Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2018 r., II FSK 1507/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2018 r., II FSK 1507/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędziowie: NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), WSA del. Alina Rzepecka, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 756/15 w sprawie ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz B. S. kwotę 320 (trzysta dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 756/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę B. S. (dalej jako: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2014 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r.

3 Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy:

4 Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej jako: "NUS") decyzją z dnia 12 sierpnia 2013 r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2009 r. w kwocie 2.381,00 zł. W toku postępowania ustalono bowiem, że skarżący prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości oraz świadczył usługi taksówką osobową, zaś sprzedaż nieruchomości należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej jako: "u.p.t.u.").

5 Postanowieniem z dnia 22 listopada 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (dalej jako: "DIS") stwierdził niedopuszczalność odwołania od ww. decyzji NUS, ponieważ nieskuteczne było doręczenie tej decyzji skarżącemu, w sytuacji gdy miał on ustanowionego pełnomocnika.

6 NUS decyzją z dnia 6 listopada 2014 r. ponownie określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2009 r. w kwocie 2.381,00 zł. Wskazał, że w tym roku podatkowym skarżący uzyskał przychód z tytułu najmu nieruchomości. Podniósł, iż prowadzona przez skarżącego pozarolnicza działalność gospodarcza w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości oraz usług taksówkowych została opodatkowana podatkiem VAT. Stwierdził, że najem lokalu na cele użytkowe stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Organ wyjaśnił w jaki sposób obliczył zobowiązanie podatkowe.

7 Decyzją z dnia 23 grudnia 2014 r. DIS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Uznał, że z ustaleń NUS bezspornie wynika, iż skarżący w 2009 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości, usług taksówkowych, a ponadto uzyskiwał przychody z tytułu najmu nieruchomości. Organ odwoławczy powołał się na art. 8 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 155 u.p.t.u.

8 W skardze do Sądu pierwszej instancji skarżący zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 1, art. 210 § 4 i art. 239a, art. 122, art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p.").

9 W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

10 Pismem z dnia 11 grudnia 2015 r. skarżący uzupełnił zarzuty wskazując na naruszenie: art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 190 § 2, art. 191 oraz art. 122 O.p.; art. 193 § 1 i § 6 oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p.; art. 145 § 1 i § 2, art. 123 § 1, art. 120, art. 121 i art. 200 § 1 O.p.; art. 139 § 1 oraz art. 140 O.p.; art. 210 § 1 pkt 4 O.p.

11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę. Sąd uznał, że

12 nie ma podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 4 O.p., ponieważ niewłaściwie doręczona decyzja NUS z dnia 12 sierpnia 2013 r. nie weszła do obrotu prawnego, a tym samym nie stanowiła przeszkody dla ponownego wydania decyzji w sprawie. Zdaniem Sądu nie istnieją również podstawy do uznania, że poprzez pominięcie pełnomocnika skarżącego w postępowaniu podatkowym doszło do naruszenia art. 145 § 1 i § 2, art. 123 § 1, art. 120, art. 121 i art. 200 § 1 O.p., gdyż pomimo sporu co do faktu ustanowienia w sprawie pełnomocnika, skarżący mógł osobiście brać udział w postępowaniu. Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 139 § 1 oraz art. 140 O.p. Sąd wskazał, że nie może być on przedmiotem oceny, ponieważ wykracza poza przedmiot rozpatrywanej sprawy. W zakresie zarzutu naruszenie art. 193 § 1 i § 6 oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że NUS nie sporządził protokołu z badania ksiąg podatkowych skarżącego, ponieważ do kontroli nie przedłożono żadnej ewidencji, podatkowej księgi przychodów i rozchodów za lata 2006, 2007, 2008, 2009. Za nieuzasadniony Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 O.p., stwierdzając, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zostały wskazane przepisy prawa materialnego, na podstawie których organ odwoławczy wydał rozstrzygnięcie.

13 Odnosząc się do pozostałych zarzutów Sąd pierwszej instancji wskazał, że zmierzają one de facto do wykazania błędnej wykładni mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego. Skarżący nie akceptuje bowiem zakresu ustaleń faktycznych oraz twierdzeń formułowanych przez organy podatkowe uznając, że wykraczają one poza przedmiot sprawy, to jest poza kwestie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w 2009 r.

14 Następnie Sąd zauważył, iż kwestię przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu, opodatkowanych w formie zryczałtowanego podatku dochodowego, reguluje ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm., dalej jako "u.z.p.d.o.f."). Sąd podzielił pogląd organów podatkowych, że najem lokalu na cele użytkowe stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Wskazał na treść przepisu art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d.o.f. oraz art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej jako: "u.p.d.o.f."). Wyjaśnił, iż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią o charakterze obiektywnym, niezależną od przekonania podatnika, dlatego określonego rodzaju działalność zarobkowa może zostać uznana za działalność gospodarczą, a przychody z niej - za przychody z działalności gospodarczej. Sąd przytoczył fragmenty wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym wyroku z dnia z dnia 3 lipca 2013 r., II FSK 2110/11, w którym uznano, że w przypadku zbycia nieruchomości na stwierdzenie, czy dana transakcja jest dokonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), czy też jest odpłatnym zbyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., wpływać będzie całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości.

15 Następnie Sąd stwierdził, że analiza akt administracyjnych wskazuje, iż organy podatkowe miały podstawy do uznania, że skarżący w badanym okresie prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mianowicie, w wyniku kontroli przeprowadzonej u skarżącego stwierdzono, że oprócz prowadzenia działalności gospodarczej - usługi taksówkowe w zakresie przewozu osób - opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej, skarżący prowadził inną pozarolniczą działalność gospodarczą, tj. działalność w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości. Sąd podniósł, że skarżący nie kwestionował ustaleń przedstawionych w protokole kontroli podatkowej, a to na nich oparły się organy podatkowe. W konsekwencji, zdaniem Sądu, stwierdzenie, że skarżący prowadził od 2006 r. działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, nie stanowi naruszenia art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 190 § 2, art. 191 oraz art. 122 O.p.

16 Sąd podkreślił, iż rozważania organów podatkowych na temat prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego oraz opodatkowania tej działalności podatkiem VAT są konieczne ze względu na potrzebę prawidłowego ustalenia wysokości przychodu opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przytoczył treść art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. Uznał, że zasadnie podatek został wyliczony w oparciu o przepis 27 ust. 1 u.p.d.o.f., z pominięciem art. 30e tej ustawy.

17 Skargę kasacyjną wywiódł skarżący. Zarzucił w niej naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako: "P.p.s.a"), tj.:

18 1) art. 141 § 4 i art. 3 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 4, art. 239a, art. 145 § 1 i 2, art. 123 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 139 § 1, art. 142 O.p. oraz nie wywiązania się przez WSA z obowiązku skontrolowania prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych przez organ administracji, nie odniesienie się do zarzutów zawartych w skardze, oraz ograniczenie oceny stanu faktycznego jedynie do wybranych, bardzo nielicznych zarzutów i argumentów skarżącego;

19 2) art. 134 § 1 P.p.s.a. polegające na tym, że WSA nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną, nie wyszedł poza ich granice, mimo że w danej sprawie powinien to uczynić i nie dostrzegł, że wobec sprzedaży nieruchomości przez skarżącego winien mieć zastosowanie przepis art. 30e w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., gdyż czynności podejmowane przez niego, nie odpowiadają elementarnym przesłankom i definicji działalności gospodarczej, jaką zastosowały organy;

20 3) art. 151 P.p.s.a. przez błędne oddalenie skargi, w sytuacji, gdy w ocenie skarżącego Sąd winien zaskarżoną decyzję uchylić w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. w zw. z naruszeniem przepisów art. 141 § 4 i art. 3 § 1 P.p.s.a.

21 Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych.

22 Organ nie skorzystał z prawa do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

23 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

24 Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy. W szczególności zasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 3 § 1 oraz art. 134 § 1 P.p.s.a.

25 Zgodnie z art. 141 § 4 zdanie pierwsze P.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

26 Z przepisu tego wynika m.in., że sąd administracyjny ma nie tylko obowiązek wskazania swojego rozstrzygnięcia (wypowiedzenia się w przedmiocie zgodności z prawem skarżonego aktu administracyjnego), ale i umotywowania swojego stanowiska w tym zakresie, tj. przedstawienia toku rozumowania, który doprowadził do podjęcia rozstrzygnięcia, w tym wskazania przyczyn zajęcia danego stanowiska oraz powodów, dla których zarzuty i argumenty podnoszone przez stronę są lub nie są zasadne. Wymóg zawarcia w uzasadnieniu wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia należy rozumieć w ten sposób, że uzasadnienie musi pozwalać na skontrolowanie przez strony i sąd wyższej instancji, czy sąd orzekający nie popełnił w swoim rozumowaniu błędów, tj. winna zostać w nim uwidoczniona operacja logiczna, którą przeprowadził sąd, stosując określone normy prawne w rozstrzyganej sprawie (por. np. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2006 r., I FSK 372/05; z 12 października 2010 r., II OSK 1620/10; z 5 kwietnia 2012 r., I FSK 1002/11; z 28 lipca 2016 r. II FSK 1767/14 – orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA; T. Woś [w:] T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 2004, s. 302). Motywy wyroku muszą być zatem jasne i przekonujące, stanowić konsekwentną i logiczną całość (por. wyrok NSA z dnia 9 marca 2006 r., II OSK 632/05). Podkreślić należy, że obowiązkiem sądu administracyjnego jest uwzględnienie w stanie sprawy przyjętego stanu faktycznego i jego rozpatrzenie w kontekście całego materiału dowodowego sprawy. Brak któregokolwiek z tych elementów skutkuje naruszeniem przez sąd art. 141 § 4 P.p.s.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nieprzyjęcie stanu faktycznego pozbawia sąd administracyjny możliwości jego subsumcji z wzorcem ustawowym. Podobnie uzasadnienie wyroku, zawierające jedynie opis poszczególnych elementów stanu faktycznego, bez wskazania, w jakim zakresie zostały one przyjęte przez sąd i dlaczego, nie spełnia wymogów art. 141 § 4 P.p.s.a.

27 Przypomnieć należy, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09 (CBOSA), przez stan sprawy, o którym mowa w art. 141 § 4 zdanie pierwsze P.p.s.a., należy rozumieć nie tylko zwięzłe (krótkie, lakoniczne) przedstawienie dotychczasowego przebiegu postępowania przed organami administracji, ale także, jako wyodrębniony element, stan faktyczny sprawy przyjęty przez sąd. Ta część uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego nie powinna łączyć się z oceną pod względem zgodności z prawem. Ocena prawna ustaleń faktycznych z punktu widzenia ich zgodności z właściwymi przepisami postępowania administracyjnego dokonywana już jest w ramach wyjaśniania podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Prawidłowe wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia nie jest możliwe bez prawidłowej oceny podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Tylko wtedy bowiem sąd administracyjny władny jest dokonać prawidłowej oceny zastosowania prawa materialnego przez organ administracji, tj. przyrównać przyjęty stan faktyczny do miarodajnej normy prawa materialnego i ustalić na tej podstawie treść wyroku.

28 Prawidłowo skonstruowane uzasadnienie daje rękojmię, iż sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, a kontrola legalności działalności administracji publicznej będąca ustawowym obowiązkiem sądu miała miejsce i została przeprowadzona zgodnie z kryteriami określonymi w art. 3 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie pozwala poznać przesłanki podjęcia rozstrzygnięcia oraz prześledzić tok rozumowania sądu pierwszej instancji. (wyroki NSA: z 14 marca 2012 r., II FSK 1619/10; z 9 grudnia 2012 r., II FSK 2699/12, z 11 marca 2015 r., II GSK 810/14, z 16 lutego 2018 r., II FSK 407/16 - CBOSA).

29 Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia kryteriów określnych w art. 141 § 4 P.p.s.a. i co szczególnie istotne, budzi poważne wątpliwości, czy Sąd pierwszej instancji rzeczywiście przeprowadził kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, czy też miała ona jedynie charakter pozorny. Rozważania Sądu pierwszej instancji są bardzo ogólne i czynione są w oderwaniu od materiału dowodowego. Zauważenia wymaga, że Sąd nawet relacjonując przebieg postępowania przed organami podatkowymi nie powołał wskazanych przez nie dowodów zaświadczających słuszność zajętego prze nie stanowiska odnośnie do kwalifikacji sprzedaży przez skarżącego nieruchomości jako działalność gospodarcza (nie wskazano żadnej nieruchomości, która została sprzedana, w konsekwencji i warunków w jakich doszło do sprzedaży). Z przedstawionego przebiegu postępowania przed organami podatkowymi nie wynika, czy w ogóle zajmowały się one kwalifikacją sprzedaży nieruchomości, czy tylko kwalifikacją najmu nieruchomości (zresztą, wyłącznie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej w uzasadnieniu prawnym wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości. Sąd powołując się na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego podniósł, iż na kwalifikację transakcji zbycia nieruchomości do kategorii działalności gospodarczej wpływa całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości, ale nie badał tegoż całokształtu w niniejszej sprawie, co słusznie zarzucono w skardze kasacyjnej. Z żadnej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku (ani historycznej, ani prawnej) nie można dowiedzieć się ile nieruchomości skarżący sprzedał, w jakich warunkach to uczynił i czy badane były kryteria z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Z całą pewnością nie badał ich Sąd pierwszej instancji, a co więcej powołał się na definicję pozarolniczej działalności gospodarczej zawartą w art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d.o.f. oraz definicję zawartą w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie wyjaśniając dlaczego znaczenie ma definicja z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, skoro finalnie stwierdził, iż zasadnie organy podatkowe wyliczyły podatek w oparciu o przepis art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f., z pominięciem art. 30e tej ustawy, potwierdzając tym samym, niestety tylko domyślnie, bo brak jakiegokolwiek wyjaśnienia w tych zakresie, że zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

30 Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji DIS wynika, iż obowiązek podatkowy w podatku dochodowym został wywiedziony z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł w tym żadnej nieprawidłowości. Wręcz uznał, iż takie stanowisko znajduje umocowanie w treści przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., według postanowień, którego przychód pomniejsza się o podatek od towarów i usług. Sąd nie zauważył, że pomniejszenie przychodu o ten podatek może nastąpić wówczas, gdy jest prowadzona działalność gospodarcza, zaś w niniejszej sprawie była to kwestia sporna. Należało więc najpierw, w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym (a nie w oparciu o niemające zastosowania w tej sprawie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług) poddać kontroli stanowisko organów podatkowych, iż sprzedaż i najem nieruchomości, w warunkach niniejszej sprawy stanowi działalność gospodarczą.

31 Podsumowując, stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji nie przedstawił stanu faktycznego, który uznał za miarodajny i w rzeczy samej nie dokonał subsumcji stanu faktycznego do właściwych norm. Jak trafnie wskazano w skardze kasacyjnej Sąd posługiwał się ogólnikami, typu: "organy miały podstawy do uznania, że skarżący prowadził działalność gospodarczą", "analiza akt administracyjnych wskazuje również, że organy podatkowe miały podstawy do uznania, że Skarżący w badanym okresie prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą". Sąd nie wskazał żadnych dowodów, które miałyby zaświadczać o prawidłowości stanowiska organów podatkowych. Sąd w ogóle nie wyjaśnił podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Jeśli nawet Sąd przywołał przepisy ustaw o podatku dochodowym, to w ogóle nie dokonał subsumcji stanu faktycznego do ich norm.

32 Uzasadnienie wyroku jest na tyle wadliwe, że uchyla się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Nie sposób wywieźć z niego jaki stan faktyczny Sąd przyjął, jako podstawę rozstrzygnięcia i jakie przepisy materialne zastosował w sprawie. Poza tym Sąd nie przeprowadził kontroli zaskarżonej decyzji w zgodzie z art. 134 § 1 w zw. z art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. ze wskazanymi w petitum skargi kasacyjnej przepisami Ordynacji podatkowej.

33 Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany jest poddać w całości kontroli zaskarżaną decyzję w zgodzie z obowiązanymi przepisami prawa.

34 Wobec stwierdzonych nieprawidłowości, dalsza wypowiedź Naczelnego Sądu Administracyjnego jest niemożliwa.

35 Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 P.p.s.a.