributario jest możliwe tylko |

786 |i wyłącznie w sytuacji, gdy zachodzą rzeczywiste wątpliwości co do treści prawnopodatkowego stanu faktycznego i zostaną one |

787 |rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Zasada ta nie nakłada na organy obowiązku przyjęcia wersji najkorzystniejszej dla podatnika, |

788 |lecz formułuje zakaz czynienia niekorzystnych domniemań w sytuacji, gdy stan dowodów nie pozwala na ustalenie faktów, bądź gdy istnieją|

789 |wynikające z dowodów wątpliwości co do możliwości zastosowania określonego przepisu prawa podatkowego, jak również wówczas, gdy |

790 |wykładnia prawa podatkowego prowadzi do obiektywnie konkurencyjnych wniosków. Tego rodzaju sytuacja nie zachodziła w rozpoznawanej |

791 |sprawie. Przy określeniu spornych zobowiązań podatkowych nie pogwałcono również zasady wyłączności ustawy w kreowaniu |

792 |istotnych elementów podatku (art. 217 Konstytucji RP). Jak bowiem wskazano wszystkie kwalitatywne i kwantytatywne elementy podatków, w |

793 |których określono zobowiązanie zostały określone w ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Na uwzględnienie|

794 |nie zasługiwał również zarzut naruszenia art.6 ust.7 w zw. z art. 15 ust. 4 i art. 36 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Naruszenia tych |

795 |przepisów skarżąca upatrywała w ich zastosowaniu, w sytuacji gdy - jak twierdziła - zgromadzony materiał dowodowy nie przekonywał o |

796 |istnieniu obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Powoływała się w tej kwestii na podnoszone mankamenty koronnego dowodu, jakim była|

797 |opinia biegłego. Tymczasem - jak wskazano wcześniej - opinia biegłego wolna była od wad, których istnienie podnoszono w skardze. |

798 |Dyrektor Izby Celnej zasadnie uznał ją za pełnowartościową, a jej konkluzje za trafne, przydatne i w konsekwencji przełamujące |

799 |domniemania wynikające z urzędowego charakteru przedłożonego świadectwa homologacji. Ostatecznie trafne było stanowisko organu, że |

800 |importowane przez skarżącą samochody stanowiły towary akcyzowe, a zatem ich import rodził obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym (art.|

801 |34 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 2 ustawy o VAT), co w konsekwencji rodziło również konieczność określenia odpowiednio wyższego od |

802 |deklarowanego przez stronę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Bezskuteczne, w ocenie Sądu, są również |

803 |zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego dotyczące tak sposobu prowadzenia postępowania dowodowego jak i oceny zgromadzonych |

804 |dowodów (zarzut naruszenia art. 191 § 1, art. 122, i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W zaskarżonej decyzji skonstruowano prawidłową|

805 |podstawę faktyczną, zasadnie i skutecznie podważając dowody przedstawione przez stronę. W skardze podniesiono także zarzut |

806 |naruszenie przez organy regulacji z art. 127 w zw. z art. 229 i art. 233 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony skarżącej |

807 |przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego oraz jego opinii uzupełniającej znaczenie wykraczało poza granice dopuszczalności dokonywania |

808 |uzupełniających czynności dowodowym przyczyniających się do właściwego rozpoznania sprawy. Dowód z opinii biegłego |

809 |przeprowadzony z urzędu, zdaniem strony skarżącej nie powinien być oceniany wyłącznie przez organ odwoławczy, lecz jako zagadnienie |

810 |kluczowe mogące mieć wpływ na wynik sprawy powinno być rozpoznawane przez dwa niezależne organy. Odnosząc się do tych zarzutów |

811 |przypomnieć należy, że zgodnie z art. 127 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Oznacza to, że organy |

812 |każdej instancji są zobowiązane je przeprowadzić, z tej regulacji nie wynika, że organ odwoławczy ma jedynie ograniczyć się do kontroli|

813 |postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji, ale ma on samodzielnie je przeprowadzić. Z art. 229 Ordynacji podatkowej |

814 |wynika, że organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i |

815 |materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Z tej regulacji, w szczególności |

816 |sformułowanie "może przeprowadzić", "albo zlecić przeprowadzenie tego organowi, który wydał decyzję" wynika, że to organ odwoławczy |

817 |decyduje o tym, czy samemu przeprowadzić to postępowanie, czy tez zlecić to organowi, który wydał decyzję. Natomiast z regulacji art. |

818 |233 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę |

819 |do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenie postępowania dowodowego w |

820 |całości lub znacznej części. Otóż w rozpoznawanej sprawie przeprowadzenie dowodu z biegłego nie miało charakteru |

821 |"całego" lub "znacznej części" postępowania dowodowego. Istotnym przedmiotowo elementem postępowania prowadzonego przez organy obu |

822 |instancji były importowane samochody, ich ilość, modelu, opinia biegłego dotyczyła ważnego zagadnienia, jednak nie można jej |

823 |przypisać "całego" lub "znacznej części" postępowania dowodowego. Ponadto sama strona nie wykazała, aby wskazane przez nią naruszenia |

824 |regulacji art. 127, art. 229 i art. 233 mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a tylko takie dają podstawę z art. 145 § 1 pkt 1 lit.|

825 |c P.p.s.a. do uchylenia zaskarżonej decyzji. Strona brała czynny udział w postępowaniu odwoławczym, w tym dotyczącym wydania |

826 |przez biegłego opinii, nie wskazując wówczas na konieczność przeprowadzenia tego dowodu przez organ pierwszej instancji. |

827 |Rozstrzygając kwestię dotyczącą zarzutu opieszałości organu odwoławczego |

828 |w postępowaniu odwoławczym, stwierdzić należy, że była ona przedmiotem ponagleń skierowanych do Ministra Finansów. Rozpoznawana sprawa |

829 |nie dotyczyła skargi na bezczynność organu. Brak właściwej dynamiki postępowania nie miał wpływu na treść wydanej decyzji podatkowej i |

830 |jako taki nie może stanowić samoistnej podstawy do jej uchylenia. Uwzględniając całość przytoczonej argumentacji, Sąd na |

831 |podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę. |

832 | |

833 | |

834 | |

835 | |