Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 listopada 2005 r., III SA/Wa 2575/05

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 listopada 2005 r., III SA/Wa 2575/05

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Tarno, Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Asesor WSA Dariusz Turek, Protokolant Marcin Bącal, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2005 r. sprawy ze skargi S. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia żądania w sprawie wznowienia postępowania o podatek od towarów i usług oddala skargę

Uzasadnienie

2 Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania. S.J. , decyzją z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] maja 2005 r. nr [...] o odmowie wznowienia postępowania, zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W z dnia [...] sierpnia 2000 r.

3 W uzasadnieniu wydanej decyzji stwierdził. Decyzją ostateczną z dnia [...] sierpnia 2000 r. znak; [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2000 r. znak: [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej i kwoty odsetek od zaległości za poszczególne miesiące 1998 roku w podatku od towarów i usług Spółki cywilnej B. w R. przy ul. [...]

4 W dniu 17 lutego 2003 r. radca prawny C.K. , reprezentujący wspólnika spółki S.J. złożył wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji, z tym, że we wniosku zawarł także żądanie wznowienia postępowania w tej sprawie.

5 Decyzją z dnia [...] marca 2004 r. Minister Finansów po rozpatrzeniu całości materiałów stwierdził uchybienie terminu do złożenia wniosku i odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Izby Skarpowej w W. z dnia [...] sierpnia 2000 r.

6 We wniosku z dnia 17 lutego 2003 r. uzupełnionym pismem z dnia 31 marca 2003 r. pełnomocnik S.J. jako podstawę prawną obecnie rozpatrywanego żądania wskazał art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

7 W uzasadnieniu wniosku podniósł, że S.J. bez swojej winy nie brał udziału w postępowaniu, o decyzji wydanej w wyniku postępowania dowiedział się w lutym 2003 r. w związku z postępowaniem przed [...] Urzędem Skarbowym wszczętym na podstawie postanowienia [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2003 r., nie był powiadamiany o toczącym się postępowaniu przeciwko Spółce, pomimo, że był odrębną od spółki cywilnej B. stroną postępowania. Zdaniem pełnomocnika naruszono art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej - jednej z podstawowych zasad postępowania podatkowego.

8 Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zgodnie z przepisem art. 240 § 1 pkt. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Dz.U, Nr 8 poz. 60 ze zm.), w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu.

9 Przepis art. 241 § 2 pkt. 1 stanowi, iż wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt. 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

10 Ze zgromadzonych akt sprawy wynika, że decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2000 r. doręczona została skutecznie w dniu 25 sierpnia 2000 r.

11 Decyzja została doręczona spółce cywilnej "B." S.J., B.S., J. S. na adres siedziby spółki, zgodnie z przepisem art. 151 Ordynacji podatkowej. Osobą, która odebrała zaskarżoną decyzję w siedzibie jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej s.c. "B." był wspólnik spółki B.S..

12 Wniosek w sprawie wznowienia postępowania złożony został w dniu 17 lutego 2003 r., zatem po upływie terminu zakreślonego w art. 241 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

13 Jako organ drugiej instancji – Dyrektor Izby Skarbowej w W., odpowiadając na zarzuty S.J., iż o postępowaniu podatkowym dowiedział się dopiero w dniu 29 stycznia 2003 r., wyjaśnił, że miesięczny termin do wznowienia postępowania rozpoczął bieg w dniu 25 sierpnia 2000 r., to jest w dacie doręczenia Spółce decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2000 r.

14 S.J. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, domagając się uchylenia decyzji. Dyrektora Izby Skarbowej zarówno z dnia [...] lipca 2005 r. jak i [...] maja 2005 r. Zaskarżonej decyzji zarzucił:

15 1) naruszenie przepisów prawa postępowania podatkowego, a to w szczególności art. 240 § 1 pkt 4 w zw. z art. 241 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami) przez niewłaściwą zastosowanie tych przepisów, oraz naruszenie przepisów art. 145 § 1 i przepisów art. 21 Ordynacji podatkowej polegające na ich niewłaściwej interpretacji powodującej niezgodne ze stanem faktycznym i prawnym ustalenia, że Decyzja Izby Skarbowej nr [...] z [...] sierpnia 2000 r., będąca przedmiotem wniosku Skarżącego o wznowienie postępowania została skutecznie doręczona S. również J. w dniu 25 sierpnia 2000 r., gdyż za takie skuteczne doręczenie można było uznać doręczenie spółce B. s.c., mimo że S.J. w czasie postępowania podatkowego wspólnikiem tej spółki już nie był,

16 2) naruszenie interesu prawnego skarżącego polegające na tym, że jest on bezpodstawnie narażony na odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej "B." w sytuacji, gdy pozbawiony został możliwości obrony przed wydaniem niezgodnej z prawem decyzji wymiarowej organów podatkowych dotyczących tej spółki i możliwości zaskarżenia tej decyzji.

17 Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, wyjaśnił, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) - przepisem obowiązującym w okresie wydania zaskarżonej decyzji, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne.

18 W tym stanie prawnym należy stwierdzić, że ustawodawca w kręgu podatników podatku VAT ujął jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, do których zalicza się między innymi spółki cywilne.

19 Powyższe powoduje, że wszelkie obowiązki i uprawnienia wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług odnosić się będą do spółek cywilnych, a nie bezpośrednio do wspólników tych spółek.

20 Adresatem decyzji wymiarowych winna być zatem spółka cywilna jako podmiot samodzielny, odrębny od jej wspólników.

21 Z materiału niniejszej sprawy wynika, że spółka cywilna "B.", której wspólnikami byli S.J., A. P. i B.S., dokonała zgłoszenia rejestracyjnego dla celów podatku od towarów i usług w dniu 28 lutego 1995 r. wskazując jako termin rozpoczęcia działalności dzień l marca 1995r.

22 Z akt rejestracyjnych wynika również, że S.J. był wspólnikiem spółki cywilnej "B." do dnia 5 stycznia 1999 r.

23 W dniu 20 lipca 2001 r. złożono zgłoszenie rejestracyjne w którym za datę zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podano dzień 30 czerwca 2001 r.

24 Wobec powyższego w okresie wydania decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2000 r. w sprawie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 1998 r. Spółka cywilna "B." prowadziła działalność gospodarczą, a S.J. w tym okresie był wspólnikiem spółki cywilnej "B.".

25 Ponadto z materiału zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że S.J. brał udział razem z aktualnymi wspólnikami w postępowaniu podatkowym prowadzonym w spółce cywilnej "B." S.J., B.S., J. S. z siedzibą w R., ul. [...]w zakresie podatku od towarów i usług, za okres I-XII 1998 r., co również sam potwierdzał we wniosku z dnia 12 lutego 2002 r. i w złożonym odwołaniu.

26 Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył.

27 Zarzuty zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie.

28 Dyrektor Izby Skarbowej w W. prawidłowo zastosował w tej sprawie przepis art. 240 § 1 pkt 4 w zw. z art. 241 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zmianami). Przepisy te przewidują, że na wniosek zainteresowanego, który nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu, może być wznowione postępowanie zakończone ostateczną decyzją w sytuacji gdy wniosek ten zostanie złożony w terminie miesiąca od powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

29 Dyrektor Izby Skarbowej ustalił stan faktyczny sprawy, wskazujący, że S.J. był wspólnikiem Spółki cywilnej "B." wraz z B.S. , a następnie i A. P. a po jego odejściu ze spółki z J.S.. Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą w dniu 1 lutego 1995 r., a zakończyła, zgodnie ze zgłoszeniem VAT-Z w dniu 30 czerwca 2001 r.

30 W dniach od 15 czerwca 1999 r. do 17 listopada 1999 r. prowadzone było postępowanie kontrolne dotyczące zobowiązań Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 1998-mego i określające dodatkowe zobowiązanie podatkowe z tytułu stwierdzonych uchybień.

31 Decyzja Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 1999 r., w wyniku złożonego przez Spółkę odwołania, została uchylona, ponownie wydana w dniu [...] maja 2000 r., została doręczona S.J. w dniu 26 maja 2000 r. Następne odwołanie Spółki z dnia 10 czerwca 2000 r. zawiera pod tekstem nazwisko skarżącego. Decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2000 r. została doręczona na nazwisko wspólników, na adres Spółki, B.S., w dniu 25 sierpnia 2000 r. Wspólnicy złożyli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, która postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2001 r. została odrzucona.

32 W dniu 30 grudnia 1998 r. Prezydent Miasta R. wykreślił S.J. jako wspólnika Spółki "B.". W dniu 15 stycznia 1999 r., informacjami NIP 6 i NIP 2 Spółka wskazała dokonane zmiany.

33 Dane te wskazują, że aczkolwiek S.J. wystąpił ze Spółki z dniem 30 grudnia 1998 r. to jednakże brał udział w postępowaniu podatkowym skoro skutecznie została mu doręczona decyzja z dnia [...] maja 2000 r..

34 Kwestionowane rozstrzygnięcia dotyczyły więc problemu – czy doręczenie decyzji z dnia [...] sierpnia 2000 r. na adres Spółki cywilnej było skuteczne wobec Stanisława Jasiuka, który w tej dacie nie był już wspólnikiem tej Spółki.

35 Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przesądza tę kwestię przepis art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług. Analogiczne stanowisko zawiera wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2004 r. sygn. akt III SA/Wa 1207/04, wydany po rozpoznaniu skargi S.J. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] marca 2004 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] sierpnia 2000 r.

36 Sąd w uzasadnieniu stwierdził. "Ustawa o VAT jednoznacznie stanowi, że podatnikami podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego są nie tylko osoby fizyczne i prawne, lecz także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, do których zalicza się miedzy innymi spółki cywilne (art. 5 ust. 1 ustawy). Tak, więc na gruncie tych podatków spółce cywilnej jako jednostce wspólników, a nie samym wspólnikom, przyznano podmiotowość prawnopodatkową. Tym samym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników tych podatków wynikające z ustawy o VAT odnoszą się do spółek cywilnych, a nie bezpośrednio do wspólników tych spółek. Ta kwestia nie budzi kontrowersji na tle orzecznictwa sądów administracyjnych. Dopiero w przypadku rozwiązania spółki cywilnej przestaje istnieć podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT korzystający z uprawnień i wypełniający obowiązki określone w ustawie o VAT. Z tą datą do spółki cywilnej nie może zostać skierowana decyzja, bowiem przestaje ona być stroną postępowania w rozumieniu art. 133 i 134 Ordynacji podatkowej. Rozwiązanie (likwidacja) spółki cywilnej powoduje, iż traci ona podmiotowość prawnopodatkową. Spółka cywilna ,,B." w dacie postępowania przed organami skarbowymi, jaki i w dacie postępowania odwoławczego istniała, a tym samym istniał podmiot określonych zobowiązań podatkowych i mogła być wydana wobec tego podmiotu decyzja określająca jego zobowiązanie. W tej sytuacji nie można czynić zarzutu Ministrowi Finansów naruszenia przepisów art. 145 § 1 i art. 211 Ordynacji podatkowej.

37 Skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej w dniu 17 lutego 2003r., czyli po upływie roku od daty doręczenia decyzji Izby Skarbowej, a zatem zarzut naruszenia art. 248 w zw. z art. 249 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej również należy uznać za chybiony".

38 Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę podziela ten pogląd, a jednocześnie zwraca uwagę na następującą okoliczność. Otóż odbierając decyzję Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2000 r., S.J. przy dołożeniu należytej staranności, celem ochrony własnych interesów, mógł z łatwością ustalić losy odwołania od tej decyzji, a więc również treść decyzji z dnia [...] sierpnia 2000 r., o ile B.S. , jej nie przekazał. Trudno zatem przyjąć bezkrytycznie założenie S.J., iż bez swojej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym, zakończonym tą decyzją. Wina lub jej brak są w tym przypadku warunkiem zastosowania lub odmowy zastosowania przepisu art. 240 § 1 pkt 4 ustawy – Ordynacja podatkowa.

39 Mając na uwadze wskazane argumenty ,skarga nie została uwzględniona i na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami), Sąd skargę oddalił.