Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lipca 2006 r., I FSK 683/05

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lipca 2006 r., I FSK 683/05

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka – Medek Sędziowie: Sędzia NSA Artur Mudrecki (spr.) Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski Protokolant: Agnieszka Szarc Vel Szic po rozpoznaniu w dniu 27 lipca 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Henryka K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt I SA/Ka 2751/03 w sprawie ze skargi Henryka K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 21 października 2003 r., (...) w przedmiocie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 października 2004 r. I SA/Ka 2751/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Henryka K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 21 października 2003 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług.

3 Jak wynika z treści zaskarżonego wyroku Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w L. w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 82.930 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy kwotę w wysokości: 10.000 zł i do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy kwotę w wysokości 72.930 zł.

4 Przedstawiając stan faktyczny sprawy podała, iż strona w dniu 28 kwietnia 2003 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc marzec 2003 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 17.407 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy kwotę 10.000 zł i do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy kwotę 7.407zł. We wniosku z dnia 24 kwietnia 2003 r. strona reprezentowana przez doradcę podatkowego zwróciła się z prośbą o dokonanie zwrotu na rachunek bankowy wykazanej w deklaracji kwoty 10.000 zł, celem przeznaczenia wnioskowanej kwoty na odtworzenie majątku trwałego oraz zakup środków trwałych. W dniach 23 i 27 maja 2003 r. przeprowadzono u strony kontrolę prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2003 r. Z uwagi na fakt, iż w poprzednich miesiącach rozliczeniowych 2003 r. stwierdzono nieprawidłowości skutkujące zmianą rozliczenia podatkowego, uległa zmianie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy, czyli miesiąc marzec 2003 r., której podatnik nie uwzględnił składając deklarację podatkową VAT-7. Organ podatkowy I instancji uznał, iż w świetle wskazanych powyżej uregulowań prawnych nadwyżka podatku naliczonego nad należnym wynosi 82.930 zł., w tym do zwrotu na rachunek bankowy kwota 10.000 zł i do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy kwota 72.930 zł, a nie w wysokości wykazanej przez stronę w deklaracji VAT-7 w kwocie 7.407 zł.

5 Izba Skarbowa uznała, że wydanie zaskarżonej decyzji było konsekwencją zmian nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, w związku z wydaniem decyzji wymiarowej za miesiąc luty 2003 r. Dlatego zarzuty pełnomocnika strony w zakresie interpretacji art. 21 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w związku z jego interpretacją dokonaną przez Ministra Finansów nie zasługują na uwzględnienie w miesiącu marcu 2003 r., ponieważ zadeklarowana przez stronę kwota do zwrotu nie przekroczyła limitu wcześniej wskazanego w pierwotnej deklaracji VAT-7 i strona otrzymała zwrot w pełnej deklarowanej wysokości. Również za bezzasadny wskazano zarzut dotyczący miejsca i sposobu przeprowadzenia kontroli podatkowej, ponieważ przepisy działu VI Ordynacji podatkowej przewidują możliwość dokonywania czynności kontrolnych w siedzibie kontrolowanego lub w siedzibie urzędu skarbowego, a w trakcie zapoznania z materiałem dowodowym pełnomocnik strony oświadczył, że "nie wnosi zastrzeżeń, ani też nowych dowodów w sprawie" i nie skorzystał z uprawnień wynikających z art. 291 par. 1 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do wniosku stwierdzono, że powołana interpretacja Ministra Finansów dotyczyła terminu wejścia w życie nowego brzmienia art. 21 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, zakresu jego stosowania i nie odnosi się do sytuacji strony.

6 W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i w piśmie z dnia 10 grudnia 2003 r. pełnomocnik Henryka K. podtrzymał dotychczasowe zarzuty wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i utrzymanej nią w mocy decyzji Urzędu Skarbowego w L., z powodu naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

7 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga nie jest zasadna. Na wstępie swoich rozważań Sąd I instancji podkreślił, że wydane przez organy obu instancji decyzje podatkowe dotyczące rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2003 r. miały charakter wyłącznie techniczny, korygowały bowiem wcześniejsze rozliczenie zadeklarowanej przez stronę skarżącą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy. Dlatego sformułowany w skardze zarzut błędnej interpretacji art. 21 ust. 5a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w piśmie z dnia 12 listopada 2002 r. nr PP5-810-169/2002/JB nie ma w ocenie Sądu I instancji dla rozpoznanej sprawy żadnego znaczenia, ponieważ strona skarżąca w miesiącu marcu 2003 r. deklarowała kwoty do zwrotu na rachunek bankowy w takiej samej wysokości jak organy podatkowe tylko wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy w wyższej wysokości.

8 Odnosząc się zaś do zarzutów dotyczących prawa procesowego Sąd wskazał, że organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i dokonały w tym zakresie prawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz kwalifikacji prawnej ustalonego stanu faktycznego. Sąd nie stwierdził również nieprawidłowości w zakresie przeprowadzonego postępowania kontrolnego, ponieważ pełnomocnik strony skarżącej był zapoznany z materiałem dowodowym w dniu 24 czerwca 2003 r. i do protokołu kontroli pomimo pouczenia nie wniósł żadnych zastrzeżeń.

9 Sąd podkreślił jednocześnie, że zarzut naruszenia przepisów procesowych, takich jak art. 120 do art. 123 i art. 272 Ordynacji podatkowej nie został uzasadniony, a jako taki nie może być przedmiotem rozważań w niniejszej sprawie. Podobnie należy; ocenić podniesiony dopiero na rozprawie zarzut naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej

10 3. Strona wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o jego uchylenie w całości dla celów zwrotu nadwyżki w podatku naliczonym podatnikowi.

11 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że Sąd I instancji nie zastosował się do VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej ani do stanowiska zajętego przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyrokach wskazanych w skardze przez skarżącego. Strona przedstawiła szereg zarzutów pod adresem prowadzonego przez organy podatkowe postępowania, zarzucając jednocześnie, że Sąd I instancji ocenił w sposób pobieżny prze bieg postępowania podatkowego. Takie zachowanie Sądu, w ocenie strony skarżącej, doprowadziło do usankcjonowania wadliwych decyzji. W zakresie zarzutów dotyczących prawa materialnego autor skargi podniósł, że Sąd I instancji za organami podatkowymi naruszył art. 21 ust. 5a poprzez błędne przyjęcie za organami podatkowymi, że nie zachodziły wobec podatnika przesłanki do zastosowania rozszerzenia przy zwrocie podatku należnego w trybie art. 21 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

12 Ponadto zarzucono, że Sąd I instancji zmarginalizował kwestię związaną ze stanowiskiem Ministra Finansów zawartym w piśmie z dnia 12 listopada 2002 r., akceptując tym samym błędne stanowisko organów podatkowych. Wskazano, że pełnomocnik w postępowaniu odwoławczym i także przed Sądem nie użył zwrotów językowych ani treści w korespondencji, świadczących o wyłącznym zastosowaniu przepisu art. 21 ust. 5a ustawy do sprzedaży oleju napędowego w zamian za bony paliwowe. Powoływany przez pełnomocnika stan prawny jak i interpretacja jest właśnie odwrotna, bowiem jednoznacznie wypowiadano się i zamieszczano odpowiednie pisemne odniesienia, że Minister Finansów pismem z dnia 12 listopada 2002 r. stwierdzał, że do specyfiki prowadzenia działalności zalicza, a więc cyt. "...dotyczy to również takiej specyfiki działalności, jaką jest sprzedaż oleju napędowego..."

13 Do szeregu specyficznych działalności "winno się zaliczyć sprzedaż oleju napędowego w zamian za bony paliwowe. Dlatego nie zgadzam się z wywodami WSA. w Gliwicach odnoszących się do kwestii specyfiki działalności jak również poglądów organów podatkowych, które wręcz dyskwalifikowały specyfikę działalności inną niż sprzedaż oleju napędowego za bony paliwowe.

14 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

15 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

16 Stosownie do treści art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej w skrócie p.p.s.a./ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania wskazana w par. 2 art. 183 p.p.s.a. Zasadę związania Sądu granicami skargi kasacyjnej przyjęto zarówno na etapie rozpoznania sprawy jak i na etapie orzekania /T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, "Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis", Warszawa 2005, s. 567/. Brak wskazania konkretnych przepisów jako podstaw kasacyjnych uniemożliwia merytoryczne rozpoznanie sprawy /postanowienie NSA z dnia 17 maja 2004 r., FSK 1122/04, wyrok NSA z dnia 30 marca 2004 r., GSK 10/04/. Z kolei w wyroku z dnia 19 maja 2004 r. FSK 86/04 /ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 37/ Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że Sąd rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej bierze jedynie z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. Oznacza to, że Sąd nie może domyślać się, czy też interpretować intencji autora skargi kasacyjnej co do jej podstaw. Sąd musi się na przepisach wyraźnie wskazanych w skardze kasacyjnych /por. wyrok NSA z dnia 25 maja 2004 r., FSK 115/04/. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Sąd ten nie może dokonywać "interpretacji" skargi kasacyjnej celu ustalenia rzeczywistych intencji autora /wyrok NSA z dnia 5 maja 2004 r., FSK 19/04 oraz T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, "Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis", Warszawa 2005, s. 568/.

17 Kontrola kasacyjna dokonywana przez Naczelny Sąd Administracyjny obejmuje stosowanie prawa procesowego i materialnego /art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej nie precyzje dokładnie jej zarzutów, co uniemożliwia Sądowi ich precyzyjne rozpatrzenie. Jeżeli chodzi o zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania autor skargi kasacyjnej powołuje się na naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej w oderwaniu od przepisów postępowania sądowoadministracyjnego co uniemożliwia uznać tak sformułowane zarzuty jako trafne i określone w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W skardze kasacyjnej powinno się kwestionować naruszenie przepisów prawa sądowoadministracyjnego w powiązaniu z przepisami procesowymi występującymi w kontrowanej przez Sąd I instancji procedurze podatkowej /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 26/.

18 Również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego nie został dokładnie sprecyzowany. Naruszenie przepisów prawa materialnego w świetle art. 174 pkt 1 p.p.s.a. może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania. Także i w tym przypadku autor skargi nie wskazał na czym naruszenie przepisów prawa materialnego miało polegać.

19 Odnosząc się do naruszenia VI Dyrektywy Unii Europejskiej należy wyrazić pogląd, że nie można Traktatu Unii Europejskiej stosować retroaktywnie do całości stosunków, które zaistniały przed dniem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do wspólnoty Europejskiej, gdyż podważyłoby to zasadę pewności prawa oraz zasadę zakazu retroakcji, respektowanej również w prawie europejskim /wyrok NSA z dnia 21 października 2004 r., FSK 571/04/. A zatem i ten zarzut należy uznać za bezskuteczny.

20 Także zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 2, 3 i 5a ustaw z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ z uwagi na brak sprecyzowania na czym polegało naruszenie tych przepisów i przy braku skutecznego podważenia ustaleń stanu faktycznego należało uznać za nietrafne.

21 Z tych względów skargę kasacyjną na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało oddalić.