Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2011 r., II FSK 1844/09

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2011 r., II FSK 1844/09

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Justyna Bluszko - Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Sp. z o. o. w likwidacji w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 233/09 w sprawie ze skargi A. Sp. z o. o. w likwidacji w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 19 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. Sp. z o. o. w likwidacji w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 2.700,00 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 II FSK 1844/09

3 Uzasadnienie

4 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 czerwca 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Ol 233/09, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 roku Nr 153, poz. 1270) dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę K. sp. z o.o. w likwidacji na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 19 stycznia 2009 roku w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok. Zaskarżoną do Sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w O. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 30 listopada 2007 r. i określił "K" spółka z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w wysokości 174.763 zł. Z akt podatkowych sprawy wynikało, że w 2002 r. przedmiotem działalności spółki była ochrona osób i mienia, usługi monitoringu, konwoje i inkasa. Przeprowadzone przez organ kontroli skarbowej postępowanie wykazało szereg nieprawidłowości związanych z ewidencjonowaniem przez spółkę zdarzeń gospodarczych, w tym zakupu towarów i usług od firm "G", "N", "P" S.A., "A" oraz "E". 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji ocenił, że nie narusza ona prawa. Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania przyjętej przez organ II instancji oceny odnośnie zasadności zaliczenia konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Podniósł, że w myśl art.15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., nr 54, poz.654 z późn.zm.), kosztem uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16. Sąd podniósł, że z materiałów sprawy nie wynika aby w odniesieniu do spornych wydatków skarżąca spółka w sposób przekonywujący wyjaśniła wszystkie wątpliwości jakie wyłaniają się na tle zakwalifikowania tych kosztów. Z uwagi na charakter usługi związanej z koniecznością starannego działania w celu doprowadzenia do zawarcia umowy, szczególne znaczenie dla uwzględnienia wydatków z tego tytułu, ma więc ich właściwe udokumentowanie, w sposób pozwalający jednoznacznie stwierdzić fakt poniesienia wydatku, w związku z prowadzonym postępowaniem kontrolnym i podatkowym. W toku tego postępowania uprawnieniem, jak i obowiązkiem organów podatkowych jest ocena skutków w sferze publicznoprawnej umów i czynności prawnych ze względu na to, że treść tych umów i czynności kształtuje zobowiązania podatkowe stron je zawierających. Sąd podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej wydał objętą skargą decyzję po wszechstronnym zbadaniu całokształtu okoliczności sprawy, z uwzględnieniem reguł swobodnej oceny dowodów, a więc zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej. Z materiałów sprawy nie wynika natomiast aby skarżąca Spółka w sposób przekonywujący wykazała poniesienie zakwestionowanych wydatków wymienionych w decyzji organu II instancji. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie wskazał też na szereg okoliczności faktycznych, które przemawiają za przyjęciem, iż nie stanowi kosztu uzyskania przychodu wydatek wykazany w fakturach wystawionych przez "N". Dowody kasowe KP za przyjęcie gotówki, wystawione przez "N" opatrzone zostały datami wcześniejszymi, niż dowody KW wystawione przez Spółkę dokumentujące zapłatę za te usługi i towary. A.W. była zarejestrowanym podatnikiem VAT od 24 lipca 2001r., w Urzędzie Skarbowym. Jednakże, jak ustalono, pod wskazanym adresem siedziby "N", nigdy nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza. Sąd podniósł następnie, że nie stanowił kosztu uzyskania przychodu wydatek wykazany w fakturze z dnia 8 lipca 2002 r. wystawionej przez "P" S.A. z siedzibą w G., na zakup analizy rynku częściowa płatność do umowy z dnia 7 marca 2002 r. na wartość netto 25.000 zł, VAT 5.500 zł. Oceny takiej dokonano w oparciu o ustalenia z których wynikało, że w związku z otrzymaniem przez "P" S.A. zapłaty w 8 ratach, dowody kasowe dotyczące wpłat za tego tytułu zostały wystawione przez tę spółkę trzy miesiące wcześniej aniżeli podatnik wykazał wydatkowanie gotówki na ten cel z kasy. W ocenie Sądu, wszystkie okoliczności sprawy zostały wyjaśnione przez organ wyczerpująco, w stopniu pozwalającym na podjęcie rozstrzygnięcia. Organ podatkowy oparł swoją ocenę na kompletnym i spójnym materiale dowodowym. W związku z tym, nie znalazł zdaniem Sądu uzasadnionych podstaw zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie wniosków dowodowych strony dotyczących przesłuchania w charakterze świadków osób wymienionych w skardze, na okoliczność świadczonych przez skarżącą spółkę usług. Sąd podzielił zaprezentowane w decyzji i odpowiedzi na skargę stanowisko organu odnośnie pozostałych zarzutów skargi, w tym dotyczących nieprawidłowości w doręczeniu wyniku kontroli i decyzji. Nie podzielił argumentacji skargi w przedmiocie przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. 3. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka, zaskarżając go w całości i zarzucając mu: 1) uchybienie przepisom postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez: — naruszenie art. 3 § 1 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c u.p.p.s.a. przez oddalenie skargi, mimo iż skarżona decyzja narusza przepisy art.121 § 1, art. 122 art. 123, art.124, art. 180, art.188, art.199a § 3 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a tym samym ustalony przez Organy stan faktyczny sprawy, przyjęty za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji, nie jest prawidłowy, — naruszenie art. 141 § 4 u.p.p.s.a., polegające na uznaniu przez Sąd pierwszej instancji, że ustalenia faktyczne w sprawie są prawidłowe, a także przez brak analizy i odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi w konfrontacji z materiałami dowodowymi sprawy oraz ustaleniami Organów, — zastosowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie normy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zamiast zastosowania art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c nakazującej uwzględnienie skargi, w związku z naruszeniami prawa wymienionymi w pkt 1 i 2. 2) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego tj.: — akceptację błędnej wykładni przez Organy, przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust.1 i art.16 u.p.d.o.p. poprzez nieuzasadnione przyjęcie, bez oparcia w materiale dowodowym, że skarżąca dokonywała wydatków związanych z prowadzoną działalnością, ale nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, a więc określenie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie nieudowodnionej, w ocenie spółki, hipotezy, że część wydatków udokumentowano fikcyjnymi fakturami (B., N., G.), część wydatków nie stanowi kosztów uzyskania przychodów (podróże służbowe pracowników), część natomiast została zaniżona (wynagrodzenia pracowników wraz z ich pochodnymi), — aprobatę zastosowania przez Organy norm prawa materialnego, wskazanych wyżej, do nieprawidłowo i całkowicie dowolnie ustalonego stanu sprawy, co skutkuje niewłaściwym skonfrontowaniem tak ustalonego stanu sprawy z hipotezą normy prawnej. Mając powyższe na uwadze wnosząca skargę kasacyjną wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych 4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Przechodząc do zarzutów skargi kasacyjnej, należy stwierdzić, że sformułowane w niej zarzuty natury procesowej są chybione z kilku względów. W szczególności nie można podzielić podniesionego w uzasadnieniu skargi zarzutu skarżącej, że Sąd pierwszej zaaprobował naruszenie przez organy podatkowe art. 199a Ordynacji podatkowej, które uznały, że umowy marketingowe zawierane przez Agencję stanowiły w rzeczywistości umowy akwizycyjne, których przedmiotem było świadczenie usług reklamowych na rzecz Agencji. W ocenie autora skargi kasacyjnej organ podatkowy, w oparciu o art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, powinien wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Przepis ten dotyczy wyłącznie procedury wystąpienia do sądu powszechnego w toku postępowania podatkowego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa na podstawie dowodów zgromadzonych w tym postępowaniu. Przepis ten nie określa żadnych konsekwencji podatkowych działań podatnika, w zakresie jego praw jak i obowiązków. Z jego treści jak i usytuowania w przepisach Ordynacji podatkowej wynika, że ma on ściśle procesowy charakter. O jego naruszeniu w stopniu dającym podstawę do uwzględnienia skargi kasacyjnej można mówić, jeżeli w skardze kasacyjnej się wykaże, że niezastosowanie tego przepisu (niewystąpienie do sądu powszechnego ze stosownym powództwem) miało istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2008 r., sygn. II FSK 1611/06, Lex nr 331325). Tymczasem autor skargi kasacyjnej ani w petitum ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie przedstawia możliwości zastosowania art. 199a Ordynacji podatkowej; nie wskazuje także jaki wpływ na wynik sprawy miało niewystąpienie z powództwem o ustalenie istnienia/nieistnienia stosunku prawnego. Ponadto zauważyć należy, że spór w sprawie nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz przedmiotem rozważań są ustalenia faktyczne a nie ustalenia, co do prawa. Trzeba pamiętać, że instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w analizowanej sprawie nie powstały niedające się usunąć wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Użyte w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej pojęcie "wątpliwości" należy rozumieć w kategoriach obiektywnych. Dokonana ocena w tym zakresie musi być poprzedzona analizą całokształtu okoliczności sprawy, w tym zeznaniami strony, chyba, że strona odmawia składania zeznań. Na powyższą okoliczność zwrócił także uwagę Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 14 czerwca 2006 r. (OTK-A 2006, nr 6, poz. 66) stwierdził, że wątpliwości, o których mowa w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, nie mogą być wynikiem subiektywnych zapatrywań danego organu podatkowego, ale muszą wynikać ze zgromadzonego materiału dowodowego. Natomiast w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał na szereg okoliczności faktycznych, powołanych w zaskarżonej decyzji przemawia za przyjęciem, że wystawione przez Przedsiębiorstwo Handlowo Usługowe "N." faktury VAT z tytułu sprzedaży towarów i usług miały charakter fikcyjny. Organ wykazał, że PHU "N" nie wykonała usług marketingowych lecz, jak ustalił to organ odwoławczy, zostały one faktycznie wykonane przez firmę Biuro "A". Podobnie ocenił Sąd pierwszej instancji faktury wystawione przez "B" Sp. z o. o. oraz umowę zawartą z "Gross" i faktury z nią związane. Z okoliczności sprawy wynikało, że T. P. nie miał żadnych możliwości technicznych do wykonania artykułów reklamowych, nie posiadał także żadnych dowodów świadczących o poniesieniu kosztów ich wyprodukowania lub zamówienia w innej firmie. Na aprobatę nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 180 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej, które miało polegać na oddaleniu wszystkich wniosków dowodowych. W odniesieniu do tego zarzutu w motywach skargi kasacyjnej jej autor podniósł, że "...w toku postępowania, w tym również przed Sądem pierwszej instancji, skarżąca wielokrotnie wskazywała na odmowy organów w kwestii wnioskowanych przez nią uzasadnionych dowodów na okoliczności mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym między innymi przesłuchania odbiorców usług, dostawców usług i towarów oraz konkretnych pracowników, mających wiedzę w określonym zakresie." Taki sposób uzasadniania powołanego w petitum skargi kasacyjnej zarzutu naruszenia przez WSA przepisów postępowania pozwala na ocenę, że nie spełnia on wymogu wykazania, na czym uchybienia zarzucane sądowi polegają, a nadto jaki też mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Celem uzasadnienia wnoszonego środka zaskarżenia musi być wykazanie trafności, zasadności zarzutów sformułowanych na danej podstawie prawnej. Ze sporządzonego w niniejszej sprawie uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika o przesłuchanie jakich świadków wnioskowanych przez Spółkę chodzi, na wykazanie jakiej konkretnej, mającej znaczenie dla sprawy, okoliczności zostali oni zawnioskowani, jaki wpływ na rozstrzygnięcie sprawy mogło mieć ich nie przesłuchanie. Samo cytowanie treści przepisów jak i przedstawiane poglądów doktryny i judykatury co do interpretacji tych przepisów, bez powiązania tych treści i poglądów z ustaleniami dokonanymi w sprawie, z konkretnymi uchybieniami organu, których nie zauważył WSA, a które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, nie może odnieść skutku w postaci uwzględnienia żądania wniesionej skargi kasacyjnej, tj. uchylenia zaskarżonego wyroku. Jeszcze raz należy bowiem podnieść, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest ani zobowiązany, ani uprawniony do uzupełniania za stronę nie tylko podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienia (por. wyrok NSA z dnia 20.05.2010r. w sprawie o sygn. akt I FSK 159/09;publ. w internetowej bazie orzeczeń NSA — http://orzeczenia.nsa.gov.pl)). W tych okolicznościach uznać należy, że w skardze kasacyjnej nie zdołano skutecznie podważyć stanowiska Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, kiedy zebrany materiał dowodowy był na tyle spójny i kompletny, a ustalenia faktyczne nie budziły wątpliwości, że konieczne byłoby przesłuchiwanie kolejnych świadków na okoliczność tezy dowodowej wskazywanej przez stronę skarżącą, a zakwestionowanej innymi dowodami przeprowadzonymi przez organ podatkowy. W motywach skargi kasacyjnej jej autor stawia również zarzut naruszenia art.121 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, które miało polegać na nie dopuszczeniu pełnomocnika do znacznej części postępowania dowodowego. W odniesieniu do tego zarzutu autor skargi kasacyjnej wyjaśnił jedynie, że fakt umożliwienia stronie uczestniczenia w czynnościach prowadzonych przez organy i umożliwianie skarżącej zapoznania się z materiałem postępowania, nie wyczerpuje postępowania w sposób budzący zaufanie do organów. Również uzasadnienie tego zarzutu nie spełnia wymogu wykazania, na czym uchybienia zarzucane sądowi polegają, a nadto jaki też mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast z akt sprawy wynika, że w toku postępowania podatkowego Spółka była zawiadamiana o czynnościach dowodowych, brała udział w przesłuchaniach świadków, miała możliwość ustosunkowania się do przeprowadzonych dowodów, mogła zgłaszać nowe wnioski dowodowe. Pełnomocnik Spółki systematycznie przeglądał akta sprawy i otrzymywał kserokopie żądanych dokumentów. Za niezasadny uznać należało zarzut wynikający z naruszenia art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej bowiem Sąd prawidłowo ocenił zgodność zaskarżonej decyzji z zasadami wynikającymi z powołanych przepisów. Sąd prawidłowo ocenił zgodność zaskarżonej decyzji z zasadami wynikającymi z powołanych przepisów. Zebrany w sprawie materiał dowodowy został zbadany wszechstronnie, a wyciągnięte na jego podstawie wnioski nie nosiły znamion dowolności. Wyżej wskazane okoliczności, które wykluczały, że transakcje miały miejsce podważały wiarygodność twierdzeń strony. Nie jest również trafny zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż Sąd pierwszej instancji dokonywał oceny zastosowania tegoż przepisu przez organy podatkowe i prawidłowo nie dopatrzył się jego naruszenia, ponieważ wydana w tej sprawie decyzja została dostatecznie uzasadniona, ze wskazaniem dowodów, na których oparły się organy i odniesieniem się przez organ odwoławczy do argumentów zawartych w odwołaniu. W tych okolicznościach nie można podzielić zarzutu naruszenia art. 3 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., do których miało dojść przez oddalenie skargi, mimo że skarżona decyzja miała naruszać przepisy art. 121 § 1, art.122 i 187 § 1, art.188, art.191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a tym samym ustalony przez organy stan faktyczny sprawy, przyjęty za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji, nie jest prawidłowy. Autor skargi kasacyjnej w sposób wystarczający nie uzasadnił również zarzutu art. 141 § 4 u.p.p.s.a., poprzez brak analizy i odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi w konfrontacji z materiałami dowodowymi sprawy i ustaleniami organów. Ze sporządzonego w niniejszej sprawie uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika do których konkretnie zarzutów zawartych w skardze nie odniósł się Sąd pierwszej instancji oraz nie wskazał, które zarzuty zostały przez ten Sąd przeanalizowane w sposób niewystarczający i w którym kierunku należało tej analizy dokonać. Sformułowane zatem zarzuty kasacyjne naruszenia przepisów postępowania nie mogą być uznane za zasadne, gdyż ich treść oraz uzasadnienie nie daje żadnych podstaw do ich uwzględnienia, a analiza zaskarżonego wyroku prowadzi do wniosku, że nie narusza on wskazanych przepisów. Sąd nie wykroczył bowiem poza granice przyznanych mu uprawnień, a swoje stanowisko uzasadnił w sposób wyczerpujący. Dotyczy to również oceny dokonanych przez organy podatkowe ustaleń dotyczących zaniżenia przez spółkę wynagrodzeń otrzymywanych przez jej pracowników. W tej kwestii Sąd rozpoznający niniejsza skargę kasacyjną w pełni podziela ocenę dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach II FSK 1608/09, II FSK 1609/09 i II FSK 1610/09. Zebrane przez organy podatkowe informacje dotyczące powyższych kwestii pozwoliły w sposób wystarczający i prawidłowy ustalić osiągane przez pracowników spółki wynagrodzenia, przyjmując w sytuacjach, gdy świadkowie nie mogli dokładnie podać wysokości otrzymywanego wynagrodzenia — kwotę najniższą zeznaną. Z prowadzonej przez spółkę ewidencji wynika, że poza jej ścisłym kierownictwem oraz dwoma innymi pracownikami, pozostali pracownicy zatrudnieni w spółce na podstawie umowy o pracę otrzymywali najniższe, dopuszczalne przepisami prawa w 2002 r. wynagrodzenie wynoszące 760 zł brutto. Natomiast z jednoznacznych zeznać przesłuchanych przez organy pracowników wynika, że faktycznie otrzymywali "do ręki" kwoty znacznie wyższe, wskazując przy tym, jakie to było wynagrodzenie netto. Z akt podatkowych sprawy wynika niezbicie, że organ podatkowy uwzględnił wszystkie związane ze sprawą wnioski dowodowe, a w szczególności przesłuchał istotnych dla sprawy świadków. Natomiast dokonał oceny wiarygodności tychże dowodów w zestawieniu z całokształtem materiału dowodowego. Reasumując należy stwierdzić, że uzasadnienie skargi kasacyjnej stanowi w istocie polemikę z argumentami zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku bez wykazania, na czym polegały błędy w rozumowaniu Sądu pierwszej instancji. Stąd też zarzut wadliwości postępowania podatkowego przeprowadzonego przez organy podatkowe w sposób staranny, zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej, należało uznać za oczywiście chybiony. Wobec niepodważenia ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie, brak jest przesłanek do uwzględnienia zarzutu skargi kasacyjnej wskazującego na naruszenie prawa materialnego poprzez "akceptację błędnej wykładni" art. 156 ust. 1 i art. 16 u.p.d.o.p. Analiza powyższego zarzutu powala na stwierdzenie, że w rzeczywistości autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie prawa procesowego, gdyż "nieuzasadnione przyjęcie, bez oparcia w materiale dowodowym", "określenie obowiązku podatkowego na nieudowodnionej hipotezie" to nic innego jak właśnie ustalenia faktyczne. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2002 r. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).