Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 kwietnia 2009 r., I SA/Po 1571/08

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 kwietnia 2009 r., I SA/Po 1571/08

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący NSA Stanisław Małek NSA Jerzy Małecki(spr.) Sędziowie NSA Sylwia Zapalska Protokolant st. sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2009r. sprawy ze skargi W. SA w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę /-/S. Małek /-/J. Małecki /-/S. Zapalska

Uzasadnienie

2 W dniu 6 maja 2003 r. [...] S.A. w [...] zwróciła się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego o dokonanie korekty zgłoszonego w dniu do odprawy celnej ginu [...] ), w celu objęcia go procedurą uszlachetniania czynnego. Prośba o dokonanie korekty wynikała z tego, iż na podstawie dokonanych pomiarów przy przyjmowaniu tego ginu do zbiorników stwierdzono zaniżenie ilości przyjętego towaru o [...] litry i wartości [...] euro.

3 Naczelnik Urzędu Celnego - uwzględniając powyższy wniosek strony - decyzją z dnia [...] nr [..] wydaną na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej w związku z art. l3 § 1, § 3,4,5, art. 23 § 1, art.65 § 4 pkt.2b,c, art.83, art.121 § 1 pkt. 1, art.127 § 1, art.198 § 1 pkt. 1, art.195 Kodeksu celnego z 9 stycznia 1997, § 61 rozporządzenia Ministra Finansów z 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr 18, poz. 214 ze zm.) w związku z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 226, poz. 1885 ) dokonał wnioskowanych przez nią zmian w powyższym zgłoszeniu celnym [...] z dnia [...]

4 [...] [...] S.A. w [...] złożyła w Urzędzie Celnym, na podstawie art. 16 § 1 Kodeksu karnego skarbowego zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa podatkowego przez szereg osób sprawujących w tym podmiocie funkcje kierownicze. W trakcie bowiem weryfikacji rozliczeń podatkowych m.in. dotyczących okresu sprzed [...] spółka ustaliła, iż w zakresie importu partii koncentratu zawierającego alkohol nie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, mimo korzystania z procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Spowodowało to niezamierzone przez spółkę [...] uszczuplenie należności z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.

5 Spółka zobowiązała się w tym piśmie do uiszczenia zaległego podatku wraz z odsetkami w terminie wyznaczonym przez urząd celny. W kolejnych pismach z dnia [...], [...] oraz [...] spółka [...] uszczegółowiła - na żądanie Naczelnika Urzędu Celnego - swój pierwotny wniosek przekazując temu organowi m.in. wykaz zgłoszeń celnych oraz ponawiając w piśmie z [...] wniosek o " ... naliczenie należności celno-podatkowych według dokumentacji przedstawionej... w pismach).

6 W dniu [...] Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem nr [...] wydanym na podstawie art. 216 § 1 oraz art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej sprostował z urzędu błąd rachunkowy w decyzji nr [...] z [...] dotyczącej korekty pierwotnego zgłoszenia celnego spółki [...] zawartego w tabeli, w kolumnie "winno być", w rubryce [...] , w wierszu [...] i [...]. Powyższe postanowienie o sprostowaniu zostało doręczone pełnomocnikowi, doradcy podatkowemu Sz. P. w dniu [...] Od postanowienia tego, mimo prawidłowego pouczenia nie zostało wniesione zażalenie w zawitym terminie 7 dni do Dyrektora Izby Celnej.

7 Uwzględniając wniosek spółki [...] z dnia [...] dotyczący towaru o nazwie handlowej [...] w stosunku do którego kwota akcyzy została obliczona i wykazana przez spółkę [...] w zgłoszeniu celnym [...] z [...] o objęcie towaru wnioskowaną procedurą uszlachetnienia czynnego, po uwzględnieniu decyzji z dnia [...] nr [...] oraz postanowieniem z dnia [...] o nr jak wyżej - Naczelnik Urzędu Celnego powołując się na art. 207, art. 21 § 3 oraz art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art.2 ust.2, art.5 ust.3a, art.6 ust.7a, art. 11e ust. 1, art. 11 ust.2, art.34 ust. 1, art.35 ust.1 pkt.2 i ust.2, art.36 ust 3 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) i § 2 ust. 1 pkt.3 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) decyzją z [...] nr [...] określił wnioskodawcy podatek akcyzowy w kwocie [...] zł z tytułu importu wyrobu akcyzowego .

8 W wniesionym w dniu [...] odwołaniu od powyższej decyzji - spółka akcyjna [...] zarzuciła jej rażące naruszenie art. 128 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji w sprawie poprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną oraz oparcie tego rozstrzygnięcia na nieważnym postanowieniu o sprostowaniu błędu rachunkowego. W uzasadnieniu swego odwołania spółka sugeruje, że Naczelnik Urzędu Celnego już w swej decyzji z dnia [...] określił jej zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł z tytułu importu ginu, a które zostało wykonane poprzez zwiększenie kwoty zabezpieczenia długu celnego. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu spółka zarzuciła ponadto, iż błędnym było mniemanie organu jakoby usunięcie z w/w rozstrzygnięcia elementów podatkowych w drodze sprostowania, umożliwiało mu wydanie zaskarżonej decyzji i ponowne określenie kwoty zobowiązania z tytułu podatku akcyzowego. Podkreśla się także w nim, że zachodzi tożsamość spraw administracyjnych w decyzji z [...] i z [...] , a więc ta ostatnia jest nieważna na podstawie art. 247 § 1 pkt.4 Ordynacji podatkowej i stanowi rażące naruszenie art. 128 Ordynacji podatkowej. W dodatkowym piśmie z dnia [...] strona odwołująca ustosunkowała się do stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego wyrażonego w piśmie z [...] i stanowiącego odpowiedź na odwołanie spółki. W szczególności podnosi się w nim, że okoliczność różnego wykonywania decyzji ( zabezpieczenie długu celnego/zapłata podatku) nie stanowi podstawy do uznania, że decyzje te nie rozstrzygają tej samej sprawy.

9 Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, iż działanie Naczelnika Urzędu Celnego wynikało z prawidłowego zastosowania materialnego prawa podatkowego, a mianowicie art. 2 ust. 2, art. 6 ust.7a, art.7 ust. 4a, art.11 ust.2 oraz art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Importowany w dniu [...] towar – [...] 57% na mocy art. 7 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten stanowił bowiem, iż zwalnia się od podatku od towarów i usług import towarów objętych procedurą uszlachetnienia czynnego w systemie zawieszeń w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego, z wyjątkiem wyrobów akcyzowych wymienionych w poz. 13-15, 17 i 19 załącznika nr 6 ustawy podatkowej. Importowany towar został wymieniony w poz. 13 tego załącznika. Dlatego w pełni uzasadnione było określenie podatku akcyzowego objętego zgłoszeniem celnym [...] i wezwanie [...] SA do jego zapłaty.

10 Odnośnie zarzutu spółki dotyczącego naruszenia art. 128 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy zauważa, że zaskarżona decyzja była pierwszą i jedyną decyzją określającą kwotę podatku akcyzowego od przedmiotowego towaru. Wprawdzie w dniu [...] została wydana decyzja nr [...], ale dotyczyła ona jedynie dokonanej na wniosek strony korekty zapisów w niektórych polach dokumentu [...] (związanej z ujawnioną przez stronę większą ilością importowanego ginu, aniżeli w pierwotnym zgłoszeniu celnym) oraz orzekała ona tylko i wyłącznie o zwiększeniu wysokości kwoty zabezpieczenia długu celnego oraz podatków od towaru objętego procedurą uszlachetnienia czynnego w systemie zawieszeń. Podstawą wydania tej decyzji był art. 65 § 4 pkt.2b polskiego Kodeksu celnego. W decyzji tej nie powołano się na żaden przepis prawa podatkowego. Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, iż Naczelnik Urzędu Celnego w czasie wydawania tej decyzji nie był organem podatkowym. Status organu podatkowego został mu nadany dopiero z dniem [...] Nie mógł on zatem w formie decyzji określać prawidłową wysokość zobowiązań podatkowych, ani też badać zasadność ulgi podatkowej po zwolnieniu towaru do procedury celnej. Decyzja z dnia [...] nie mogła zatem i nie zawierała w swej sentencji jakichkolwiek treści z zakresu prawa podatkowego, a jej uzasadnienie nie odnosiło się w żaden sposób do kwestii poboru podatków lub zwolnienia z nich. Organ celny dokonał jedynie wyliczenia zwiększonych kwot podatków dla potrzeb zabezpieczenia wymaganego przy stosowaniu gospodarczej procedury celnej i podał te sumy do wiadomości korzystającego z procedury, celem umożliwienia mu przetworzenia nadmiaru przywiezionego towaru. Kwoty te dla przejrzystości decyzji mogły zostać pominięte w sentencji decyzji. Ale ich przytoczenie nie stanowi rażącego naruszenia prawa skutkującego usunięciem decyzji z obrotu prawnego w trybie nadzwyczajnym lub ich korygowania w jakikolwiek inny sposób. Zamieszczenie zapisów na temat podatków w decyzji celnej nie może prowadzić do wniosku, iż w sprawie podatku akcyzowego wydano dwie decyzje.

11 Z tych względów nie można mówić o tożsamości decyzji dnia [...] i decyzji z dnia [...]. Rozstrzygają one bowiem o różnych kwestiach i w różnych trybach, a także na podstawie odmiennych regulacji prawnych. Istotą bowiem rozstrzygnięcia zawartego w decyzji z [...] była jedynie korekta ilości towaru obejmowanego procedurą uszlachetnienia czynnego (skutkującą oczywiście koniecznością zwiększenia zabezpieczenia m.in. podatków). Jednakże dopiero w zaskarżonej decyzji z dnia [...] dokonano weryfikacji zwolnienia podatkowego i określono kwotę podatku podlegającego zapłacie. Naczelnik Urzędu Celnego wydając swą decyzję w [...] działał na wniosek strony i w jego granicach w sprawie celnej, nie mógł jako płatnik podatków w imporcie badać dokumentu [...] pod względem podatkowym. Procedura uszlachetnienia czynnego w systemie zawieszeń odnosił się wyłącznie do należności celnych, natomiast obowiązek uiszczenia podatków wynikał z innych i odrębnych regulacji prawnych. Dlatego nie sposób pogodzić rozważań dotyczących obowiązków celnych i podatkowych z 2003 r. z uwagi na ich nieprzystawalność, odmienny charakter i różną kognicję.

12 W kwestii zasadności występowania w obrocie prawnym postanowienia nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż uznał, iż przy jego wydawaniu doszło do rażącego naruszenia prawa i dlatego w dniu [...] stwierdził jego nieważność. Uczynił to jednak na tyle późno, iż Naczelnik Urzędu Celnego wskazał na nie w swej decyzji dotyczącej podatku akcyzowego. Zdaniem jednak organu odwoławczego nie było to konieczne. Decyzją bowiem z dnia [...] została wydana w postępowaniu celnym i zawierała jedynie wyliczenie zabezpieczenia kwot podatków. Dlatego dla prawidłowego wydania decyzji podatkowej nie było niezbędnym jej sprostowanie. Stwierdzenie nieważności tego postanowienia pozostaje też bez wpływu na wynik przedmiotowego postępowania odwoławczego.

13 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] SA wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji obu instancji.

14 Skarżąca zarzuca, iż w/w decyzje naruszają art. 247 § 1 pkt 4 w związku z art. 128 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji w sprawie poprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną. Spółka [...] podnosi, że już w decyzji nr [...] z dnia [...], organ zmienił wysokość należności podatkowych podanych przez stronę w zgłoszeniu celnym i rozstrzygnął o ich nowej wysokości. Jedynie w wyniku przyjęcia błędnego założenia o zwolnieniu z akcyzy, Naczelnik Urzędu Celnego zażądał tylko zwiększenia kwoty zabezpieczenia m.in. należności podatkowych. Zdaniem skarżącej, jeżeli organ chciał orzec o zobowiązaniach podatkowych wynikających ze zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...], to powinien był wcześniej stwierdzić nieważność swojej decyzji z [...]. Zarzuca ponadto, że weryfikacja zgłoszenia i ustalenie nowej wysokości podatków wskazują, iż organ zamierzał wydać i wydał decyzję podatkową. Dlatego, według niego, w obrocie znajduje się rozstrzygnięcie (z dnia [...]), które odnosi się do kwoty zobowiązania w podatku akcyzowym, a okoliczność, że decyzja ta jest wadliwa (brak podstawy prawnej oraz kompetencji organu do jej wydania), nie oznacza, iż jest ona pozbawiona mocy prawnej i nie orzeka, o tym o czym stanowi (tj. o podatkach).

15 [...] S.A. stwierdziła również, że naruszony został art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji bez podstawy prawnej tj.: wydanie rozstrzygnięcia określającego wysokość zobowiązania podatkowego pomimo, że w okresie dokonania zgłoszenia celnego nie obowiązywały przepisy, które stanowiłyby podstawę do wydania takiego rozstrzygnięcia. Strona przedstawiła pogląd, zgodnie z którym organ zobowiązany był do zastosowania przepisów prawa materialnego obowiązujących w dacie zgłoszenia celnego, zatem podstawą prawną działań Naczelnika Urzędu Celnego powinien być art. 11c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.08.2003 r.). Jej zdaniem przepisy przejściowe nie dawały podstaw do przyjęcia, że do zgłoszeń sprzed tej daty, stosuje się przepisy wskazane w zaskarżonej decyzji.

16 Dodatkowo na rozprawie pełnomocnik strony podniósł, iż pismo z dnia [...] skierowane przez członków zarządu [...] SA nie powinno być potraktowane jako wniosek spółki o wszczęcie postępowania podatkowego, ale zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa.

17 W odpowiedzi na skargę – Dyrektor Izby Celnej w wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie. W uzasadnieniu przypomina zatem, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r., podatnicy, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i 3a, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Z kolei ust. 2 tego samego artykułu (w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.09.2003 r.) stanowi, że jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych.

18 Analiza akt sprawy bezspornie prowadzi do wniosku, że działanie Naczelnika Urzędu Celnego było oparte na konkretnych przepisach prawa (art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7a, art. 7 ust. 4a, art. 11 ust. 2 oraz art. 34 ust. 1 ww. ustawy podatkowej), które zostały prawidłowo zastosowane przez organ I instancji. Prawidłowość ta dotyczy zarówno przepisów materialnych wyznaczających okoliczności powstania obowiązku, jak również braku możliwości udzielenia zwolnienia podatkowego w rozpatrywanej sprawie. Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia podjęta w tym względzie w ramach postępowania odwoławczego, nie wykazała jakichkolwiek uchybień. Podatek akcyzowy został określony w prawidłowej wysokości oraz na podstawie właściwych przepisów. Dlatego decyzja nr [...] z dnia [...] zasługiwała na jej utrzymanie w mocy. Przemawiał za tym przede wszystkim fakt, iż zgłoszony towar – [...] 57%, jako alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80 % obj., był przedmiotem wyłączenia ze zwolnienia z należności podatkowych, ustanowionego dla towarów obejmowanych procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, na mocy art. 7 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Regulacja obowiązująca w tym zakresie w czasie dokonywania zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] stanowiła, że zwalnia się od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego import towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego, z wyjątkiem wyrobów akcyzowych wymienionych w poz. 13-15, 17 i 19 załącznika nr 6. Przedmiotowy w sprawie towar został wymieniony w poz. 13 w/w załącznika, dlatego bezspornym jest, iż w stosunku do jego przywozu nie powinien mieć zastosowania cytowany przepis. Zatem w pełni uzasadnionym było określenie m.in. podatku akcyzowego od towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym i wezwanie [...] S.A. do jego zapłaty.

19 Odnosząc się natomiast do zarzutu pełnomocnika strony, dotyczącego naruszenia art. 128 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Celnej stanowczo podkreśla, że decyzja nr [...] z dnia [...] była pierwszym i jedynym rozstrzygnięciem określającym kwotę podatku akcyzowego od przedmiotowego towaru. Wprawdzie w dniu [...] została wydana decyzja nr [...], ale dotyczyła ona jedynie korekty zapisów w niektórych polach dokumentu [...] (związanej z ujawnioną nadwyżką) oraz orzekała tylko i wyłącznie o zwiększeniu wysokości kwoty zabezpieczenia długu celnego oraz podatków od towaru objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Postawą prawną do jej wydania był art. 65 § 4 pkt 2b Kodeksu celnego. W tym względzie nie powołano żadnego z przepisów regulujących materię podatkową, a nawet gdyby, to mogły one dotyczyć kwestii ww. zabezpieczenia, a więc obszaru zakreślonego treścią art. 11ust. 6 cytowanej ustawy. Skarżąca spółka w swoim wystąpieniu, chcąc zanegować powyższe fakty, zasugerowała, iż pomimo takich, a nie innych podstaw prawnych, zakres rozstrzygnięcia z 2003 r. dotyczył w rzeczywistości obowiązków podatkowych [...] S.A. wynikających z przedmiotowego zgłoszenia celnego. Należy jednak zauważyć, że strona sama sobie zaprzeczyła, podnosząc, że obowiązek podatkowy wynikał ze zgłoszenia, a nie z ww. decyzji. Naczelnik Urzędu Celnego w czasie wydawania tego rozstrzygnięcia nie posiadał jeszcze uprawnień organu podatkowego, które zostały mu nadane dopiero z dniem 01.09.2003 r. Działając natomiast jako płatnik podatku akcyzowego, nie mógł on określać w formie decyzji prawidłowej wysokości tej należności, ani badać zasadności ulgi podatkowej po zwolnieniu towaru do procedury celnej. W związku z powyższym uznać należy, że decyzja z dnia [...] nie mogła i nie zawierała w swojej sentencji jakichkolwiek treści z zakresu prawa podatkowego, a jej uzasadnienie nie odnosiło się w żaden sposób do kwestii poboru podatków lub zwolnienia z nich. Organ celny dokonał jedynie wyliczenia zwiększonych kwot podatków dla potrzeb zabezpieczenia wymaganego przy stosowaniu gospodarczej procedury celnej i podał te sumy do wiadomości korzystającego z procedury, celem umożliwienia mu przetworzenia nadmiaru przywiezionego towaru. Również w tej kwestii spółka sprzeciwiła się zaskarżonemu orzeczeniu, twierdząc, iż nie można zgodzić się że kwoty zostały jedynie wyliczone dla potrzeb zabezpieczenia i podane do wiadomości, ponieważ instytucja "podania do wiadomości" została opisana w ustawie Kodeks celny i nie wymaga formy decyzji. Trudno polemizować z takim poglądem, zwłaszcza, że użyty w decyzji organu odwoławczego zwrot "podanie do wiadomości "stanowił kolokwializm, oznaczający poinformowanie strony, a nie "powiadomienie" jej w rozumieniu art. 230 Kodeksu celnego, tym bardziej, że w owym czasie instytucja powiadomienia mogła mieć zastosowanie jedynie do podatków obliczanych przez organ celny w prawidłowej wysokości i wykazywanych tylko i wyłącznie w zgłoszeniu celnym (zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku

20 akcyzowym -obowiązującym do dnia [...]), a nie w decyzji.

21 W kontekście powyższych rozważań, za bezzasadne należy uznać stanowisko skarżącego, jakoby decyzja nr [...] z dnia [...] miała charakter i skutek decyzji podatkowej. To, że ten akt istnieje i pozostaje w mocy jest faktem oczywistym. Natomiast dokonana w nim weryfikacja zgłoszenia celnego (po względem ilości towaru) i obliczenie m.in. nowej wysokości zabezpieczenia podatków, wcale nie świadczą, że organ orzekający w sprawie celnej wydał jednocześnie decyzję podatkową. Naczelnik Urzędu Celnego w rozstrzygnięciu nie decydował bowiem czy ma być złożone zabezpieczenie, tylko wskazał jak powinna być jego wysokość. Dlatego błędnym jest stwierdzenie strony, zgodnie z którym organ wydając decyzję odniósł się do wysokości kwot i uznał, że kwoty te powinny podlegać zwolnieniu. Nawet gdyby organ celny I instancji zbadał sprawę pod względem zgodności z treścią art. 7 ust. 1 pkt 4a przytoczonej wcześniej ustawy podatkowej, to na dzień 24.06.2003 r. musiałby przekazać sprawę właściwemu urzędowi skarbowemu celem wydania stosownego rozstrzygnięcia. Wówczas ewentualne zobowiązanie spółki do zapłaty należności podatkowych wynikałoby z decyzji organu podatkowego, uprawnionego do zajęcia stanowiska w kwestii zasadności zwolnienia podatkowego. Wysokość należnej kwoty najprawdopodobniej byłaby zbieżna z sumą zabezpieczenia natomiast z całą pewnością nie mogłaby ona wprost wynikać z decyzji wydanej w postępowaniu celnym (według ww. stanu prawnego). Z kolei określenie kwoty ewentualnego zabezpieczenia nie leżało w gestii wspomnianego organu podatkowego, a było uprawnieniem organu celnego. Zatem w tej materii mógł wypowiadać się tylko ten ostatni. Co więcej zwolnienie z podatku towaru o nazwie handlowej [...] 57% nie było przedmiotem uznania organu, lecz wynikało wprost z danych zadeklarowanych przez stronę skarżącą w zgłoszeniu celnym.

22 Zdaniem Dyrektora Izby Celnej odwoływanie się w decyzji z [...] do aspektu zabezpieczenia sfery podatkowej, nie tylko nie uchybiało normom, a na pewno już nie było rażącym naruszeniem prawa (jak twierdzi [...] S.A.), które musiałoby skutkować usunięciem tej decyzji z obrotu prawnego w trybie nadzwyczajnym lub koniecznością jej korygowania w jakikolwiek inny sposób. Zamieszczenie spornych zapisów na temat podatków w rozstrzygnięciu celnym nie może także prowadzić do wniosku, iż w sprawie podatku akcyzowego wydano dwie decyzje. Świadczą o tym bezspornie przedstawione powyżej rozważania. Natomiast twierdzenie, iż organ nie mógł pominąć (orzekając w [...]) ww. decyzji uznając, że jest ona wadliwa (wydana bez podstawy prawnej i z naruszeniem przepisów o właściwości), nie znajduje oparcia w aktach sprawy. Rozstrzygnięcie to bowiem zostało wydane w odrębnej sprawie celnej (na wniosek strony dotyczący nadwyżki towarowej), a kwestii podatkowych dotykało jedynie w zakresie zwiększenia kwoty zabezpieczenia wymaganego przystosowaniu procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Dlatego zarzucanie mu wad, mogących skutkować jego nieważnością, jest bezpodstawne. Skarżąca powołała się wprawdzie na wyroki sądownictwa administracyjnego sygn. akt: I SA/Gd 408/97 z dnia 24.02.1999 r. (LEX nr 40844) oraz III SA/Wa 958/04 z dnia 26.01.2005 r. (publikacja nieznana stronie przeciwnej), zgodnie z którym wszelkie wady decyzji ostatecznych mogą być naprawiane jedynie w trybach nadzwyczajnych (podobnie skuteczne wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego).Jednak nie ulega wątpliwości, iż decyzja nr [...] z dnia [...] i decyzja nr [...] z dnia [...], regulują odrębne zagadnienie (celne i podatkowe) i w związku z tym do ich wzajemnych relacji nie można odnieść ww. orzeczeń, a tym bardziej wywodzić z nich pozytywnych dla strony skarżącej wniosków. Chybionym jest więc zarzut jakoby wydanie decyzji z [...] miało na celu konwalidację wcześniejszego rozstrzygnięcia.

23 Zatem problematyka tożsamości spraw administracyjnych w niniejszym postępowaniu z całą pewnością nie występuje. Wbrew temu co twierdzi strona, decyzje: nr [...] oraz nr [...], rozstrzygały o różnych kwestiach i w różnych trybach, a także na podstawie odmiennych regulacji prawnych. Rozbieżność ta została wykazana powyżej oraz wcześniej w zaskarżonej decyzji i bezsprzecznie nie sprowadzała się, jak to próbuje upraszczać skarżąca, jedynie do "sposobu wykonania tych decyzji. Dlatego Dyrektor Izby Celnej nie neguje w żaden sposób treści, przywoływanych przez pełnomocnika spółki, cytatów z komentarzy do ustawy Ordynacja podatkowa. Dostrzega jednak, iż jako poświęcone wykonawstwu decyzji, nie mają one znaczenia w sprawie. Istotą bowiem rozstrzygnięcia zawartego w decyzji z dnia [...] była jedynie korekta ilości towaru obejmowanego procedurą uszlachetniania czynnego (skutkująca owszem koniecznością zwiększenia zabezpieczenia m.in. podatków), natomiast dopiero w decyzji z dnia [...] dokonano weryfikacji zasadności zwolnienia podatkowego i określono kwotę podatku akcyzowego podlegającego zapłacie. Nawet jeżeli faktycznie pierwotnie "zwolnienie zastosowano nieprawidłowo", to sformułowanie to należy odnosić tylko i wyłącznie do zgłoszenia celnego (czyli deklaracji nie mającej charakteru decyzji administracyjnej).

24 Odnosząc się do kwestii naruszenia 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez rzekome wydanie decyzji bez podstawy prawnej, tj. wydanie -decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego pomimo, że w okresie dokonania zgłoszenia celnego nie obowiązywały przepisy, które stanowiłyby podstawę do wydania takiego rozstrzygnięcia. ......Strona twierdzi, iż po stwierdzeniu nieważności decyzji z [...] organ mógłby wydać decyzję podatkową w oparciu o przepisy sprzed 31.08.2003r. czyli m.in. na podstawie art. 11c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Swoje stanowisko wywodzi z założenia, iż regulacje przejściowe nie dawały podstaw do przyjęcia, że do zgłoszeń sprzed zmiany przepisów, stosuje się "nowy" art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wskazany w decyzji' Naczelnika Urzędu Celnego z 2008 r. Strona przeciwna w pełni zgadza się z tym, że organ zobowiązany był do zastosowania przepisów prawa materialnego obowiązujących w dacie zgłoszenia celnego (powstania obowiązku) i tak też się stało w rozpatrywanej sprawie. Podatek bowiem określono zgodnie z regułami (moment powstania, podstawa, stawka) wymaganymi w chwili zdarzenia, z którym ustawodawca wiązał powstanie takiego zobowiązania. Z drugiej jednak strony ten sam organ powinien wydać rozstrzygnięcie w trybie przepisów proceduralnych obowiązujących w momencie orzekania. Tym niemniej dopuszczalnym było wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego rozstrzygnięcia w oparciu o zmieniony art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten wprawdzie nie obowiązywał w dacie podpisania decyzji z dnia [...], ale był on tożsamy w treści i nadawał organowi takie samo uprawnienie jak art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Takie działanie organu podatkowego nie oznacza natomiast braku podstawy prawnej do wydania decyzji (wyrok WSA sygn. akt: III SA/Wa 3242/05 z dnia 21.02.2006 r., LEX nr 196826 oraz wyrok WSA sygn. akt: III SA/Wa 3893/06 z dnia 01.03.2007r. , LEX nr 329313). Zauważa ponadto, że orzekanie w oparciu postulowany art. 11 c ust. 1, byłoby niemożliwe ponieważ regulacja ta wskazuje jako podmiot uprawniony do wydania decyzji właściwy dla podatnika organ podatkowy, czyli właściwy miejscowo urząd skarbowy. Organy te zaś z dniem 01.09.2003 r. utraciły możliwość orzekania o podatkach z tytułu importu.

25 W zakończeniu odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podkreśla, że powołane przez skarżącą orzeczenia sądowe nie stoją w sprzeczności z zaprezentowanym stanowiskiem. Wyrok sygn. akt: I SA/Lu 445/04 z dnia 11.02.2005 r. (LEX nr 257481), zgodnie z którym "powstanie obowiązku podatkowego ocenia się według stanu prawnego obowiązującego w przedziale czasowym, z którym jest on związany", dotyczy bowiem doboru przepisów prawa materialnego. Natomiast wyrok sygn. akt: FSA 2/02 z dnia 07.04.2003 r. (LEX nr 79648), który stanowi, że "określenie" i "ustalenie" obowiązku podatkowego nie są pojęciami tożsamymi, a organ nie może dowolnie wybierać sposobu orzekania, nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie, ponieważ organ prawidłowo i w oparciu o właściwe przepisy przyjął formę orzekania.

26 Ustosunkowując się do zarzutów strony złożonych na rozprawie w dniu [...] i wyartykułowanych w piśmie z dnia [...] - Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił co następuje:

27 Zgodnie z informacją zawartą w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...], rozstrzygnięcie to zostało wydane w związku z wnioskiem z dnia [...]. Pismo to było zarówno zawiadomieniem o możliwości popełnienia czynów zabronionych (złożonym w trybie art. 16 § 1 Kodeksu karnego skarbowego), jak również wnioskiem o wszczęcie postępowania podatkowego. Świadczą o tym zawarte w nim sformułowania, a także znajdujące się pod nim podpisy. Obok treści wyraźnie mających na celu wyeliminowanie ryzyka ewentualnej odpowiedzialności przewidzianej przez przepisy karne skarbowe, podanie to zawierało jednoznaczne sformułowanie, iż: "Spółka zobowiązuje się uiścić zaległy podatek wraz z odsetkami za zwłokę w terminie wyznaczonym przez Urząd". Tego rodzaju wypowiedź nie mogła pozostać niezauważona przez organ podatkowy, zwłaszcza, że została ona podpisana przez członków zarządu [...]S.A.. Jednocześnie jednak, ze względu na zbyt ogólne wyrażenie żądania strony, koniecznym było jego uszczegółowienie. W związku z powyższym, pismami z dnia [...], [...] oraz [...] (pisma znajdują się w aktach sprawy), spółka [...] uzupełniła swój wniosek. W załączeniu do pisma z dnia [...], strona przekazała organowi podatkowemu wykaz zgłoszeń celnych, których dotyczyło wcześniejsze wystąpienie. Za pismem z dnia [...] spółka przedstawiła dokumenty uzupełniające pismo złożone w dniu [...]. Natomiast w piśmie datowanym na dzień [...], osoba uprawniona do reprezentowania [...] S.A. przed organami celnymi i podatkowymi, niejako ponowiła wniosek spółki poprzez wyartykułowanie prośby o "naliczenie należności celno-podatkowych według dokumentacji przedstawionej w pismach z dnia [...] oraz [...]".

28 W zaistniałej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego miał pełne prawo wydać decyzję nr [...] z dnia [...], kończącą postępowanie wszczęte wnioskiem strony i czyniącą zadość jej żądaniom w całości. Faktu tego w żaden sposób nie mogą zmienić zarzuty pełnomocnika strony skarżącej przestawione dopiero na rozprawie sądowej w dniu [...], a następnie opisane w jego wyjaśnieniach z dnia [...] Podnosi on m.in., że organ nie mógł złożonego oświadczenia traktować dowolnie, a w szczególności sprzecznie z wolą składających to oświadczenie. Argument ten jednak w żaden sposób nie znajduje oparcia w zaprezentowanym powyżej stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Celnego, po uzyskaniu niezbędnego uzupełnienia i doprecyzowania żądania, z całą pewnością postąpił zgodnie wolą i zamiarem [...] S.A.. Współgra to z faktem, iż uiszczenie zaległości w terminie wyznaczonym przez organ jest warunkiem czynnego żalu (zgodnie z art. 16 § 2 Kodeksu karnego skarbowego). Trudno zatem wywodzić jakoby strona nie miała zamiaru uregulować przedmiotowej należności. W zaistniałej sytuacji dostrzeżenie żądania spółki wykraczającego poza główny cel złożenia zawiadomienia o możliwości popełnienia przestępstwa, a następnie jego potwierdzenie z udziałem zainteresowanej uznać należy za zgodne z prawem i orzecznictwem sądowym (w tym również z przytoczonym wyrokiem sygn. akt II FSK 1470/05 z dnia 28.11.2006 r., LEX nr 283891).

29 Za chybiony należy uznać również pogląd, jakoby w piśmie z dnia [...] nie wyartykułowano żądania wszczęcia postępowania podatkowego (w sposób zgodny art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej), ani żądania tego nie sposób wywieść z zawartych w tym piśmie stwierdzeń. Zdaniem strony przeciwnej wniosek taki znajdował się treści ww. zawiadomienia, ale wymagał on uzupełnienia. [...] S.A. usunęła istniejące braki formalne, co dało podstawy do uznania, że postępowanie podatkowe dotyczące zgłoszenia celnego [...] z dnia [...], zostało prawidłowo wszczęte na żądanie strony. Jeżeli natomiast chodzi zasygnalizowaną odrębność organów orzekających w postępowaniu podatkowym i karnym skarbowych, to bezspornie w tym konkretnie przypadku istniała możliwość rozpatrzenia wniesionego podania zarówno przez organ ścigania, jak i organ podatkowy, bez konieczności formalnego przekazywania tego pisma według właściwości.

30 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się że stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

31 Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

32 Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjny (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

33 Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art.145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art.156 k.p.a. lub w innych przepisach (art.145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

34 Dalej wskazać należy, iż zgodnie z art.134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także te nie kwestionowane przez stronę.

35 Przedmiotem rozpoznania Sądu w niniejszej sprawie była decyzja w przedmiocie wymiaru podatku akcyzowego co do towaru importowanego stanowiącego ekstrakt alkoholowy. Zgodnie ze zgłoszeniem celnym [...] dokonanym przez skarżącą spółkę w dniu [...] import w/w towaru objęty był procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego, a zatem podlegał – co do zasady- zwolnieniu od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego na podstawie art.7 ust.1 pkt 4a ustawy z dnia [...] o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Wobec faktu zgłoszenia celnego przez skarżącą spółkę [...] S.A., iż towar importowany podlega procedurze zawieszającej - procedurze uszlachetniania czynnego podlegającego systemowi zawieszeń, organ celny stosownie do art.92 §1 Kodeksu Celnego zażądał złożenia zabezpieczenia w celu zapewnienia pokrycia kwoty wynikającej z długu celnego, mogącego powstać w stosunku do tych towarów. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego dokonał korekty - na wniosek strony - zgłoszenia celnego spółki [...] S.A., zmieniając wysokość zabezpieczenia celnego na wyższą kwotę, w trybie art.65 § 4 pkt 2b ustawy z dnia 09 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

36 Pismem z dnia [...] skarżąca spółka zawiadomiła Naczelnika Urzędu Celnego o możliwości popełnienia czynów karalnych określonych w art.54 i 56 Kodeksu karnego skarbowego, w związku z nieprawidłowym zakwalifikowaniem w zgłoszeniu celnym importu towaru stanowiącego koncentrat alkoholowy jako towaru zwolnionego od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego na podstawie art.7 ust.1 pkt 4a ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r., nr 11, poz. 50 z późn. zm.), czego skutkiem było nieuiszczenie należnego podatku. Powyższe pismo prawidłowo zostało uznane przez Naczelnika Urzędu Celnego za wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego. Przeprowadzone postępowanie podatkowe zakończone zostało w dniu [...] wydaniem decyzji w przedmiocie określenia należnego podatku akcyzowego, w związku z importem towarów dokonanym przez spółkę w [...]

37 Sąd wykazuje, iż organy celne, jak każde organy władzy publicznej, są zobowiązane działać na podstawie prawa - art.120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Przedmiotem kontroli przejawów działalności tych organów władzy wykonawczej przez sąd administracyjny jest badanie jej pod kątem zgodności z prawem.

38 Nie ulega wątpliwości, że w rozważanej sprawie czynnością opodatkowaną był import towarów, przez co rozumie się przywóz towarów na polski obszar celny, co nastąpiło [...]. Stosownie do art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstawał z chwilą dopuszczenia towaru do obrotu na polskim obszarze celnym w rozumienie przepisów o prawie celnym. Organ celny nie był do 31.08.2003 r. organem podatkowym, jednakże na mocy przepisów podatkowych organ ten był zobowiązany do określenia – jako płatnik – w decyzji o dopuszczeniu towarów importowanych do obrotu na polskim obszarze celnym kwot podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego należnych od tych towarów. Ponadto obowiązany był również do poboru tych podatków oraz do ich wypłat na rachunek właściwego organu podatkowego. (art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym).

39 Z powyższego wynika, że w takich wypadkach organ celny był płatnikiem w rozumieniu art.8 Ordynacji podatkowej, który wykonuje jedynie określone czynności o charakterze techniczno - rachunkowym, bez potrzeby wszczynania postępowania podatkowego. Z tego też powodu nie był on uprawniony do korygowania ewentualnych błędów w wyliczeniu i poborze wymienionych podatków z tytułu importu.

40 Sąd podkreśla ponadto, iż z treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynikało, że podatnicy, o których mowa w art.5 ust. 1 pkt 3 ustawy, obowiązani byli wpłacać podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy w terminie i na warunkach określonych dla zapłaty cła. Kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę podatku akcyzowego należną od tych towarów był obowiązany określić jako płatnik urząd celny w decyzji o dopuszczeniu importowanych towarów do obrotu na polskim obszarze celnym. Z przedstawionych przepisów należy zatem wyprowadzić wniosek, że przy imporcie towarów zobowiązania w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowym powstawało z mocy prawa, z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu na polskim obszarze celnym.

41 Zdaniem Sądu uprawnione było stanowisko organów wyrażone w decyzjach, że w stanie prawnym obowiązującym w 2003r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowym powstawało z mocy prawa. Pobór tych zobowiązań podatkowych w należnej wysokości następował za pośrednictwem płatnika - urzędu celnego (do 31.08.2003 r.). Natomiast w razie niepobrania podatku, pobrania go w kwocie niższej od należnej ustawodawca odstąpił już wtedy od ogólnych reguł odpowiedzialności płatnika za niepobrany podatek (art. 30 § 1 ordynacji podatkowej) i przyjął, że za ten podatek - niezależnie od stopnia zawinienia płatnika - odpowiedzialności ponosi importer. W takim wypadku dopiero właściwy organ podatkowy wydawał decyzję deklaratoryjną, określającą prawidłową wysokość podatku. Zobowiązanie to przedawniało się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art.70 § 1 ordynacji podatkowej) (por. wyrok NSA z dnia 07 Kwietnia 5003 r., FSA 2/02, ONSA 2003, nr 3, poz.84).

42 Nie ulega wątpliwości, że skarżąca deklarując w zgłoszeniu celnym podatek akcyzowy z tytułu importu określonego towaru była, podatnikiem podatku akcyzowego, a Naczelnik Urzędu Celnego, mając obowiązek weryfikacji zgłoszenia celnego i poboru tego podatku na podstawie obowiązującego ówcześnie art. 11 ust. 2 i 5 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, był jego płatnikiem.

43 Organ celny miał prawo do weryfikacji zgłoszenia celnego z urzędu i wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości na podstawie zmienionego art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ale dopiero od 1.09.2003 r.

44 Natomiast podatnikowi z mocy art. 11 ust. 2a ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) przysługiwało uprawnienie do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu celnego, w stosownym terminie, z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej między innymi podatku akcyzowego. Podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy te miały charakter procesowy, dlatego, z dniem 01 maja 2004r., czyli z momentem uchylenia powyższej ustawy, stosownie do art. 175 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przestały obowiązywać. Natomiast zgodnie z art. 65 § 4 i 5 Kodeksu celnego w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) organ celny w terminie 3 lat, licząc od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części, na wniosek strony wydaje lub z urzędu może wydać decyzje zmieniającą elementy zawarte w zgłoszeniu celnym. Z powyższych przepisów wynika, że weryfikacja zgłoszenia celnego złożonego przed dniem 01 maja 2004 r., w terminie 3 lat od dnia jego przyjęcia, mogła nastąpić na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego, a w odniesieniu do weryfikacji kwoty podatku akcyzowego na podstawie art. 11 ust.2a lub art. 11 c ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (tylko do dnia 30 kwietnia 2004 r.).

45 W rozważanej sprawie podatnik - importer dokonał zgłoszenia celnego importowanego towaru i wskutek nieprawidłowej kwalifikacji towaru importowanego jako zwolnionego od podatku, w rozumieniu art.7 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku, akcyzowym, a płatnik -Naczelnik Urzędu Celnego przyjął, iż import towaru był zwolniony z podatku.

46 W drodze decyzji z dnia [...] organ celny dokonał korekty zgłoszenia celnego jedynie w zakresie wysokości zabezpieczenia celnego, nie odnosząc się w ogóle do kwestii wymiaru należnego podatku, do którego zapłaty z tytułu importu towaru zobowiązany był podatnik. Dopiero wskutek pisma skarżącej z dnia [...] o możliwości popełnienia czynów karalnych określonych w art. 54 i 56 kodeksu karnego skarbowego, które miało uchronić skarżącą od niekorzystnych skutków ewentualnej odpowiedzialności karno- skarbowej w związku z nieuiszczeniem należnego podatku akcyzowego, właściwy naczelnik urzędu celnego wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie nieuiszczonego podatku akcyzowego, w związku z importem towarów dokonanym przez skarżącą w [...] Postępowanie podatkowe został zakończone wydaniem w dniu [...] przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji w przedmiocie określenia wymiaru należnego podatku akcyzowego w związku z importem towarów, dokonanym przez skarżącą w [...]

47 Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie brak podstaw dla zarzutów skarżącej, iż w/w decyzja organu z dnia [...] wydana została bez podstawy prawnej i to w stanie faktycznym, rozstrzygniętym już wcześniej wobec skarżącej przez organ w decyzji z dnia [...], dotyczących importu towaru wskazanego w zgłoszeniu celnym numer [...] z dnia [...] Naczelnik urzędu celnego w okresie dokonania w/w zgłoszenia celnego, na gruncie prawa obowiązującego w 2003 r., był płatnikiem podatku akcyzowego, zobowiązanym do pobrania należnego podatku i jego wpłaty organowi podatkowemu. Jednakże, jak już wskazano wcześniej, niezależnie od błędu płatnika w zakresie określenia, poboru i wpłaty podatku należnego w związku z importem towarów zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowym powstało z mocy prawa, a odpowiedzialność za zapłatę tego podatku ponosił importer. Wobec powyższego zobowiązanie podatkowe istniało z mocy prawa z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu na polskim obszarze celnym (wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt III SA 2845/99, Monitor Podatkowy 2001, nr 9, s.2). Decyzja organu podatkowego w przedmiocie określenia wymiaru należnego podatku ma w tym przypadku jedynie charakter deklaratoryjny. W związku z nieprawidłowym zakwalifikowaniem towaru importowanego, jako podlegającego zwolnieniu od podatku na podstawie art.7 ust.1 pkt 4a ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym organ celny, jako płatnik nie pobrał i nie wpłacił należnego podatku akcyzowego. Przedmiotem decyzji z dnia [...] nie było określenie wymiaru należnego podatku, a jedynie korekta należności celnych - wysokości zabezpieczenia celnego, określonych w zgłoszeniu celnym, co stanowiło jedynie weryfikację zgłoszenia celnego. Postępowanie w przedmiocie korekty zgłoszenia celnego, zakończone decyzją z dnia [...], nie było postępowaniem podatkowym w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż było objęte przepisami proceduralnymi Kodeksu Celnego, a nadto prowadzący je organ - naczelnik urzędu celnego, nie był organem podatkowym a jedynie płatnikiem w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Przymiot organu podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego uzyskał dopiero w dniu 01 września 2003 r. Weryfikacja w przedmiocie określenia prawidłowego wymiaru podatku akcyzowego, w związku z nie pobraniem podatku przez organ celny, nastąpiła dopiero decyzją z dnia [...], na mocy której organ podatkowy określił wymiar należnego podatku akcyzowego.

48 W niniejszej sprawie organ podatkowy nie wydał przed dniem [...] decyzji administracyjnej w przedmiocie określenia wysokości podatku akcyzowego, z tytułu importu towarów przez skarżącą spółkę w kwietniu [...] w prawidłowej wysokości. Podatnik po przyjęciu głoszenia celnego nie wystąpił też przed dniem [...] o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości. Stwierdzić, zatem należy, iż zarówno co do przedmiotu rozstrzygnięcia (tożsamość przedmiotowa) – określenia prawidłowego wymiaru podatku akcyzowego jak i też organu go wydającego – organu celnego, a nie organ podatkowy (tożsamość podmiotowa), nie istniała przed dniem [...] stosowna decyzja administracyjna. Brak zatem podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] numer [...], oraz utrzymując ej ją w mocy decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] (nr [...]).

49 W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na mocy art.151 ustawy z dni 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.).

50 /-/St. Małek /-/J. Małecki /-/S. Zapalska

51 LF