Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 czerwca 2024 r., III SA/Wa 702/24

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 czerwca 2024 r., III SA/Wa 702/24

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, asesor WSA Marta Sarnowiec - Cisłak, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2024 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę.

Uzasadnienie

2 Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., na podstawie wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (poprzedni organ egzekucyjny) tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014 r., w łącznej kwocie głównej 309.742 zł plus odsetki w wysokości 38.664,10 zł., prowadził do majątku Q. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") postępowanie egzekucyjne. Ww. tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r.

3 Pismem z 22 czerwca 2016 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. wraz z wnioskiem o wstrzymanie jej wykonania.

4 Postanowieniem z [...] lipca 2016 r., wydanym w trybie art. 56 § 3 w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 599 z pźn. zm.) - dalej jako u.p.e.a. - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. zawiesił prowadzone do majątku Spółki m.in. na podstawie ww. tytułów wykonawczych postępowanie egzekucyjne, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia wniosku w przedmiocie wstrzymania wykonania ww. decyzji wymiarowej.

5 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 7 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2276/16 odmówił wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r., następnie na skutek wniesionego zażalenia, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 uchylił powyższe rozstrzygnięcie w całości i wstrzymał wykonanie ww. decyzji.

6 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2276/16 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r., następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 23 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 384/18 oddalił wniesioną przez Skarżącą skargę kasacyjną.

7 W dniu 1 stycznia 2021 r. nastąpiła zmiana organu egzekucyjnego z Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. na Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.

8 [...] Urząd Skarbowy w R. (działając jako wierzyciel) pismem z 4 sierpnia 2023 r. wystąpił do [...] Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o wszczęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r.

9 Postanowieniem z [...] października 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. podjął postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki na podstawie ww. tytułów wykonawczych.

10 Zawiadomieniem z 11 października 2023 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. Zawiadomienie wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono Spółce 16 października 2023 r., natomiast Bank otrzymał je 11 października 2023 r.

11 Pismem z 20 października 2023 r., Spółka wniosła skargę na ww. czynność egzekucyjną, której zarzuciła naruszenie:

12 art. 80 w zw. z art. 59 § 1 pkt 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2505) - dalej jako "u.p.e.a." - poprzez bezzasadne wydanie zawiadomienia, w okresie kiedy postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone;

13 art. 80 u.p.e.a. w zw. z art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - dalej "u.k.s.", oraz art. 54 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (tj. Dz. U z 2022 r. poz. 2651) - dalej jako "O.p.", poprzez nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, a w konsekwencji zawyżenie ich kwoty;

14 art. 80 u.p.e.a., poprzez błędne określenie w zawiadomieniu kwoty należności głównej;

15 art. 8 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 775) - dalej jako "k.p.a.", w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów egzekucyjnych.

16 W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone w trybie art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a., tj. z uwagi na brak jego podjęcia przed upływem 12 miesięcy od dnia wystąpienia wierzyciela z wnioskiem ozawieszenie. Skarżąca podkreśliła, że żądanie wierzyciela w przedmiocie zawieszenia zostało zgłoszone 8 lipca 2016 r., natomiast organ egzekucyjny podjął je dopiero w 2023 r.

17 Postanowieniem z [...] listopada 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. oddalił wniesioną pismem z 20 października 2023 r. skargę na czynność egzekucyjną. W uzasadnieniu stwierdził, że dokonując zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego nie naruszył art. 80 u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutu dokonania zajęcia w postępowaniu, które powinno być umorzone wyjaśnił, że postanowienie z 8 lipca 2016 r.o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego wygasło przed upływem 12 miesięcy na skutek wstrzymania przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 wykonania decyzji wymiarowej, będącej podstawą prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

18 Pismem z 27 listopada 2023 r. Spółka wniosła zażalenie na ww. postanowienie organu I instancji, podnosząc zarzuty takie, jak w skardze z 20 października 2023 r. Jednocześnie skarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 54 § 5 u.p.e.a. w zw. z art. 107 § 3 w zw. z art. 140 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez brak prawidłowego odniesienia się przez organ egzekucyjny do zarzutów zawartych w skardze, w tym przede wszystkim poprzez brak ustosunkowania się do zarzutu nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, a konsekwentnie zawyżenia ich kwoty w zawiadomieniu. Skarżąca wniosła o orzeczenie co do istoty sprawy i uznanie dokonanej zawiadomieniem z 11 października 2023 r. czynności egzekucyjnej za niebyłą i bezskuteczną - w szczególności w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

19 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "organ odwoławczy") postanowieniem z [...] stycznia 2024 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

20 W uzasadnienie stwierdził, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] listopada 2023 r. prawidłowo oddalił skargę na czynność egzekucyjną dokonaną zawiadomieniem z 11 października 2023 r. w [...] S.A. Zastosowany środek egzekucyjny został wymieniony w katalogu środków określonych w art. 1a pkt 12 lit a tiret 4, tj. zajęcie z rachunków bankowych. W ocenie DIAS wszystkie wymogi formalne wymienione w art. 80 u.p.e.a., zostały przez organ egzekucyjny spełnione.

21 Odnosząc się do zastrzeżeń dotyczących błędnego określenia w kwestionowanym zawiadomieniu o zajęciu kwoty należności głównej DIAS wyjaśnił, że postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na zlecenie wierzyciela, który jest jego dysponentem. Wnioskiem z 4 sierpnia 2023 r. Wierzyciel wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o wszczęcie do majątku Skarżącej postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych.

22 W przedmiotowym wniosku wskazał, że obecnie zaległości Spółki (w kwocie należności głównej) z tytułu nieuiszczonego podatku VAT wynoszą: za wrzesień 2014 r. - 39.280 zł i za październik 2014 r. - 91.222 zł. Następnie pismem z 28 sierpnia 2023 r. Wierzyciel zaktualizował wysokość zaległości za wrzesień 2014 r. do kwoty 38.977,37 zł.

23 Organ egzekucyjny prawidłowo w zawiadomieniu z 11 października 2023 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A. w pozycji nr 1, wpisał kwotę - 91.222 zł, jako wysokość dochodzonej za październik 2014 r. należności głównej, natomiast w poz. nr 2, podał kwotę - 38.977,37 zł, jako wysokość zaległości za wrzesień 2014 r. Były to bowiem kwoty wskazane przez Wierzyciela w wystosowanych do organu egzekucyjnego pismach.

24 Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek DIAS wyjaśnił, że nie może być on przedmiotem badania w postępowaniu wszczętym w trybie skargi na czynności egzekucyjne, ponieważ wykracza poza ramy niniejszego postępowania. Powinien być natomiast przedmiotem odrębnego postępowania np. w trybie zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 u.p.e.a. W trybie skargi na czynności egzekucyjne nie podlegają bowiem rozpatrzeniu kwestie materialno - prawne stanowiące podstawę uruchomienia odrębnego postępowania administracyjnego.

25 Niezależnie od powyższego DIAS podkreślił, że Skarżąca skorzystała z przysługującego środka zaskarżenia i pismem z 18 października 2023 r. wniosła zarzuty w sprawie prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. postępowania egzekucyjnego. W powyższych zarzutach Skarżąca wskazała argumentację podobną do podniesionej w skardze z 20 października 2023 r.

26 W ocenie DIAS niezasadny jest również zarzut dotyczący zastosowania środka egzekucyjnego w okresie, kiedy postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone, z uwagi na brak jego podjęcia prze upływem 12 miesięcy od dnia wystąpienia Wierzyciela z wnioskiem o zawieszenie. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] lipca 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Skarżącej m.in. na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. Ww. rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie art 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (wniosek Wierzyciela) i zawierało określony moment do którego będzie obowiązywać, tj. do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny złożonego wniosku w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r. Zatem z chwilą wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowienia z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 wstrzymującego wykonanie ww. decyzji wymiarowej, spełniła i się przesłanka wskazana przez organ egzekucyjny w treści postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Ponadto postanowienie NSA z 8 czerwca 2017 r. zapadło przed upływem 12 miesięcy od momentu w którym Naczelnik- [...] Urzędu Skarbowego w R., zgłosił żądanie zawieszenia postępowania egzekucyjnego (8 lipca 2016 r.).

27 Po ustaniu przyczyny zawieszenia (rozstrzygnięcie przez NSA wyrokiem z 23 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 384/18, wniesionej skargi kasacyjnej), postanowieniem z 10 października 2023 r. organ egzekucyjny podjął postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. i wszczął egzekucję administracyjną.

28 Pismem z 28 lutego 2024 r. Skarżąca wniosła skargę na ww. postanowienie zarzucając mu naruszenie:

29 art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r.) w zw. z art. 80 § 1 u.p.e.a. poprzez podjęcie czynności zajęcia egzekucyjnego skierowanego do wierzytelności z rachunku bankowego Spółki podczas, gdy przedmiotowa czynność egzekucyjna została dokonana w ramach postępowania egzekucyjnego, które powinno zostać umorzone;

30 art. 54 § 5 u.p.e.a. wzw. z art. 107 § 3 wzw. z art. 140 k.p.a. wzw. z art. 18 u.p.e.a poprzez akceptację ze strony DIAS braku prawidłowego odniesienia się przez organ egzekucyjny do zarzutów zawartych w skardze na czynności egzekucyjne, w tym przede wszystkim poprzez brak ustosunkowania się do zarzutu nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, a konsekwentnie zawyżenia ich kwoty w zawiadomieniu;

31 art. 80 u.p.e.a. w zw. z art. 24 ust. 5 u.k.s. oraz art. 54 §1 O.p. poprzez nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, a konsekwentnie zawyżenie ich kwoty;

32 art. 80 u.p.e.a. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. poprzez błędne określenie w zawiadomieniu kwoty należności głównej i niewyjaśnienie wskazywanych przez Skarżącą rozbieżności w dochodzonych kwotach;

33 art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady zaufania do organu poprzez dokonanie czynności egzekucyjnej pomimo, że przedmiotowe postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone;

34 art. 6 k.p.a. poprzez naruszenie zasady w nim wyrażonej.

35 Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia w całości oraz poprzedzającego go postanowienia oraz orzeczenie co do istoty sprawy i zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, zgodnie z właściwymi przepisami

36 W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

37 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

38 Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

39 Zgłoszone przez Skarżącą zarzuty dotyczą nieprawidłowo - zdaniem Strony - zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, z uwagi na dokonanie czynności zajęcia w postępowaniu, które powinno być umorzone; dotyczą także kwestii zastrzeżonych dla innego środka prawnego, jakim są zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym.

40 W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie prowadzone jest na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych 5 lipca 2016 r. Jak wynika z akt sprawy, postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przed 30 lipca 2020 r., tj. przed wejściem w życie nowelizacji m.in. art. 54 u.p.e.a. dokonanej ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 2070) - dalej "ustawa zmieniająca". Natomiast zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zostało dokonane zawiadomieniem z 11 października 2023 r. (doręczone Skarżącej wraz z odpisami tytułów wykonawczych 16 października 2023 r., Bank natomiast otrzymał je 11 października 2023 r.). Skarga na ww. czynność egzekucyjną została wniesiona pismem z 20 października 2023 r.

41 Tymczasem zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 (u.p.e.a.) i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe (§ 1).

42 Z § 2 ustawy zmieniającej wynika zaś, że do egzekucji z:

43 1) pieniędzy,

44 2) rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego oraz rachunku

45 prowadzonego przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową,

46 3) wierzytelności z tytułu nadpłaty lub zwrotu podatku,

47 praw z instrumentów finansowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub innych rachunkach oraz wierzytelności z rachunków pieniężnych,

48 5) ruchomości

49 - wszczętych po wejściu w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

50 Z kolei do skargi na czynność egzekucyjną dokonaną w egzekucji, o której mowa w ust. 2, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (§ 5).

51 Skoro zatem postępowanie egzekucyjne zawieszone zostało na wniosek wierzyciela postanowieniem z 8 lipca 2016 r. tym samym do postępowania egzekucyjnego zastosowanie znajdą przepisy dotychczasowe, natomiast do skargi na czynności egzekucyjne znajdą zastosowanie przepisy wprowadzone ustawą zmieniającą.

52 Podstawę prawną postanowienia stanowiły przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej u.p.e.a.), w brzmieniu obowiązującym po 30 lipca 2020 r. (ustawa zmieniająca - Dz.U. z 2019, poz. 2070), a w szczególności jej art. 54 § 1, zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Przepisy te stanowią o wyłącznych podstawach skargi, która powinna określać zaskarżoną czynność, zakres żądania i jego uzasadnienie (art. 54 § 2 u.p.e.a.). Czynność egzekucyjna to, jak wynika z art. la pkt 2 u.p.e.a., wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego.

53 Należy wyjaśnić, że dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy może polegać na zastosowaniu niedopuszczalnego środka egzekucyjnego. Środek egzekucyjny jest niedopuszczalny, jeżeli nie został przewidziany w ustawie, a ponadto jeżeli wprawdzie został przewidziany w ustawie, ale do egzekucji obowiązków innego rodzaju. Niedopuszczalne jest również stosowanie środków egzekucyjnych wobec osoby niepodlegającej jurysdykcji polskich organów administracyjnych, zwłaszcza korzystających z immunitetu dyplomatycznego lub konsularnego. Stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany albo stał się bezprzedmiotowy (art. 7 § 3 u.p.e.a.).

54 W ocenie Sądu DIAS prawidłowo ocenił działanie organu egzekucyjnego, jako zgodne z prawem.

55 Sposób dokonania czynności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, a równocześnie prawidłowość jej przeprowadzenia, należy rozpatrywać na podstawie regulacji zawartych w przepisie art. 80 u.p.e.a. W myśl art. 80 § 2 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego, jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Z kolei postępując zgodnie z § 3 tego artykułu, jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa powyżej, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego.

56 W przedmiotowej sprawie zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonano zgodnie z art. 80 § 1 ww. ustawy. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. doręczył 11 października 2023 r. do [...] S.A. zawiadomienie z 11 października 2023 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Jednocześnie z przesłaniem ww. zawiadomienia do Banku organ egzekucyjny poinformował o dokonaniu ww. zajęcia. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisami tytułów wykonawczych Skarżąca otrzymała 16 października 2023 r. Do zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego wykorzystano druk, który zawiera elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a., z uwzględnieniem art. 67 § 2a u.p.e.a.

57 W tej sytuacji Sąd uznał, że czynność egzekucyjna w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego została dokonana z zachowaniem reguł określonych w przepisie art. 80 § 1 i § 3 u.p.e.a.

58 Należy wskazać, że dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy może też polegać na zastosowaniu dopuszczalnego środka egzekucyjnego, ale w sposób naruszający ustawę (tak trafnie P. M. Przybysz (w:) Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz , wyd. IX, Warszawa 2021, art. 54).

59 W takim też kontekście Sąd ocenił zasadność zarzutu zastosowania środka egzekucyjnego w okresie, kiedy - zdaniem Strony - postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone, z uwagi na brak jego podjęcia przed upływem 12 miesięcy od dnia wystąpienia Wierzyciela z wnioskiem o jego zawieszenie. .

60 Otóż zgodnie z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w całości lub części na żądanie wierzyciela. Zgodnie zaś z art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r.) postępowanie egzekucyjne umarza się w całości lub w części w przypadku, gdy postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania.

61 W niniejszej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] lipca 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki m.in. na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016r. Ww. rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., to jest na podstawie wniosku wierzyciela, w związku wniesieniem skargi na decyzję wymiarową Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2016r., wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W postanowieniu o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego w sposób jednoznaczny, zgodnie z wnioskiem wierzyciela, określono ramy czasowe tego zawieszenia tj. do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie wniosku Spółki o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r.( karta 44 akt administracyjnych).

62 Zatem z chwilą wydania przez Naczelny Sądu Administracyjny postanowienia z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 wstrzymującego wykonanie ww. decyzji wymiarowej spełniła się przesłanka wskazana przez organ egzekucyjny w treści postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego i Wierzyciel nie miał obowiązku występować do organu egzekucyjnego z wnioskiem o jego podjęcie. Podkreślić przy tym należy, że postanowienie NSA zapadto przed upływem 12 miesięcy od momentu, w którym Wierzyciel wystąpił z wnioskiem o zawieszenia postępowania egzekucyjnego (8 lipca 2016 - karta 42 akt administracyjnych).W tej sytuacji zarzut naruszenia przepis art. 56 §1 pkt 8 u.p.a.a. ocenić należy jako niemający wpływu na wynik sprawy.

63 Ponowne zawieszenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło na skutek wstrzymania postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2017 wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r. Słusznie uznał Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, że zawieszenie postępowania nastąpiło z mocy prawa - w myśl bowiem art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w całości lub w części w razie wstrzymania wykonania, odroczenia terminu wykonania obowiązku albo rozłożenia na raty spłat należności pieniężnej, zaś wydanie zgodnie z § 3 tego przepisu postanowienia w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego ma charakter jedynie deklaratoryjny. (P.Pietrasz [w:j Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, red. D. R. Kijowski, Warszawa 2015, art. 56; wyrok NSA z 5 maja 2021 r. sygn. akt III FSK 417/2).

64 Skutki zawieszenia postępowania powstały zatem z mocy prawa, z momentem wejścia do obrotu prawnego ww. postanowienia NSA o wstrzymaniu wykonania decyzji. Wprawdzie organ powinien na podstawie art. 56 § 3 u.p.e.a. wydać postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego, jednak zdaniem Sądu, jego brak nie ma wpływu na wynik sprawy, bowiem postanowienie takie miałoby charakter deklaratoryjny, co oznacza, że jedynie potwierdzałoby wcześniejsze zawieszenie postępowania, które nastąpiło z mocy prawa.

65 Do zawieszenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a, nie ma zastosowania art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r.) gdyż odnosi się on wyłącznie do postępowania egzekucyjnego,które zostało zawieszone na wniosek wierzyciela.

66 Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, trafnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. uznał za niezasadny zarzut zastosowania środka egzekucyjnego w okresie, kiedy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone.

67 W rozpoznanej sprawie, w skardze na czynność egzekucyjną Skarżąca zarzuciła również nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, a także błędne określenie w Zawiadomieniu należności głównej. Kwestie te znajdują się poza zakresem instytucji uregulowanej w art. 54 § 1 u.p.e.a.

68 Na tle art. 54 u.p.e.a. wyjaśnić należy, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne - stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego - ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym co do zasady nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (wyrok NSA z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 290/13). Nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych

69 przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego (wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 749/13, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2023 r. sygn. akt I GSK 1053/20). Skarga na czynności egzekucyjne nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji, albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego - w stosunku do wskazanych wyżej - środka zaskarżenia, a jej ograniczony zakres sprawia, że w ramach skargi nie mogą być badane - tak jak tego oczekiwała Skarżąca - w szczególności zarzuty związane z nieuwzględnieniem przerw w naliczaniu odsetek i w konsekwencji zawyżenia ich kwoty w Zawiadomieniu, czy też błędne określenie w zawiadomieniu kwoty należności głównej.

70 W odniesieniu do zarzutu Skarżącej dotyczącego nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, jak trafnie wskazały organy, zarzut ten nie może być przedmiotem badania w postępowaniu wszczętym w trybie skargi na czynności egzekucyjne, bowiem wykracza poza ramy tego postępowania. Może on być on przedmiotem odrębnego postępowania, prowadzonego w trybie zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 u.p.e.a. Jak wynika z akt sprawy Skarżąca skorzystała z tego środka zaskarżenia i pismem z 18 października 2023 r. wniosła zarzuty w sprawie prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. postępowania egzekucyjnego. W piśmie tym Skarżąca wskazała podobną argumentację, a mianowicie wniosła zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku w zakresie kwoty odsetek obliczonych bez uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek spowodowanych przewlekłością postępowania i nieuwzględnienia w kwocie odsetek wskazanej w tytule wykonawczym okresów naliczania odsetek od zaległości podatkowych.

71 Podobnie, kwestia błędnego określenia w Zawiadomieniu kwoty należności głównej i niewyjaśnienie rozbieżności w dochodzonych kwotach również była podnoszona przez Skarżącą w ramach zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji - w tym zakresie sformułowano zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z wydanej decyzji. Wobec tego kwestia ta nie może być ona badana w postępowaniu zainicjowanym skargą na czynności egzekucyjne.

72 Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r.poz. 1634 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.

73 -----------------------

74 Sygn. akt III SA/Wa 702/24

75 Sygn. akt III SA/Wa 702/24