Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2014 r., III SA/Wa 2477/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2014 r., III SA/Wa 2477/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi A. S. i A. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od listopada do grudnia 2010 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz A. S. i A. S. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Prezydent Miasta L. (dalej zwany "Prezydentem") decyzją z dnia [...]

3 lutego 2013 r. ustalił A. i A. S. (dalej zwani "Skarżącymi") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres XI-XII

4 2010 r. za lokal mieszkalny nr [...] oraz przynależny udział wynoszący 7252/404971

5 części nieruchomości wspólnej, a także udział 2/90 lokalu niemieszkalnego - garażu

6 o powierzchni użytkowej 979,10 m2 wraz z takim samym udziałem w udziale

7 wynoszącym 97910/404971 części nieruchomości wspólnej, którą stanowią grunt

8 oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali

9 położony w L. przy ulicy [...] (dz. ewid. [...] , obr. ewid. [...] ), na kwotę 36 zł. Do opodatkowania przyjęte zostały:

10 1) budynki mieszkalne o pow. 81,42 m2,

11 2) pozostałe budynki o powierzchni 22,36 m2,

12 3) pozostałe budynki 50% o powierzchni 1,56 m2,

13 4) grunty pozostałe o pow. 45,07 m2

14 Prezydent w uzasadnieniu wskazał, że wysokość podatku od nieruchomości

15 ustalono na podstawie złożonej informacji o nieruchomościach i obiektach

16 budowlanych (druk IPN-1) w dniu 9 lipca 2012 r., kserokopii aktu notarialnego:

17 Repertorium A Nr [...] z dnia [...] października 2010 r., pisma firmy

18 Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "A." Spółka z o.o. z dnia 19 października

19 2010 r. oraz zapisu w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę

20 L. dla miasta L., stosując stawki określone w aktualnie obowiązujących przepisach podatkowych.

21 Organ pierwszej instancji po dokonaniu analizy art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4

22 ust. 1 i 5, art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach

23 lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej zwany "u.p.o.l.")

24 wskazał, że skoro lokal niemieszkalny - garaż wielostanowiskowy stanowi odrębną

25 nieruchomość, dla której prowadzona jest odrębna księga wieczysta, zasadnym jest

26 opodatkowanie ww. garażu według stawki przewidzianej dla "budynków

27 pozostałych". Tym samym zwrócił uwagę, że zasadność opodatkowania

28 garaży/miejsc postojowych znajdujących się w budynkach mieszkalnych stawką

29 określoną dla budynków pozostałych została potwierdzona wieloma wyrokami

30 sądów. Wskazał ponadto, iż Naczelny Sąd Administracyjny w poszerzonym składzie,

31 po rozpoznaniu zagadnienia prawnego w przedmiocie opodatkowania podatkiem od

32 nieruchomości garaży stanowiących przedmiot odrębnej własności, usytuowanych

33 w budynku mieszkalnym wielorodzinnym podjął uchwałę o sygn. akt II FPS 4/11,

34 w której uznał, iż garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany

35 w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od

36 nieruchomości według stawki jak dla budynków pozostałych.

37 Końcowo wskazał, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone

38 w Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2012 r. Nr

39 PL/LS/833/40/SIA/12/122 w sprawie stosowania art. 5 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 2

40 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opublikowanej w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów

41 z 2012 r. poz. 20.

42 Skarżący w odwołaniu z dnia 25 marca 2013 r. wnieśli o uchylenie

43 zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia

44 organowi pierwszej instancji.

45 W uzasadnieniu zarzucili organowi podatkowemu niepoprawne zastosowanie

46 stawki opodatkowania garażu. W ich ocenie nie stanowi on powierzchni pozostałych

47 budynków, a jest częścią tego samego budynku mieszkalnego. Podkreślili, że

48 w uchwale Rady Miasta L. nie ma przewidzianej stawki podatku od garażu

49 podziemnego używanego na potrzeby prywatne. Tym samym uznali, że do

50 opodatkowania przedmiotowego garażu powinien mieć zastosowanie § 1 pkt 1

51 Uchwały nr XXXVII/470/2009 Rady Miasta L. z dnia 28 października 2009 r.

52 w sprawie podatków i opłat lokalnych na 2010 r. mówiący o stawce opodatkowania

53 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych. Ich zdaniem potwierdzeniem

54 poprawnego rozumowania powyżej przywołanej Uchwały jest fakt, że w § 1 pkt 3

55 została jednoznacznie ustalona przez Radę Miasta stawka podatku od 1m2

56 powierzchni użytkowej garaży podziemnych lecz dotyczy to garaży związanych

57 z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie do użytku prywatnego.

58 Skarżący ponadto stoją na stanowisku, że organ pierwszej instancji celowo

59 pominął korzystny dla podatnika wyrok NSA z dnia 12 października 2011 r. o sygn.

60 akt. II FSK 733/10 w którym uznał, iż garaż - stanowiący część budynku

61 mieszkalnego podlega, jako ta część, opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2

62 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., z zastosowaniem stawki podatkowej

63 przewidzianej dla części budynku mieszkalnego, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2

64 lit. A ww. ustawy.

65 Jednocześnie wyjaśnili, że informacja o nieruchomości i obiektach

66 budowlanych IPN-1 z dnia 9 lipca 2012 r. została złożona pod presją pracownicy

67 organu podatkowego, a w pierwotnie wypełnionym formularzu powierzchnia garażu

68 była wykazana w części E2 pkt 1 Budynki mieszkalne lub ich części, lecz tak

69 wypełniona informacja nie została przyjęta. Również zaznaczyli, że nie przyjęto do

70 wiadomości, iż istnieją powierzchnie niższe niż 2,20 m skutkujące obowiązkiem

71 zastosowania niższej stawki opodatkowania co zostało wskutek odwołania

72 zweryfikowane komisyjnie.

73 Ponadto zwrócili uwagę na uchybienia polegające na braku możliwości

74 odczytania podpisu osoby wydającej decyzję Prezydenta z dnia [...] lutego 2013 r., a

75 tym samym uznania czy została ona podpisana przez osobę uprawnioną.

76 Końcowo wnosząc o rzetelne stosowanie obowiązujących przepisów

77 podkreślili, że garaż będący częścią budynku mieszkalnego należy zgodnie

78 z obowiązującymi przepisami opodatkować stawką właściwą dla budynku

79 mieszkalnego wynikającą z § 1 pkt 1 Uchwały Rady Miasta L. nr

80 XXXVII/470/2009 z dnia 28 października 2009 r. w sprawie podatków i opłat

81 lokalnych na 2010 r.

82 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej zwane "SKO")

83 decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu

84 pierwszej instancji.

85 Na wstępie organ, odnosząc się do zarzutu, iż garaż podziemny

86 wielostanowiskowy w budynku wielorodzinnym mieszkalnym należy uznać za część

87 budynku mieszkalnego i opodatkować stawką jak dla budynku mieszkalnego, zwrócił

88 uwagę, iż orzecznictwo sądów administracyjnych, jak również piśmiennictwo

89 podatkowe nie było jednolite w omawianej kwestii z uwagi na fakt, iż wątpliwości, na

90 tle niespornego stanu faktycznego, powstawały przy wykładni art. 5 ust. 1 pkt. 2

91 u.p.o.l. Wskazał ponadto, że w orzecznictwie funkcjonowały dwa przeciwstawne

92 poglądy odnoszące się do ustalenia stawki podatku przewidzianej dla garaży,

93 usytuowanych w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. Wskazał tym samym, iż

94 jeden pogląd opowiadał się za opodatkowaniem przedmiotowych garaży według

95 stawek wynikających z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e. Natomiast drugi pogląd negował

96 możliwość opodatkowania usytuowanych w budynkach mieszkalnych garaży

97 stanowiących przedmiot odrębnej własności (odrębnych nieruchomości lokalowych),

98 według stawek wyższych i tym samym stał na stanowisku opodatkowania garaży

99 według stawek jak dla budynków mieszkalnych na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a)

100 ww. ustawy.

101 SKO podkreśliło, że powyższa kwestia została ostatecznie rozstrzygnięta

102 przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 27 lutego 2012 r. w uchwale o sygn. akt

103 II FPS 4/11, w której wskazał, iż "W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2

104 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r.

105 Nr 121, poz. 844 ze zm.) garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności,

106 usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu

107 podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt

108 2 lit. e) tej ustawy".

109 W dalszej części odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieczytelnego podpisu

110 osoby działającej w imieniu organu pierwszej instancji, oraz nieczytelnej pieczątki,

111 zaznaczył, iż w jego przekonaniu nie stanowią o wadliwości decyzji, która

112 obligowałaby organ drugiej instancji do uchylenia zaskarżonej decyzji. Jednocześnie

113 SKO zarzut o złożeniu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IPN-1

114 pod presją pracownika organu pierwszej instancji uznało za niepotwierdzony.

115 Zaznaczyło w związku z tym, że w sytuacji odmowy przyjęcia jakiegokolwiek

116 dokumentu przez organ pierwszej instancji, podatnik może przekazać taki dokument

117 przesyłką listową.

118 Skarżący niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 29

119 sierpnia 2013 r. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

120 w Warszawie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów o postępowaniu

121 administracyjnym oraz Ordynacji podatkowej. Tym samym wnieśli o uchylenie

122 zaskarżonej decyzji w całości, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia

123 organowi drugiej instancji oraz zasądzenie na ich rzecz zwrotu kosztów

124 postępowania.

125 W uzasadnieniu wskazali, iż SKO nie dochowało należytej staranności

126 w rzetelnym rozpatrzeniu wniesionego odwołania poprzez niedopatrzenie się

127 rażących uchybień w treści wydanej przez organ pierwszej instancji decyzji. W ich

128 ocenie uchybienie to polegało na braku podania imienia i nazwiska oraz stanowiska

129 służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji.

130 Skarżący wskazali, że w przesłanych pismach przez Urząd Miasta L.

131 noszących nazwę "decyzja..." nie można stwierdzić pod nimi imienia i nazwiska oraz

132 stanowiska osoby, która postawiła znak graficzny "zbliżony do spirali". Tym samym

133 ze względu na anonimowość nie wiadomo czy posiadała ona upoważnienie do jej

134 podpisania co jest sprzeczne z zapisami art. 210 § 1 pkt 8 O.p.

135 Ponadto w ich ocenie decyzja SKO została wydana z rażącym naruszeniem

136 prawa ponieważ utrzymała w mocy decyzję organu dotkniętą wadą nieważności.

137 Zauważyli, że organ odwoławczy nie dostrzegł, że pracownik Urzędu Miasta

138 L. czyli organu pierwszej instancji, który brał udział w wydaniu decyzji,

139 również brał też udział w wydaniu pierwszej decyzji w przedmiotowej sprawie

140 uchylonej przez SKO. Zdaniem Skarżących w związku z ponownym udziałem tego

141 samego pracownika Urzędu Miasta L. w opracowaniu zaskarżonej do SKO

142 decyzji, zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 O.p. organ wydający decyzje winien wyłączyć

143 pracownika, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji w celu zachowania

144 bezstronności.

145 W ocenie Skarżących zaskarżona decyzja nie jest przekonywująca.

146 Jednocześnie świadczy o instrumentalnym potraktowaniu bez wnikania w treść

147 wniesionego odwołania, nie uwzględnia realiów i nie uwzględnia regulacji np.

148 przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie

149 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

150 Reasumując stoją na stanowisku, że garaż będący częścią budynku

151 mieszkalnego należy zgodnie z obowiązującymi przepisami opodatkować stawką

152 właściwą dla budynku mieszkalnego wynikającą z § 1 pkt 1 Uchwały Rady Miasta

153 L. nr XXXVII/470/2009 z dnia 28 października 2009 r. w sprawie podatków i

154 opłat lokalnych na 2010 r.

155 W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało argumentację zawartą

156 w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

157 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

158 Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów

159 administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne

160 sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej

161 (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z

162 prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt

163 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami

164 administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej w

165 skrócie: "p.p.s.a.") uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa

166 materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego

167 podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia

168 przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

169 Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej

170 sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą

171 prawną.

172 W zakresie tak określonej kognicji Sąd uznał, że skarga była zasadna,

173 aczkolwiek zasadniczo z przyczyn innych, niż w niej podane.

174 Na wstępie podkreślić należy, że zgodnie z ogólnymi zasadami określonymi w

175 przepisach art. 121 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja

176 podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej jako "O.p.")

177 obowiązek wskazywania i gromadzenia dowodów spoczywa na organie

178 podatkowym. Zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 O.p. obliguje organ

179 do przeprowadzenia dowodów z urzędu w celu ustalenia rzeczywistego stanu

180 faktycznego, z kolei przepis art. 187§ 1 O.p. nakłada na organ obowiązek zebrania

181 i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Zgodnie z poglądami

182 orzecznictwa sądowego (por. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

183 26 października 2005 r., sygn. akt FSK 188/05 i oraz z dnia 27 października 2005 r.,

184 sygn. akt FSK 2438/04) dla właściwiej realizacji zasady prawdy obiektywnej

185 konieczne jest zarówno ustalenie okoliczności zgodnych ze stanem rzeczywistym,

186 jak również prawidłowa ich kwalifikacja. Organ podatkowy jest zobligowany do

187 podjęcia działań, które są niezbędne do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.

188 W przypadku zaniechania czynności o charakterze obligatoryjnym - organ dopuszcza

189 się uchybienia zasadzie prawdy materialnej. Przyjmuje się, że organ jest

190 zobowiązany do wyczerpującego zbadania wszelkich okoliczności faktycznych

191 i prawnych związanych z określoną sprawą w celu odtworzenia jej rzeczywistego

192 obrazu i uzyskaniu podstawy do trafnego zastosowania przepisu prawa (Wacław

193 Dawidowicz, Ogólne postępowanie administracyjne, Zarys systemu, Warszawa

194 1962, str. 108). Podnieść przy tym należy, iż zarówno materiał dowodowy, jak i jego

195 ocena winny - zgodnie z art. 210 § 4 O.p. znaleźć swoje odzwierciedlenie w tezach

196 uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać

197 w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów,

198 którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił

199 wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy

200 prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno

201 być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał

202 ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę

203 rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych

204 w art. 124 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom

205 zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę

206 możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków

207 przymusu. Wyjaśnienie przesłanek, którymi kierują się organy przy załatwianiu

208 sprawy winno znaleźć się w szczególności w uzasadnieniu decyzji podatkowej.

209 W ocenie Sądu - orzekające w sprawie organy obu instancji uchybiły

210 powyższym zasadom i to zarówno poprzez niezabranie wszystkich i istotnych dla

211 zbadania sprawy materiałów i dowodów, jak i poprzez, w szczególności,

212 niedokonanie ustaleń odnoszących się do przedmiotu zaskarżenia, a więc lokalu

213 mieszkalnego nr [...] przy ulicy [...] oraz przynależnego udziału

214 wynoszącego 7252/404971 części nieruchomości wspólnej, którą stanowią grunt

215 oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali

216 położonych w L. przy ulicy [...] oraz udział 2/90 lokalu

217 niemieszkalnego - garażu o powierzchni użytkowej 979,10 m2 wraz z takim samym

218 udziale, w udziale wynoszący 97910/404971 części nieruchomości wspólnej, którą

219 stanowią grunt oraz części budynków i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku

220 właścicieli lokalu położonego przy ulicy [...] (dz. ewid. [...], obr. ewid. [...]).

221 Sąd zauważa, że najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut nieważności

222 postępowania, z uwagi na wywodzoną przez Skarżących okoliczność, iż "pracownik

223 Urzędu Miasta L., czyli organu I instancji, który brał udziału w wydaniu

224 decyzji, również brał udział w wydaniu pierwszej decyzji w przedmiotowej sprawie

225 uchylonej przez SKO" i dlatego "w związku z ponownym udziałem tego samego

226 pracownika Urzędu Miasta L. w opracowaniu zaskarżonej decyzji do SKO"

227 osoba ta winna być wyłączona ze sprawy w trybie art. 130 § 1 pkt 6) O.p.

228 Jednocześnie Sąd stwierdza, że w załączonych do Sądu aktach

229 administracyjnych sprawy nie ma jakichkolwiek dokumentów, które pozwoliłyby się

230 odnieść do podniesionego przez Skarżących zarzutu i poddać go weryfikacji. Z

231 analizy załączonych akt, a zwłaszcza tzw. "metryki sprawy" (k. 28 akt adm.) wynika,

232 że kwestia spornego podatku sięga daty 26 lutego 2012r., kiedy wszczęto

233 postępowanie w tej sprawie, obejmując okres do 5 kwietnia 2013r., w której to dacie

234 sprawę przekazano do rozpoznania w trybie odwoławczym SKO w W..

235 Tymczasem pierwszym załączonym do akt sprawy dokumentem jest postanowienie

236 Prezydenta z dnia [...] lutego 2013r. o "wyznaczeniu stronie 7-dniowego terminu do

237 wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału" (k. nr 1 akt adm.). Biorąc

238 powyższe pod uwagę oraz zestawiając z fragmentem uzasadnienia SKO (str. 2

239 uzasadnienia decyzji), w której organ wskazuje, że "postępowanie zostało wszczęte

240 w związku z wnioskiem Odwołujących z dn. 09.07.2012r." oraz, w szczególności

241 faktem, że organ odwoławczy nie odniósł się do tej kwestii ani w zaskarżonej decyzji,

242 ani też w odpowiedzi na skargę a z akt sprawy nie wynika czy w istocie, zgodnie z

243 twierdzeniem Skarżących, kwestia spornego podatku była już przedmiotem

244 rozstrzygnięcia przez SKO, w wyniku którego uchylono w trakcie postępowania

245 odwoławczego tę decyzję, uznać należy, że zgromadzony w sprawie materiał jest

246 niekompletny i nie pozwala Sądowi na zbadanie sprawy w zakreślonym w skardze

247 zarzucie.

248 W tym miejscu Sąd przypomina, że zgodnie z art. 133 §1 p.p.s.a. sąd

249 administracyjny wydaje wyrok na podstawie akt sprawy i rozstrzyga w granicach

250 danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz

251 powołaną podstawą prawną (art. 134§1 p.p.s.a.) oraz, że nie może zastępować

252 organu w obowiązku prawidłowego ustalenia stanu faktycznego lub jego

253 "domniemywania".

254 Reasumując powyższe, w ocenie Sądu, wskazane uchybienie organu

255 odwoławczego stanowi takie naruszenie przepisów postępowania, które ma istotny

256 wpływ na wynik sprawy albowiem uniemożliwia zbadanie podniesionego w skardze

257 zarzutu.

258 Analogicznie, Sąd stwierdza, że organy obu instancji uchybiły zasadzie

259 prawdy obiektywnej w zakresie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w

260 zakresie ustaleń dotyczących udziału 2/90 lokalu niemieszkalnego - garażu o

261 powierzchni użytkowej 979,10 m2 wraz z takim samym udziale, w udziale

262 wynoszącym 97910/404971 części nieruchomości wspólnej, którą stanowią grunt

263 oraz części budynków i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli

264 lokalu położonego przy ulicy [...].

265 Dlatego też, zdaniem Sądu, stanowisko organów odnośnie "prawnego

266 wyodrębnienia garażu wielostanowiskowego" uznać należy za dowolne, gdyż

267 organy nie wykazały jakichkolwiek dowodów które potwierdzałyby, że sporny garaż w

268 istocie stanowi odrębną nieruchomość, o podanej powierzchni i przypisanej do

269 takich nieruchomości stawki podatkowej. Podkreślenia wymaga, że skoro przedmiot

270 opodatkowania garażu został przez podatników w odwołaniu od organu I instancji

271 zakwestionowany, to obowiązkiem SKO, jako organu odwoławczego, było w

272 pierwszej kolejności wyjaśnić dlaczego i na jakiej podstawie organ uznał, iż lokal

273 niemieszkalny - garaż podziemny wielostanowiskowy w budynku wielorodzinnym

274 mieszkalnym jest opodatkowany według stawki przewidzianej dla budynków

275 pozostałych.

276 Tymczasem organ odwoławczy, zamiast kwestię tę przeanalizować i odnieść

277 się do przedstawionego zarzutu, powołał się na przeciwstawne poglądy zawarte w

278 orzecznictwie sadów administracyjnych w tej kwestii oraz uchwałę NSA o sygn. akt II

279 FPS 4/11 i na tej podstawie orzekł, że przedmiotowy garaż stanowi garaż

280 wielostanowiskowy znajdujący się w budynku mieszkalnym. Inaczej mówiąc, organ

281 zamiast dokonać jednoznacznych ustaleń faktycznych w tym zakresie, z powołaniem

282 się na dowody, które o takiej kwalifikacji świadczą, powołał się na wskazaną

283 uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, niejako "zastępując" wyrażony tam

284 pogląd prawny ustaleniami faktycznymi. W szczególności, organ ten w ogóle pominął

285 w swoich rozważaniach przywołany przez organ I instancji akt notarialny i nie

286 wskazał, które jego zapisy świadczą o tym, że w istocie doszło do wyodrębnienia

287 garażu wielostanowiskowego. W aktach sprawy, wbrew twierdzeniom organu

288 odwoławczego, nie znajdują się również dokumenty wskazujące na wyodrębnienie

289 garażu.

290 Ponownie Sąd przypomina, że podstawą prawidłowego zastosowania prawa

291 materialnego jest wcześniejsze, prawidłowe i dokładne wyjaśnienie wszystkich

292 istotnych w sprawie okoliczności faktycznych odpowiadających prawdzie, czyli

293 zgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy (zob. wyrok NSA z dnia 2 października

294 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 822/2003, niepubl.). Obowiązek zebrania całego materiału

295 dowodowego ma więc kluczowe znaczenie dla stosowania przepisów prawa

296 podatkowego materialnego.

297 Zauważyć przy tym trzeba, że organ podatkowy może naruszyć prawo nie

298 tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego

299 zastosowania prawa, ale i w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo

300 do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu

301 faktycznego jest więc nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale

302 również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych faktów w danej

303 sprawie. Jak podkreślił Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia

304 2000 r. (sygn. akt I SA/Lu 1608/98, niepubl.), "ani stan faktyczny, ani norma prawna,

305 według której organ ocenia prawotwórczość faktów, nie są dane w stanie gotowym

306 (...), dlatego należy dokonać ich poszukiwania według obowiązujących reguł

307 proceduralnych".

308 Konsekwencją wyczerpującego zebrania całego materiału dowodowego i jego

309 przeanalizowania jest ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a

310 tym samym stanu faktycznego sprawy, co pozwala dopiero organom podatkowym na

311 dokonanie prawidłowej subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną

312 normę prawną, co stanowić będzie podstawę dla ustalenia ewentualnych skutków

313 podatkowoprawnych tych faktów.

314 Zdaniem Sądu brak wyjaśnienia przy wydawaniu zaskarżonej decyzji

315 wskazanych okoliczności faktycznych stanowi naruszenie przepisów postępowania

316 wskazanych w art. 122 i art. 187§ 1 O.p. Mając na uwadze znaczenie tych

317 okoliczności dla wymiaru podatku od nieruchomości w zaskarżonej części, należało

318 uznać, że występujące w niniejszej sprawie naruszenia przepisów dotyczących

319 postępowania wyjaśniającego miały istotny wpływ na wynik sprawy.

320 Niezależnie od wskazanych wyżej naruszeń postępowania procesowego,

321 zaskarżona decyzja, w ocenie Sądu, narusza również art. 127 i art. 210 § 1 pkt 6 i §

322 4 Ordynacji podatkowej w stopniu, który także mógł mieć wpływ na wynik sprawy.

323 Art. 127 Ordynacji podatkowej statuuje zasadę dwuinstancyjności

324 postępowania, zgodnie z którą organ odwoławczy obowiązany jest ponownie

325 rozpatrzyć i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji.

326 Zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia odwołania lub zażalenia

327 sprawa podatkowa będzie w jej całokształcie ponownie przedmiotem postępowania

328 przed organem drugiej instancji. Rodzi to w konsekwencji obowiązek dwukrotnego

329 przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu

330 faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Dwuinstancyjność oznacza

331 zatem, że każda sprawa powinna być rozstrzygnięta dwukrotnie, a zatem organ

332 odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej

333 instancji i odniesienia się do argumentów zawartych w odwołaniu.

334 Tymczasem, jak już wskazano wcześniej, SKO nie tylko nie odniosło się do

335 zarzutów odwołania, ale w ogóle nie przeprowadziło wskazanego postępowania

336 dowodowego, co przy tak istotnych lukach w materiale dowodowym tym bardziej

337 powinno skłonić ten organ do przeprowadzenia niezbędnych ustaleń faktycznych i

338 dać temu wyraz w swoim uzasadnieniu.

339 Zgodnie bowiem z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, decyzja zawiera

340 uzasadnienie faktyczne i prawne, zaś stosownie do postanowień § 4 tego artykułu

341 uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które

342 organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których

343 innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera

344 wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

345 Uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z niezbędnych elementów

346 decyzji. Proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów oraz

347 argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii, winny znaleźć

348 odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, tak by adresat, a nadto sąd dokonujący

349 kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem

350 organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził. Sądy administracyjne

351 wielokrotnie wskazywały na wagę uzasadnienia decyzji. W wyroku z dnia z dnia 28

352 czerwca 2001 r., sygn. akt III SA 1627/00 (LEX nr 83712) Naczelny Sąd

353 Administracyjny stwierdził, iż "jednym z istotnych warunków wpływających na

354 umocnienie praworządności w administracji - jest obowiązek organów

355 administracyjnych należytego i wyczerpującego informowania stron o

356 okolicznościach faktycznych i prawnych, którymi kierowały się te organy w toku

357 załatwienia spraw. Motywy te powinny znaleźć swój wyraz także w uzasadnieniu

358 faktycznym i prawnym decyzji, bowiem strony mają prawo znać argumenty i

359 przesłanki ich podejmowania. Bez zachowania tego elementu decyzji, strony nie

360 mają możliwości obrony słusznych interesów oraz prowadzenia polemiki z organem

361 zarówno w odwołaniu, jak też w skardze do Sądu. Niezależnie od powyższego -

362 uzasadnienie stanowi jeden z warunków "sine qua non" skutecznej kontroli decyzji

363 administracyjnej przez NSA. Prawidłowe uzasadnienie decyzji ma - zdaniem Sądu -

364 nie tylko znaczenie prawne, ale i wychowawcze, bowiem pogłębia zaufanie

365 uczestników postępowania do organów administracyjnych."

366 Z kolei w wyroku z dnia 28 kwietnia 2000 r., sygn. akt I S.A./Łd 269/98,

367 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jeżeli uzasadnienie podatkowej decyzji

368 ostatecznej jest wadliwe w ten sposób i z tego powodu, że nie spełnia celów i

369 przesłanek art. 210 § 4 O.p., Sąd administracyjny nie jest uprawniony ani też

370 zobowiązany do tego, aby w uzasadnieniu wydanego wyroku uzasadnić

371 rozstrzygnięcie sprawy za organ podatkowy. Podobne stanowisko zajął Naczelny

372 Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt II FSK

373 1067/09 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych

374 http://orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdzając, że sąd administracyjny nie może

375 kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać

376 dostrzeżone braki tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w

377 sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów

378 administracyjnych.

379 Jak już wykazano wcześniej, zaskarżona decyzja uchyla się spod kontroli

380 Sądu, gdyż jej uzasadnienie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa,

381 zaś nie jest rolą Sądu zastępowanie organu w wypełnianiu jego obowiązków.

382 Występujące w rozpoznanej sprawie oczywiste uchybienia w zakresie

383 dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie pozwalały Sądowi ocenić tych

384 zarzutów przy wydawaniu niniejszego wyroku. W ocenie Sądu wszystkie

385 przedstawione powyżej okoliczności faktyczne, które nie zostały zbadane przez

386 organy podatkowe w rozpoznanej sprawie mają znaczenie dla wymiaru podatku od

387 nieruchomości. Ustalenie w toku postępowania właściwego przedmiotu

388 opodatkowania jest obowiązkiem wynikającym z treści art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l.

389 Bez ustalenia istnienia przedmiotu opodatkowania nie jest możliwe powiązanie tego

390 przedmiotu z podatnikiem i wymierzenie mu podatku.

391 Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, w tym w szczególności

392 niewłaściwego zastosowania przepisów prawnych w rozstrzyganej sprawie i uznania,

393 że sporne garaże zostały opodatkowane podatkiem od nieruchomości w niewłaściwej

394 stawce podatkowej, Sąd uznał je za przedwczesne, gdyż jak już stwierdzono

395 wcześniej, brak ustaleń faktycznych w tej kwestii uniemożliwia zbadanie tego

396 zarzutu.

397 Końcowo, Sąd nie podziela poglądu organu odwoławczego wyrażonego w

398 zaskarżonej decyzji, że "zarzut odwołujących dotyczący nieczytelnego podpisu osoby

399 działającej w imieniu organu I instancji oraz nieczytelnej pieczątki, nie stanowią o

400 wadliwości decyzji". Przede wszystkim podkreślić trzeba, że Skarżący nie tylko

401 podnoszą brak czytelnego podpisu osoby, która podpisała zaskarżoną decyzję, ale

402 przede wszystkim to, że w sprawie nie wyjaśniono czy osoba ta miała upoważnienie

403 do występowania w sprawie z upoważnienia organu i tym samym czy decyzja

404 w ogóle została wydana przez organ. Chybione jest zatem stanowisko SKO,

405 powołujące się na wyrok NSA w sprawie II FSK 151/07, że również w realiach

406 niniejszej sprawy nieczytelny podpis osoby upoważnionej nie musi stanowić

407 o wadliwości decyzji, gdyż w sprawie nie tylko chodzi o nieczytelny podpis osoby

408 upoważnionej, ale przede wszystkim czy osoba, która podpisała sporną decyzję

409 miała do tego upoważnienie i jakie stanowiska ta osoba zajmuje, bowiem nieczytelny

410 jest nie tylko podpis osoby, ale i pieczęć, którą się posłużyła.

411 Dlatego też, w prowadzonym ponownie postępowaniu podatkowym organ

412 będzie miał obowiązek nie tylko wyjaśnić przedstawione powyżej wątpliwości

413 związane ze stanem faktycznym sprawy, ale także wyjaśnić kto z ramienia organu

414 I instancji podpisał decyzję i czy podpisał ją zgodnie z posiadanym upoważnieniem

415 do wydania decyzji w sprawie podatku od nieruchomości.

416 Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art.

417 152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

418 O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądzając solidarnie na

419 rzecz Skarżących kwotę 100 zł z tytułu zwrotu kosztów wpisu sądowego.