Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., VIII SA/Wa 374/08

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., VIII SA/Wa 374/08

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot, Sędzia WSA Marek Wroczyński /sprawozdawca/, Protokolant Katarzyna Filipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2008 r. sprawy ze skargi A.H. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania w sprawie ustalenia podatku od spadku 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji; 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2008 r., nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej: o.p., po rozpatrzeniu zażalenia A. H. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2008 r., nr [...] odmawiającego umorzenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od spadku po zmarłej J. H. – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

3 W uzasadnieniu wskazano, iż wnioskiem z dnia 3 marca 2008 r. A. H. zwrócił się o umorzenie postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn po zmarłej w dniu [...] kwietnia 1987 r. J. H. na podstawie art. 208 § 1 o.p., podając, że prowadzone postępowanie jest bezprzedmiotowe ze względu na brak możliwości powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

4 Postanowieniem z dnia [...] marca 2008 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił A. H. umorzenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od spadku po zmarłej J. H., ponieważ w sprawie nie wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 208 o.p.

5 W wyniku wniesionego zażalenia, organ odwoławczy podał, iż zarzut strony dotyczący naruszenia art. 208 o.p. jest bezzasadny.

6 Organ podnosił, że przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jego rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia A. H. podatku od spadków i darowizn musi zostać zakończone załatwieniem sprawy. Dopiero wynik tego postępowania pozwoliłby na ocenę zasadności wskazanych zarzutów, co do naruszenia przepisów prawa materialnego.

7 W związku z tym, rozstrzyganie czy zarzuty podniesione w zażaleniu są zasadne, wobec braku decyzji w sprawie podatku od spadków i darowizn, byłoby przedwczesne w przedmiotowym postępowaniu.

8 Skargę na powyższe postanowienie złożył A. H., zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego, w tym art. 208 § 1 i 2 o.p. oraz art. 4a i 6 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r., Nr 142, poz. 1514), a także art. 2 i 217, 31 ust. 3 i 32 Konstytucji oraz art. 217 § 1 i 2 o.p. i wniósł o uchylenie obu przedmiotowych rozstrzygnięć oraz zasądzenie kosztów postępowania.

9 W uzasadnieniu wskazał, iż z mocy prawa – art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest zwolniony z podatku od spadków. Zwolnienie to nie jest uzależnione od jakiegokolwiek uznania administracyjnego. To zwolnienie powoduje, iż postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie jest bezprzedmiotowe. Kontynuowanie postępowania podatkowego przy zaistnieniu przesłanki jego bezprzedmiotowości jest nie tylko sprzeczne z przepisami prawa, ale także ze względów prakseologicznych, w tym oszczędnościowych.

10 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty wymienione w zaskarżonej decyzji.

11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

12 Skarga A. H. zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych powodów niż przedstawione w skardze.

13 Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 , poz.1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwana dalej jako p.p.s.a. (Dz.U. nr 153, poz.1270, ze zm.) sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

14 W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności.

15 Jak stanowi przepis art.134 § 1 p.p.s.a. Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

16 Jak wynika z akt sprawy niniejszej, organy obu instancji wydając przedmiotowe rozstrzygnięcia naruszyły przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

17 Zgodnie z art. 165 § 1 o.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. § 7 art. 165 o.p. stanowi natomiast, iż organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia zeznania podatkowego przez podatników podatku od spadków i darowizn. W tym przypadku, za datę wszczęcia postępowania przyjmuje się datę złożenia zeznania.

18 Ustawa podatkowa przewiduje zatem dwa sposoby wszczęcia postępowania, które nawiązują do zasady skargowości oraz do zasady oficjalności w zakresie inicjatywy procesowej. Przebieg postępowania podatkowego jest w istotny sposób uzależniony od prawa materialnego. Zależność ta jest również widoczna na etapie wszczęcia postępowania. Sposób wszczęcia postępowania wynika bowiem bezpośrednio lub pośrednio z przepisów prawa podatkowego materialnego, w tym zarówno przewidzianych na gruncie ordynacji podatkowej, jak również w poszczególnych ustawach regulujących określone podatki.

19 Z wszczęciem postępowania z urzędu mamy do czynienia, m.in. w przypadku podatku od spadków i darowizn, podatku rolnego, leśnego oraz podatku od nieruchomości (kiedy podatnikiem są osoby fizyczne). Deklaracje składane przez podatników do organów podatkowych, związane z ww. podatkami, wydają się być swoistymi wnioskami o wszczęcie postępowania podatkowego. Niemniej jednak, przypisanie deklaracji podatkowej skutku w postaci wszczęcia postępowania, może budzić poważne wątpliwości. Należy zająć stanowisko, że w znaczeniu procesowym, w rozumieniu art. 165 o.p., deklaracje podatkowe nie są wnioskami o wszczęcie postępowania, zaś postępowanie wszczynane jest z urzędu. Zasadniczym argumentem przemawiającym za tym ostatnim stanowiskiem jest okoliczność, iż postępowanie w sprawie wymiaru każdego z ww. podatków może nastąpić nawet wówczas, gdy podatnik świadomie zaniechał złożenia stosownej deklaracji, pomimo istnienia takiego obowiązku. (tak: Komentarz do art.165 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2007). Przepis art. 3 pkt 5 o.p. stanowi, że przez deklaracje rozumie się również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania zobowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. Należy zauważyć, że inny charakter ma zeznanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn. Zawiera ono dane co do przedmiotu i podstawy opodatkowania, a nie wyliczenie należnego podatku, które następuje w drodze decyzji ustalającej organu podatkowego. Zeznanie to ma charakter informacji niezbędnej do uruchomienia postępowania podatkowego. Z praktycznego punktu widzenia w zasadzie, gdy chodzi o nakładanie obowiązków na jednostki, organ działa z urzędu, gdy zaś orzeka o uprawnieniach podmiotu administrowanego, to działa na wniosek uprawnionego.

20 Z wnioskiem o umorzenie postępowania podatkowego w sprawie podatku od spadków i darowizn wystąpił w dniu 3 sierpnia 2008 r. A. H.

21 Organ I instancji, jak i II instancji ustosunkował się do treści złożonego wniosku w sposób merytoryczny.

22 W ocenie Sądu, brak było podstaw do wydawania postanowienia w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania, skoro w takim przypadku postępowanie wszczynane jest wyłączenie z urzędu. Wniosek taki powinien mieć dla organu jedynie charakter informacyjny i nie powinien być w ogóle rozpoznany.

23 Zgodnie z art. 208 § 1 o.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania, zaś § 2 stanowi, iż organ podatkowy może umorzyć postępowanie, jeżeli wystąpi o to strona, na której żądanie postępowanie zostało wszczęte, a nie sprzeciwiają się temu inne strony oraz nie zagraża to interesowi publicznemu.

24 W orzecznictwie utrwalony został pogląd, że przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość może wynikać z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych.

25 Należy podkreślić, iż bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to, m.in. brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu. Jeżeli zatem, w przepisach prawa nie określono możliwości wszczęcia na wniosek strony postępowania w sprawie podatku od spadków i darowizn, postępowanie w tej sprawie nie może się toczyć i organ podatkowy nie może takiego wniosku rozpoznawać.

26 W ocenie Sądu organy podatkowe rozpatrując wniosek strony o umorzenie postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od spadku naruszyły przepisy Ordynacji podatkowej- art. 208 § 2, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 października 2004 r., III SA 2265/03).

27 W myśl zacytowanego przepisu art. 208 § 2 o.p. organ podatkowy może umorzyć postępowanie, jeżeli wystąpi o to strona, na której żądane postępowanie zostało wszczęte. Ordynacja podatkowa nie zawiera przepisu dającego organom podatkowym możliwość wydania decyzji o odmowie umorzenia postępowania wszczętego z urzędu (tak wyrok NSA w Warszawie z dnia 30 maja 2001 r., III SA 220/00).

28 Organy w niniejszym postępowaniu mogły wydać decyzję o umorzeniu postępowania, gdyby stało się ono bezprzedmiotowe – po spełnieniu przesłanek z art. 208 § 1 o.p. lub decyzję merytoryczną ustalającą wysokość przedmiotowego podatku od spadków i darowizn. W żadnym razie organ nie mógł, w przypadku wszczęcia postępowania z urzędu, wydać decyzji o odmowie umorzenia postępowania – odnosząc się w sposób merytoryczny do złożonego w sprawie wniosku o umorzenie.

29 Dlatego biorąc pod uwagę powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające organu I Instancji.

30 O zakresie wykonania zaskarżonego aktu, Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a.

31 Wobec uwzględnienia skargi Sąd na podstawie art. 200 p.p.s.a. zasądził od organu na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania – wpisu sądowego, uiszczonego na podstawie przepisu § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.).