Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2013 r., III SA/Wa 2795/12

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2013 r., III SA/Wa 2795/12

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia del. WSA Marek Kraus, sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2013 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 117 zł (słownie: sto siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Skarżąca – P. S.A. z siedzibą w W. wnioskiem z dnia 25 stycznia 2012 r. zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

3 Skarżąca we wniosku podała okoliczności faktyczne stanu przyszłego, w którym

4 zamierza nabyć wyodrębnioną działkę gruntu o powierzchni mniejszej niż 1 ha,

5 stanowiącą niezabudowaną nieruchomość gruntową, od osób fizycznych

6 (małżeństwa). Właściciele nieruchomości, z której planowane jest wyodrębnienie

7 działki gruntu o powierzchni mniejszej niż 1 ha, nabyli jej własność na podstawie

8 umowy sprzedaży zawartej w dniu 17 maja 2007 r. Transakcja sprzedaży gruntu nie

9 została objęta opodatkowaniem VAT. Nieruchomość gruntowa, z której ma zostać

10 wyodrębniona działka gruntu, stanowi przedmiot współwłasności właścicieli na

11 zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. W ewidencji gruntów i

12 budynków przedmiotowa nieruchomość gruntowa jest sklasyfikowana jako użytki

13 rolne. Na nieruchomości gruntowej, z której planowane jest wyodrębnienie działki

14 gruntu, mającej stanowić przedmiot sprzedaży przez właścicieli na rzecz

15 Skarżącego, właściciele nieruchomości prowadzą gospodarstwo rolne. Jeden ze

16 współwłaścicieli nieruchomości (małżonek) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT

17 czynnym, z tytułu prowadzenia działalności rolniczej, w rozumieniu przepisów ustawy

18 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz.

19 1054 ze zm.) - dalej "usfawa o VAT". Drugi współwłaściciel nieruchomości (żona) nie

20 jest podatnikiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przedmiot wniosku

21 stanowiły pytania, dotyczące następujących kwestii:

22 1) Czy w przypadku wystawienia przez właścicieli nieruchomości-

23 sprzedających nieruchomość gruntową, faktur VAT z tytułu sprzedaży

24 niezabudowanego gruntu, obejmującego działkę gruntu zaliczoną do grupy gruntów

25 zabudowanych i zurbanizowanych, Spółka będzie uprawniona do odliczenia VAT

26 naliczonego wykazanego w wystawionych fakturach VAT?

27 2) Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości gruntowej, obejmującej

28 działkę gruntu zaliczoną do grupy gruntów zabudowanych i zurbanizowanych będzie

29 podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a jeżeli tak -

30 według jakiej stawki powinna zostać opodatkowana sprzedaż tej działki gruntu?

31 Minister Finansów pismem z dnia 20 kwietnia 2012 r., na podstawie art. 169 § 1 w

32 zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z

33 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako "O.p."), wezwał Skarżącą do uzupełnienia

34 wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez uzupełnienie

35 zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku poprzez jednoznaczne

36 wskazanie, czy transakcja kupna-sprzedaży wskazanej we wniosku niezabudowanej

37 nieruchomości gruntowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz

38 czy w przypadku ww. transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku

VAT.

39 Na powyższe wezwanie Skarżąca udzieliła odpowiedzi pismem z dnia 2 maja 2012 r.

40 wyjaśniając, że zdarzenie przyszłe wraz ze stanowiskiem Spółki w zakresie

41 opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedmiotowej transakcji zostało przez

42 Spółkę precyzyjnie wskazane we wniosku o interpretację z dnia 25 stycznia 2012r.

43 Dodatkowo Spółka stwierdziła, że wezwanie organu oznacza de facto to, że organ

44 próbuje przenieść na Spółkę obowiązek udzielenia interpretacji podatkowej.

45 Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. pozostawił wniosek bez

46 rozpatrzenia stwierdzając, że Strona nie uzupełniła jego braków formalnych, o

47 których mowa w wezwaniu z dnia 20 kwietnia 2012 r. Organ podkreślił, że w takim

48 stanie rzeczy wniosek z dnia 24 stycznia 2012 r. o udzielenie interpretacji

49 indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług nie spełnia wymogów

50 stawianych przez art. 14b § 3 O.p., w związku z czym uniemożliwia mu wydanie

51 interpretacji indywidualnej.

52 Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca w dniu 17 maja 2012 r.

53 wniosła zażalenie zarzucając postanowieniu naruszenie art. 14g § 1 w związku z art.

54 14b § 3 O.p., poprzez bezprawne pozostawienie wniosku Spółki bez rozpatrzenia,

55 pomimo złożenia wniosku w pełni zgodnego z wymogami o charakterze

56 przedmiotowym i podmiotowym, określonymi w art. 14b O.p. oraz skierowania

57 wniosku do właściwego organu.

58 W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia,

59 organ podatkowy naruszył dyspozycję art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p.

60 Zdaniem Spółki, zarzut przyjęty przez organ podatkowy jako podstawa pozostawienia

61 wniosku bez rozpatrzenia, jest pozbawiony podstaw prawnych. Według Spółki

62 wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał całokształt warunków,

63 przewidzianych dla tego rodzaju wniosków w odpowiednich przepisach O.p. Spółka

64 dokładnie i wyczerpująco przedstawiła okoliczności zdarzenia przyszłego oraz

65 własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia, tj. opodatkowania

66 planowanej transakcji VAT.

67 Zdaniem Spółki organ wzywając ją do uzupełnienia wniosku dowiódł, że jego celem

68 było uniknięcie merytorycznego rozpatrzenia wniosku oraz skłonienie Spółki do

69 samodzielnego sformułowania odpowiedzi na pytania, które zostały w nim

70 postawione. W związku z tym, Spółka zauważyła, że zagadnienia, co do których

71 organ wezwał ją do uzupełnienia wniosku, powinny stać się przedmiotem analizy

72 przeprowadzonej przez ten organ w celu wydania interpretacji indywidualnej w

73 odniesieniu do kwestii, które stanowiły przedmiot wniosku. Zdaniem Skarżącej w

74 niniejszej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w W. dążył do tego, by Strona

75 nie tylko przedstawiła własne stanowisko w odniesieniu do spornego zdarzenia

76 przyszłego, ale dodatkowo dokonała oceny tego stanowiska, tj. de facto sama sobie

77 udzieliła odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania, które powinny stać się

78 przedmiotem rozstrzygnięcia w interpretacji wydanej przez organ podatkowy.

79 Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. utrzymał w mocy

80 postanowienie z dnia [...] maja 2012 r. pozostawiające wniosek bez rozpatrzenia.

81 W uzasadnieniu organ wskazał, że opodatkowanie przedmiotowej transakcji jest

82 istotne dla rozpoznania sprawy i wydania interpretacji indywidualnej w zakresie

83 prawa do odliczenia, jednakże rozstrzygnięcie tej kwestii nie mogło być przedmiotem

84 interpretacji, ponieważ dotyczy ona odrębnego podmiotu. Należy również wskazać,

85 że obowiązek prawidłowego opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości nie

86 ciąży na Spółce lecz spoczywa na podmiocie dokonującym dostawy nieruchomości.

87 W związku z tym, we wskazanym zakresie zostało wystosowane wezwanie do

88 uzupełnienia braków formalnych wniosku.

89 Skoro opodatkowanie przedmiotowej transakcji dotyczy działania odrębnego

90 podmiotu to właśnie ten podmiot zobowiązany będzie do zastosowania właściwej

91 stawki. Wydanie interpretacji w takim przypadku wymaga oceny działania podmiotu

92 innego niż Wnioskodawca i zbadania skutków podatkowoprawnych działania

93 kontrahenta Spółki a nie samej Spółki.

94 Zdaniem organu niezbędne do wydania interpretacji były m.in. informacje, czy

95 kontrahent Spółki podejmował wcześniej jakiekolwiek czynności wymagające

96 zaangażowania znacznych środków finansowych zmierzające do podniesienia

97 wartości gruntu, np. ogrodzenie, uzbrojenie terenu itp. .oraz aktywne działania

98 marketingowe, wykraczające poza zwykle formy ogłoszenia mające na celu

99 dokonanie sprzedaży nieruchomości (np. reklama) oraz czy osoba fizyczna

100 sprzedając działki działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową

101 działalność gospodarczą (jako handlowiec), tj. czy jej działalność w tym zakresie

102 przybiera formę zawodową (profesjonalną).

103 Na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego organ nie był w stanie ocenić,

104 czy kontrahent działa jak podatnik. Organ nie może bowiem wystosować do

105 Wnioskodawcy wezwania do uzupełnienia treści wniosku o ww. informacje nie

106 dotyczące jego sytuacji, lecz tylko i wyłącznie do kontrahenta Spółki. Bowiem Spółka

107 jako nabywca nawet przy najlepszej wiedzy nie jest w stanie sprostać uzupełnieniu

108 wniosku o takie informacje.

109 W konsekwencji, do wydania interpretacji dotyczącej potwierdzenia prawa

110 Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej

111 nieruchomości niezbędne było wskazanie jako elementu zdarzenia przyszłego czy

112 transakcja kupna-sprzedaży wskazanej we wniosku niezabudowanej nieruchomości

113 gruntowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz czy w

114 przypadku ww. transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT.

115 Dlatego też we wskazanym zakresie zostało wystosowane wezwanie do

116 uzupełnienia braków formalnych wniosku.

117 W odpowiedzi na wezwanie organu Strona wskazała, że zdarzenie przyszłe

118 dotyczące planowanej przez Spółkę transakcji sprzedaży niezabudowanej

119 nieruchomości gruntowej wraz ze stanowiskiem Spółki w zakresie opodatkowania

120 podatkiem od towarów i usług przedmiotowej transakcji zostało przez Spółkę

121 precyzyjnie wskazane we wniosku o interpretację z dnia 25 stycznia 2012 r.

122 Zatem, z uwagi na fakt, iż Organ podatkowy nie uzyskał odpowiedzi na postawione

123 w wezwaniu pytania, niezbędnych dla prawidłowej oceny prawnej przedstawionej

124 sprawy, nie mógł więc wydać indywidualnej interpretacji przepisów prawa

125 podatkowego.

126 W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając

127 naruszenie art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p., poprzez bezzasadne

128 pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,

129 pomimo złożenia wniosku w pełni zgodnego z wymogami określonymi w art. 14b O.p.

130 oraz skierowania go do właściwego organu.

131 Zdaniem Skarżącej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał

132 całokształt warunków, przewidzianych dla tego rodzaju wniosków w przepisach

133 Ordynacji podatkowej. Spółka wyczerpująco i kompletnie przedstawiła okoliczności

134 zdarzenia przyszłego, jak również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego

135 zdarzenia, zgodnie z wymogami określonymi w art. 14b § 3 O.p. W złożonym

136 wniosku Skarżąca wskazała, że w jej ocenie sprzedaż gruntu w okolicznościach

137 opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie powinna podlegać opodatkowaniu

138 VAT na podstawie u.p.t.u. Według Skarżącej w związku ze spełnieniem przez

139 wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wymogów zawartych w art. 14b O.p.,

140 organ podatkowy winien wydać interpretację indywidualną w oparciu o informacje

141 tam zawarte.

142 Ponadto, Skarżąca zauważyła, że zagadnienia, co do których organ wezwał ją do

143 uzupełnienia wniosku, powinny stać się przedmiotem analizy przeprowadzonej przez

144 sam organ w celu wydania interpretacji indywidualnej w odniesieniu do kwestii,

145 stanowiących osnowę wniosku. Jej zdaniem w niniejszej sprawie, Dyrektor Izby

146 Skarbowej w W. dążył do tego, by Spółka nie tylko przedstawiła własne

147 stanowisko w odniesieniu do spornego zdarzenia przyszłego, ale dodatkowo

148 dokonała oceny tego stanowiska, tj. de facto sama sobie udzieliła odpowiedzi na

149 zawarte we wniosku pytania, które powinny stać się przedmiotem rozstrzygnięcia

150 (interpretacji), wydanej przez organ podatkowy. Wskazała, iż wezwania organu

151 podatkowego nie można oceniać inaczej niż jako poszukiwania pretekstu do

152 uchylenia się przez organ od dokonania analizy przepisów prawa podatkowego i

153 oceny stanowiska Skarżącej.

154 Zdaniem Skarżącej, argumentacja organu podatkowego wprost przeczy

155 zasadniczemu celowi instytucji interpretacji indywidualnych. Wskazała, że w

156 skomplikowanych faktycznych, dokonanie prawidłowej wykładni przepisów danej

157 ustawy, czy rozporządzenia z zakresu prawa podatkowego w praktyce nie jest

158 możliwe do realizacji w całkowitym oderwaniu od pozostałych regulacji zawartych w

159 tym lub innych aktach prawnych, zaliczanych do systemu prawa podatkowego.

160 Zdaniem Spółki do braków formalnych, które powodują po stronie organu

161 podatkowego obowiązek wezwania wnioskodawcy do ich usunięcia na podstawie art.

162 169 § 1 O.p., należy zaliczyć wyłącznie te braki, które faktycznie uniemożliwiają

163 merytoryczne rozpatrzenie wniosku o interpretację (wymienione wart. 14b§30.p.).

164 Na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska Skarżąca wskazała na

165 orzecznictwo sądów administracyjnych zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu

166 Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa

167 702/09 oraz z dnia 14 października 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 1058/09.

168 W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymując zaprezentowane wcześniej

169 stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

170 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

171 Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się na

172 powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy

173 z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

174 (Dz.U. z 2012r. poz. 1270 ze zm.), dalej - "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w

175 granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi

176 oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z

177 prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności,

178 wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

179 Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia

180 wniosku Skarżącej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa

181 podatkowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej

182 transakcji sprzedaży nieruchomości, w której Skarżąca jest nabywcą.

183 Zgodnie z art. 14 g § 3 O.p. w sprawie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia

184 wydaje się postanowienie, na które służy zażalenia. Przepisy rozdziałów 14 i 16

185 działu IV stosuje się odpowiednio.

186 Zgodnie zaś z art. 239 O.p., w zakresie nie uregulowanym w rozdziale 16 do zażaleń

187 stosuje się odpowiednio przepisy o odwołaniach. Oznacza to, że do zaskarżonego

188 postanowienia zastosowanie ma także art. 221 ww. ustawy stanowiący, że w

189 przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw

190 finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez

191 samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ

192 podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Nie ma

193 przy tym znaczenia brak wskazania powyższych przepisów w art. 14h O.p.,

194 wymieniającym przepisy tej ustawy stosowane odpowiednio w sprawach dotyczących

195 interpretacji indywidualnych, jako że w rozpoznanej sprawie nie doszło do wydania

196 interpretacji indywidualnej. Na podstawie art. 14g O.p. pozostawiono bez

197 rozpatrzenia wniosek Skarżącej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów

198 prawa podatkowego. Tryb instancyjny, w jakim wniosek Skarżącej został rozpatrzony

199 jest trybem przewidzianym dla postanowień, nie zaś dla interpretacji indywidualnych.

200 Dlatego też środkiem zaskarżenia przysługującym Skarżącej w tym postępowaniu

201 było zażalenie,

202 Z akt sprawy wynika, że postanowienie z [...] maja 2012r. podpisane zostało przez

203 działającą z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. K.

204 D.- Naczelnika Wydziału. Znajdujący się w aktach egzemplarz postanowienia

205 opatrzony jest także podpisami: osoby która "sporządziła" postanowienie (podpis

206 nieczytelny) oraz p.o. Kierownika Oddziału – B. S..

207 Natomiast zaskarżone postanowienie z dnia [...] lipca 2012r. podpisane zostało przez

208 również działającą z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W.

209 M. K., Naczelnika Wydziału.

210 Opatrzone zostało także nieczytelnym podpisem osoby, która je "sporządziła", takim

211 samym jak podpis na postanowieniu z [...] maja 2012r. oraz podpisem p.o. Kierownika

212 Oddziału B. S. i Naczelnika Wydziału K. D..

213 Z powyższego wynika, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia uczestniczyły

214 osoby, które brały udział w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem

215 postanowienia, na które Skarżąca wniosła zażalenie.

216 Innymi słowy, te same osoby uczestniczyły w rozpatrzeniu wniosku Skarżącej o

217 wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dopuszczalności wszczęcia

218 postępowania interpretacyjnego na podstawie tego wniosku, jak też brały udział w

219 rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie kończące postępowanie, w którym

220 uczestniczyły.

221 Przede wszystkim nie ulega przy tym wątpliwości, że w wydaniu zaskarżonego

222 postanowienia uczestniczyła również Naczelnik Wydziału K. D., która z

223 upoważnienia organu podatkowego wydała postanowienie, na które wniesiono

224 zażalenie.

225 W tej sytuacji rozważyć należało, czy pracownik organu podatkowego - Dyrektora

226 Izby Skarbowej, upoważnionego przez Ministra Finansów - wydający postanowienie

227 w pierwszej instancji, w toku postępowania wywołanego wniesieniem zażalenia na to

228 postanowienie, może zostać uznany za pracownika, o którym mowa w art. 130 § 1

229 pkt 6 O.p., to jest za pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w

230 postępowaniu.

231 Zagadnienie powyższe zostało rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu

232 Administracyjnego z 18 lutego 2013r. sygn. akt I GPS 2/12 (Lex nr 1271653),

233 zgodnie z którą "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja

234 podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) ma zastosowanie do pracownika

235 organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221

236 tej ustawy".

237 Istota rozstrzygniętego problemu dotyczy zatem instytucji wyłączenia pracownika

238 załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji od rozpoznania jej w postępowaniu

239 odwoławczym przed organem jednoosobowym, w postępowaniu, w którym nie

240 obowiązuje zasada dewolutywności.

241 Instytucja wyłączenia pracownika - jak się przyjmuje - jest elementem

242 sprawiedliwości proceduralnej, a więc jednej z zasad demokratycznego państwa

243 prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Z zasady demokratycznego państwa prawnego

244 wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy

245 publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom

246 sprawiedliwości proceduralnej. Podkreślając znaczenie tej zasady Naczelny Sąd

247 Administracyjny odwołał się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz

248 piśmiennictwa.

249 Przesłanka wyłączenia pracownika, określona w art. 130 § 1 pkt 6 O.p., wskazuje, iż

250 niepożądaną jest sytuacja, gdy przy rozpatrywaniu sprawy - i to bez względu na to,

251 czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy też w ramach jednej

252 instancji - zaangażowany w jej merytoryczne rozpoznanie w jej całokształcie jest

253 pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w poprzedniej fazie.

254 Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego,

255 ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez

256 stronę, w tym także zarzutów adresowanych ad personam do osoby np. najpierw

257 prowadzącej postępowanie dowodowe, a następnie wydającej (podpisującej)

258 decyzję. Jest oczywistym, że w tego rodzaju przypadkach może istnieć bardzo

259 prawdopodobna obawa, że ze względu na tę bliskość pracownika do sprawy,

260 wyrażone w uzasadnieniu poglądy, nie będzie on obiektywny przy ocenie

261 podniesionych zarzutów. Byłby tu poza tym niejako "sędzią we własnej sprawie". Pod

262 znakiem zapytania stałaby więc rzetelność i prawidłowość takiego procedowania, a

263 kontrola byłaby iluzoryczna (tak R. Karczmarczyk, glosa do uchwały NSA z 22 lutego

264 2007r. sygn. akt II GPS 2/06, GSP Przeg. Orzecz. 2008, nr 1, s. 53). Podobnie

265 podkreślał W. Dawidowicz, podnosząc, że "istotą specyficznego stosunku

266 określonego pracownika do określonej sprawy jest jego osobiste zaangażowanie i

267 zainteresowanie w określonym sposobie załatwienia sprawy, stąd rodzi się

268 niebezpieczeństwo, że będzie on działał w sprawie stronniczo, a więc sprzecznie z

269 zasadniczym celem postępowania, jakim jest rozstrzygnięcie sprawy w sposób

270 obiektywny" (tak J. Borkowski, [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania

271 administracyjnego, Warszawa 2000, s. 147).

272 Naczelny Sąd Administracyjny podzielił wyrażany w orzecznictwie pogląd, że

273 przesłanka "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", powodująca wyłączenie

274 pracownika jednoosobowego organu podatkowego z postępowania wszczętego

275 wniesieniem odwołania, o którym mowa w art. 221 O.p. utożsamiana jest z

276 określeniem "udział w załatwianiu sprawy". Ustawodawca nie posługuje się

277 określeniem "wydał zaskarżoną decyzję", a określeniem szerszym, nawiązującym do

278 procesu wydawania decyzji jako czynności rozciągniętej w czasie, obejmującej także

279 jej przygotowanie i podejmowanie czynności procesowych, co niewątpliwie rozszerza

280 istotę tego określenia. W wyroku z 15 grudnia 2008r. sygn. akt P 57/07 (OTK ZU-A

281 2008, nr 10, poz. 178) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż "przez określenie to

282 należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika (...), lecz

283 także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na

284 wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Ograniczenie zakresu tego pojęcia tylko do formy

285 wydania decyzji w znaczeniu prawnym wydaje się nieuzasadnione ze względu na

286 szczególną właściwość postępowania administracyjnego, w którym - w odróżnieniu

287 od postępowania sądowego - poszczególne czynności o różnej doniosłości

288 procesowej mogą być wykonywane przez różne osoby, mogące mieć mniejszy lub

289 większy wpfyw na treść rozstrzygnięcia w sprawie". Naczelny Sąd Administracyjny

290 zaznaczył, że w pojęciu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o

291 podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych,

292 organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i

293 8 O.p. Może się bowiem zdarzyć tak, że jeden upoważniony pracownik przeprowadzi

294 w danej sprawie całe postępowanie dowodowe, a inny - także upoważniony

295 pracownik - wyda decyzję. Może się tak stać z różnych powodów, choroby, przejścia

296 na emeryturę, awansu itp. Zawężające rozumienie tej przesłanki przeczyłoby i

297 niweczyło istotę oraz cele wyłączenia pracownika. Należy przy tym mieć na uwadze

298 to, że istnienie przesłanek wyłączenia należy tylko uprawdopodobnić, ale charakter

299 czynności polegających na braniu udziału w wydaniu decyzji należy wykazać,

300 udowodnić. Niemniej jednak każde wydanie (podpisanie) decyzji przez

301 upoważnionego pracownika w poprzedniej fazie załatwiania sprawy wyłączy go

302 zawsze od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań

303 podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w

304 sytuacji określonej w art. 221 O.p..

305 Jak już Sąd wskazał, z akt rozpoznanej sprawy wynika, że Naczelnik Wydziału

306 K. D. wydała (podpisała) postanowienie z [...] maja 2012 r., co w świetle

307 przytoczonych wyżej rozważań zawartych w uchwale Naczelnego Sądu

308 Administracyjnego powinno było skutkować jej wyłączeniem od udziału w

309 postępowaniu w sytuacji określonej w art. 221 w związku z art. 239 O.p.

310 Jednocześnie, z akt sprawy wynika, że Naczelnik Wydziału K. D.,

311 podobnie jak inne osoby, których podpisy widnieją na znajdujących się w aktach

312 egzemplarzach obu wydanych w sprawie postanowień, uczestniczyła także w

313 rozpoznaniu zażalenia na powyższe postanowienie.

314 Zważyć przy tym należało, że specyfika rozpoznanej sprawy, w której zapadło

315 rozstrzygnięcie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, przejawiała się w tym, że

316 postępowanie dowodowe nie było prowadzone, a zatem przygotowanie

317 rozstrzygnięcia w istocie wyczerpywało istotne czynności tego postępowania.

318 Przepis art. 240 § 1 pkt 3 O.p. stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją

319 ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez

320 pracownika lub organ podlegających wyłączeniu z mocy art. 130-132 tej ustawy.

321 Stosownie do art. 219 O.p., przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do

322 postanowień.

323 Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny uchyla

324 zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa dające podstawę do

325 wznowienia postępowania.

326 W ocenie Składu orzekającego w niniejszej sprawie, z uwagi na wydanie

327 postanowienia w pierwszej instancji przez Naczelnika Wydziału K. D.,

328 która nie została wyłączona następnie od udziału w rozpatrzeniu zażalenia, a także

329 uwzględniając okoliczność, że w przygotowaniu obu tych rozstrzygnięć uczestniczyły

330 również inne te same osoby, uznać należy, iż doszło do naruszenia przepisów

331 postępowania podatkowego, tj. jest art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221 i 239 O.p.,

332 dającego podstawę do wznowienia postępowania.

333 Powyższa wadliwość zaskarżonego postanowienia uniemożliwia Sądowi ocenę jego

334 merytorycznej prawidłowości, a tym samym odniesienie się do zarzutów skargi w tym

335 zakresie.

336 Zażalenie Skarżącej należy rozpatrzeć ponownie, eliminując udział w tej fazie

337 postępowania pracowników, którzy uczestniczyli w wydaniu postanowienia [...] maja

338 2012r.

339 W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1

340 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.

341 Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono w oparciu

342 o art. 152 p.p.s.a.

343 Na wniosek Skarżącej, na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a. Sąd zasądził na jej

344 rzecz koszty postępowania sądowego w kwocie stanowiącej sumę uiszczonego

345 wpisu od skargi oraz opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa.