Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2014 r., III SA/Wa 2476/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2014 r., III SA/Wa 2476/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi A. S. i A. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz A. S. i A. S. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Prezydent Miasta L. (dalej zwany "Prezydentem") decyzją z dnia [...]

3 lutego 2013 r. ustalił A. i A. S. (dalej zwani "Skarżącymi")

4 wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości:

5 - za 2011 r. za lokal mieszkalny nr [...] oraz przynależny udział wynoszący

6 7252/404971 części nieruchomości wspólnej,

7 - za okres I-IV 2011 r. za udział 2/90 lokalu niemieszkalnego - garażu o powierzchni

8 użytkowej 979,10 m2 wraz z takim samym udziałem w udziale wynoszącym

9 97910/404971 części nieruchomości wspólnej,

10 - za okres V-XII 2011 r. za udział 4/90 lokalu niemieszkalnego - garażu o powierzchni

11 użytkowej 979,10 m2 wraz z takim samym udziałem w udziale wynoszącym

12 97910/404971 części nieruchomości wspólnej,

13 którą stanowią grunt oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do

14 użytku właścicieli lokali położony w L. przy ulicy [...] (dz. ewid.

15 [...], obr. ewid. [...]), na kwotę 322 zł.

16 Do opodatkowania przyjęte zostały:

17 1) budynki mieszkalne o pow. 81,42 m2,

18 2) pozostałe budynki o powierzchniach 22,36 m2oraz 44,72 m2,

19 3) pozostałe budynki 50% o powierzchni 1,56 m2 oraz 3,12 m2,

20 4) grunty pozostałe o pow. 45,07 m2oraz 55,47 m2

21 Prezydent w uzasadnieniu wskazał, że wysokość podatku od nieruchomości

22 ustalono na podstawie złożonej informacji o nieruchomościach i obiektach

23 budowlanych (druk IPN-1) w dniu 9 lipca 2012 r., kserokopii aktu notarialnego:

24 Repertorium A Nr [...] z dnia 4 października 2010 r., pisma firmy

25 Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "S." Spółka z o.o. z dnia 19 października

26 2010 r. oraz zapisu w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę

27 L. dla miasta L., stosując stawki określone w aktualnie

28 obowiązujących przepisach podatkowych.

29 Organ pierwszej instancji po dokonaniu analizy art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4

30 ust. 1 i 5, art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach

31 lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej zwany "u.p.o.l.")

32 wskazał, że skoro lokal niemieszkalny - garaż wielostanowiskowy stanowi odrębną

33 nieruchomość, dla której prowadzona jest odrębna księga wieczysta. zasadnym jest

34 opodatkowanie ww. garażu według stawki przewidzianej dla "budynków

35 pozostałych". Tym samym zwrócił uwagę, że zasadność opodatkowania

36 garaży/miejsc postojowych znajdujących się w budynkach mieszkalnych stawką

37 określoną dla budynków pozostałych została potwierdzona wieloma wyrokami

38 sądów. Wskazał ponadto, iż Naczelny Sąd Administracyjny w poszerzonym składzie,

39 po rozpoznaniu zagadnienia prawnego w przedmiocie opodatkowania podatkiem od

40 nieruchomości garaży stanowiących przedmiot odrębnej własności, usytuowanych

41 w budynku mieszkalnym wielorodzinnym podjął uchwałę o sygn. akt II FPS 4/11,

42 w której uznał, iż garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany

43 w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od

44 nieruchomości według stawki jak dla budynków pozostałych.

45 Końcowo wskazał, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone

46 w Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2012 r. Nr

47 PL/LS/833/40/SIA/12/122 w sprawie stosowania art. 5 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 2

48 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opublikowanej w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów

49 z 2012 r. poz. 20.

50 Skarżący w odwołaniu z dnia 25 marca 2013 r. wnieśli o uchylenie

51 zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia

52 organowi pierwszej instancji.

53 W uzasadnieniu zarzucili organowi podatkowemu niepoprawne zastosowanie

54 stawki opodatkowania garażu. W ich ocenie nie stanowi on powierzchni pozostałych

55 budynków, a jest częścią tego samego budynku mieszkalnego. Podkreślili, że

56 w uchwale Rady Miasta [...] nie ma przewidzianej stawki podatku od garażu

57 podziemnego używanego na potrzeby prywatne. Tym samym uznali, że do

58 opodatkowania przedmiotowego garażu powinien mieć zastosowanie § 1 pkt 1

59 Uchwały nr [...] Rady Miasta [...] z dnia [...] listopada 2010 r. w sprawie podatków i opłat lokalnych na 2011 r. mówiący o stawce opodatkowania

60 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych. Ich zdaniem potwierdzeniem

61 poprawnego rozumowania powyżej przywołanej Uchwały jest fakt, że w § 1 pkt 3

62 została jednoznacznie ustalona przez Radę Miasta stawka podatku od 1m2

63 powierzchni użytkowej garaży podziemnych lecz dotyczy to garaży związanych

64 z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie do użytku prywatnego.

65 Skarżący ponadto stoją na stanowisku, że organ pierwszej instancji celowo

66 pominął korzystny dla podatnika wyrok NSA z dnia 12 października 2011 r. o sygn.

67 akt. II FSK 733/10 w którym uznał, iż garaż - stanowiący część budynku

68 mieszkalnego podlega, jako ta część, opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2

69 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., z zastosowaniem stawki podatkowej

70 przewidzianej dla części budynku mieszkalnego, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2

71 lit. a ww. ustawy.

72 Jednocześnie wyjaśnili, że informacja o nieruchomości i obiektach

73 budowlanych IPN-1 z dnia 9 lipca 2012 r. została złożona pod presją pracownicy

74 organu podatkowego, a w pierwotnie wypełnionym formularzu powierzchnia garażu

75 była wykazana w części E2 pkt 1 Budynki mieszkalne lub ich części, lecz tak

76 wypełniona informacja nie została przyjęta. Również zaznaczyli, że nie przyjęto do

77 wiadomości, iż istnieją powierzchnie niższe niż 2,20 m skutkujące obowiązkiem

78 zastosowania niższej stawki opodatkowania co zostało wskutek odwołania

79 zweryfikowane komisyjnie.

80 Ponadto zwrócili uwagę na uchybienia polegające na braku możliwości

81 odczytania podpisu osoby wydającej decyzję Prezydenta z dnia [...] lutego 2013 r., a

82 tym samym uznania czy została ona podpisana przez osobę uprawnioną.

83 Końcowo wnosząc o rzetelne stosowanie obowiązujących przepisów

84 podkreślili, że garaż będący częścią budynku mieszkalnego należy zgodnie

85 z obowiązującymi przepisami opodatkować stawką właściwą dla budynku

86 mieszkalnego wynikającą z § 1 pkt 1 Uchwały Rady Miasta [...] nr

87 [...] z dnia [...] listopada 2010 r. w sprawie podatków i opłat lokalnych na 2011 r.

88 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej zwane "SKO")

89 decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu

90 pierwszej instancji.

91 Na wstępie organ, odnosząc się do zarzutu, iż garaż podziemny

92 wielostanowiskowy w budynku wielorodzinnym mieszkalnym należy uznać za część

93 budynku mieszkalnego i opodatkować stawką jak dla budynku mieszkalnego, zwrócił

94 uwagę, iż orzecznictwo sądów administracyjnych, jak również piśmiennictwo

95 podatkowe nie było jednolite w omawianej kwestii z uwagi na fakt, iż wątpliwości, na

96 tle niespornego stanu faktycznego, powstawały przy wykładni art. 5 ust. 1 pkt. 2

97 u.p.o.l. Wskazał ponadto, że w orzecznictwie funkcjonowały dwa przeciwstawne

98 poglądy odnoszące się do ustalenia stawki podatku przewidzianej dla garaży,

99 usytuowanych w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. Wskazał tym samym, iż

100 jeden pogląd opowiadał się za opodatkowaniem przedmiotowych garaży według

101 stawek wynikających z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e. Natomiast drugi pogląd negował

102 możliwość opodatkowania usytuowanych w budynkach mieszkalnych garaży

103 stanowiących przedmiot odrębnej własności (odrębnych nieruchomości lokalowych),

104 według stawek wyższych i tym samym stał na stanowisku opodatkowania garaży

105 według stawek jak dla budynków mieszkalnych na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a)

106 ww. ustawy.

107 SKO podkreśliło, że powyższa kwestia została ostatecznie rozstrzygnięta

108 przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 27 lutego 2012 r. w uchwale o sygn. akt

109 II FPS 4/11, w której wskazał, iż "W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2

110 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r.

111 Nr 121, poz. 844 ze zm.) garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności,

112 usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu

113 podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt

114 2 lit. e) tej ustawy".

115 W dalszej części odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieczytelnego podpisu

116 osoby działającej w imieniu organu pierwszej instancji, oraz nieczytelnej pieczątki,

117 zaznaczył, iż w jego przekonaniu nie stanowią o wadliwości decyzji, która

118 obligowałaby organ drugiej instancji do uchylenia zaskarżonej decyzji. Jednocześnie

119 SKO zarzut o złożeniu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IPN-1

120 pod presją pracownika organu pierwszej instancji uznało za niepotwierdzony.

121 Zaznaczyło w związku z tym, że w sytuacji odmowy przyjęcia jakiegokolwiek

122 dokumentu przez organ pierwszej instancji, podatnik może przekazać taki dokument

123 przesyłką listową.

124 Skarżący niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 29

125 sierpnia 2013 r. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

126 w Warszawie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów o postępowaniu

127 administracyjnym oraz Ordynacji podatkowej. Tym samym wnieśli o uchylenie

128 zaskarżonej decyzji w całości, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia

129 organowi drugiej instancji oraz zasądzenie na ich rzecz zwrotu kosztów

130 postępowania.

131 W uzasadnieniu wskazali, iż SKO nie dochowało należytej staranności

132 w rzetelnym rozpatrzeniu wniesionego odwołania poprzez niedopatrzenie się

133 rażących uchybień w treści wydanej przez organ pierwszej instancji decyzji. W ich

134 ocenie uchybienie to polegało na braku podania imienia i nazwiska oraz stanowiska

135 służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji.

136 Skarżący wskazali, że w przesłanych pismach przez Urząd Miasta L.

137 noszących nazwę "decyzja..." nie można stwierdzić pod nimi imienia i nazwiska oraz

138 stanowiska osoby, która postawiła znak graficzny zbliżony do spirali. Tym samym ze

139 względu na anonimowość nie wiadomo czy posiadała ona upoważnienie do jej

140 podpisania co jest sprzeczne z zapisami art. 210 § 1 pkt 8 O.p.

141 Ponadto w ich ocenie decyzja SKO została wydana z rażącym naruszeniem

142 prawa ponieważ utrzymała w mocy decyzję organu dotkniętą wadą nieważności.

143 Zauważyli, że organ odwoławczy nie dostrzegł, że pracownik Urzędu Miasta

144 L. czyli organu pierwszej instancji, który brał udział w wydaniu decyzji,

145 również brał też udział w wydaniu pierwszej decyzji w przedmiotowej sprawie

146 uchylonej przez SKO. Zdaniem Skarżących w związku z ponownym udziałem tego

147 samego pracownika Urzędu Miasta L. w opracowaniu zaskarżonej do SKO

148 decyzji, zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 O.p. organ wydający decyzje winien wyłączyć

149 pracownika, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji w celu zachowania

150 bezstronności.

151 W ocenie Skarżących zaskarżona decyzja nie jest przekonywująca.

152 Jednocześnie świadczy o instrumentalnym potraktowaniu bez wnikania w treść

153 wniesionego odwołania, nie uwzględnia realiów i nie uwzględnia regulacji np.

154 przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie

155 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

156 Reasumując stoją na stanowisku, że garaż będący częścią budynku

157 mieszkalnego należy zgodnie z obowiązującymi przepisami opodatkować stawką

158 właściwą dla budynku mieszkalnego wynikającą z § 1 pkt 1 Uchwały Rady Miasta

159 [...] nr [...] z dnia [...] listopada 2010 r. w sprawie podatków i opłat lokalnych na 2011 r.

160 W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało argumentację zawartą

161 w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

162 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

163 Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów

164 administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne

165 sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej

166 (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z

167 prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt

168 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami

169 administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej w

170 skrócie: "p.p.s.a.") uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa

171 materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego

172 podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia

173 przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

174 Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej

175 sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą

176 prawną.

177 W zakresie tak określonej kognicji Sąd uznał, że skarga była zasadna,

178 aczkolwiek zasadniczo z przyczyn innych, niż w niej podane.

179 Na wstępie podkreślić należy, że zgodnie z ogólnymi zasadami określonymi w

180 przepisach art. 121 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja

181 podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej jako "O.p.")

182 obowiązek wskazywania i gromadzenia dowodów spoczywa na organie

183 podatkowym. Zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 O.p. obliguje organ

184 do przeprowadzenia dowodów z urzędu w celu ustalenia rzeczywistego stanu

185 faktycznego, z kolei przepis art. 187§ 1 O.p. nakłada na organ obowiązek zebrania

186 i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Zgodnie z poglądami

187 orzecznictwa sądowego (por. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

188 26 października 2005 r., sygn. akt FSK 188/05 i oraz z dnia 27 października 2005 r.,

189 sygn. akt FSK 2438/04) dla właściwiej realizacji zasady prawdy obiektywnej

190 konieczne jest zarówno ustalenie okoliczności zgodnych ze stanem rzeczywistym,

191 jak również prawidłowa ich kwalifikacja. Organ podatkowy jest zobligowany do

192 podjęcia działań, które są niezbędne do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.

193 W przypadku zaniechania czynności o charakterze obligatoryjnym - organ dopuszcza

194 się uchybienia zasadzie prawdy materialnej. Przyjmuje się, że organ jest

195 zobowiązany do wyczerpującego zbadania wszelkich okoliczności faktycznych

196 i prawnych związanych z określoną sprawą w celu odtworzenia jej rzeczywistego

197 obrazu i uzyskaniu podstawy do trafnego zastosowania przepisu prawa (Wacław

198 Dawidowicz, Ogólne postępowanie administracyjne, Zarys systemu, Warszawa

199 1962, str. 108). Podnieść przy tym należy, iż zarówno materiał dowodowy, jak i jego

200 ocena winny - zgodnie z art. 210 § 4 O.p. znaleźć swoje odzwierciedlenie w tezach

201 uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać

202 w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów,

203 którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił

204 wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy

205 prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno

206 być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał

207 ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę

208 rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych

209 w art. 124 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom

210 zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę

211 możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków

212 przymusu. Wyjaśnienie przesłanek, którymi kierują się organy przy załatwianiu

213 sprawy winno znaleźć się w szczególności w uzasadnieniu decyzji podatkowej.

214 W ocenie Sądu - orzekające w sprawie organy obu instancji uchybiły

215 powyższym zasadom i to zarówno poprzez niezabranie wszystkich i istotnych dla

216 zbadania sprawy materiałów i dowodów, jak i poprzez, w szczególności,

217 niedokonanie ustaleń odnoszących się do przedmiotu zaskarżenia, a więc lokalu

218 mieszkalnego nr [...] przy ulicy [...] oraz przynależnego udziału

219 wynoszącego 7252/404971 części nieruchomości wspólnej, którą stanowią grunt

220 oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali

221 położonych w L. przy ulicy [...] oraz udziału 4/90 lokalu

222 niemieszkalnego - garażu o powierzchni użytkowej 979,10 m2 wraz z takim samym

223 udziale, w udziale wynoszący 97910/404971 części nieruchomości wspólnej, którą

224 stanowią grunt oraz części budynków i urządzeń - za okres od maja do grudnia

225 2011 r., oraz udziału 2/90 lokalu niemieszkalnego - garażu o powierzchni użytkowej

226 979,10 m2 wraz z takim samym udziale, w udziale wynoszący 97910/404971 części

227 nieruchomości wspólnej, którą stanowią grunt oraz części budynków i urządzeń - za

228 okres od stycznia do kwietnia 2011, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli

229 lokalu położonego przy ulicy [...] (dz. ewid.[...], obr. ewid. [...]).

230 Sąd zauważa, że najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut nieważności

231 postępowania, z uwagi na wywodzoną przez Skarżących okoliczność, iż "pracownik

232 Urzędu Miasta L., czyli organu I instancji, który brał udziału w wydaniu

233 decyzji, również brał udział w wydaniu pierwszej decyzji w przedmiotowej sprawie

234 uchylonej przez SKO" i dlatego "w związku z ponownym udziałem tego samego

235 pracownika Urzędu Miasta L. w opracowaniu zaskarżonej decyzji do SKO"

236 osoba ta winna być wyłączona ze sprawy w trybie art. 130 § 1 pkt 6) O.p.

237 Jednocześnie Sąd stwierdza, że w załączonych do Sądu aktach

238 administracyjnych sprawy nie ma jakichkolwiek dokumentów, które pozwoliłyby się

239 odnieść do podniesionego przez Skarżących zarzutu i poddać go weryfikacji. Z

240 analizy załączonych akt, a zwłaszcza tzw. "metryki sprawy" (k. 28 akt adm.) wynika,

241 że kwestia spornego podatku sięga daty 26 lutego 2012r., kiedy wszczęto

242 postępowanie w tej sprawie, obejmując okres do 5 kwietnia 2013r., w której to dacie

243 sprawę przekazano do rozpoznania w trybie odwoławczym SKO w W..

244 Tymczasem pierwszym załączonym do akt sprawy dokumentem jest postanowienie

245 Prezydenta z dnia [...] lutego 2013r. o "wyznaczeniu stronie 7-dniowego terminu do

246 wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału" (k. nr 1 akt adm.). Biorąc

247 powyższe pod uwagę oraz zestawiając z fragmentem uzasadnienia SKO (str. 2

248 uzasadnienia decyzji), w której organ wskazuje, że "postępowanie zostało wszczęte

249 w związku z wnioskiem Odwołujących z dn. 09.07.2012r." oraz, w szczególności

250 faktem, że organ odwoławczy nie odniósł się do tej kwestii ani w zaskarżonej decyzji,

251 ani też w odpowiedzi na skargę a z akt sprawy nie wynika czy w istocie, zgodnie z

252 twierdzeniem Skarżących, kwestia spornego podatku była już przedmiotem

253 rozstrzygnięcia przez SKO, w wyniku którego uchylono w trakcie postępowania

254 odwoławczego tę decyzję, uznać należy, że zgromadzony w sprawie materiał jest

255 niekompletny i nie pozwala Sądowi na zbadanie sprawy w zakreślonym w skardze

256 zarzucie.

257 W tym miejscu Sąd przypomina, że zgodnie z art. 133 §1 p.p.s.a. sąd

258 administracyjny wydaje wyrok na podstawie akt sprawy i rozstrzyga w granicach

259 danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz

260 powołaną podstawą prawną (art. 134§1 p.p.s.a.) oraz, że nie może zastępować

261 organu w obowiązku prawidłowego ustalenia stanu faktycznego lub jego

262 "domniemywania".

263 Reasumując powyższe, w ocenie Sądu, wskazane uchybienie organu

264 odwoławczego stanowi takie naruszenie przepisów postępowania, które ma istotny

265 wpływ na wynik sprawy albowiem uniemożliwia zbadanie podniesionego w skardze

266 zarzutu.

267 Analogicznie, Sąd stwierdza, że organy obu instancji uchybiły zasadzie

268 prawdy obiektywnej w zakresie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego

269 w zakresie ustaleń dotyczących lokalu niemieszkalnego - garażu o powierzchni

270 użytkowej 979,10 m2 wraz z takim samym udziale, w udziale wynoszącym

271 97910/404971 części nieruchomości wspólnej, którą stanowią grunt oraz części

272 budynków i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu

273 położonego przy ulicy [...]. za okres od stycznia do kwietnia 2011 r.

274 w odniesieniu do udziału 2/90 lokalu niemieszkalnego i za okres od maja do grudnia

275 2011 r. w odniesieniu do udziału 4/90 lokalu niemieszkalnego.

276 Dlatego też, zdaniem Sądu, stanowisko organów odnośnie "prawnego

277 wyodrębnienia garażu wielostanowiskowego" uznać należy za dowolne, gdyż

278 organy nie wykazały jakichkolwiek dowodów które potwierdzałyby, że sporny garaż w

279 istocie stanowi odrębną nieruchomość, o podanej powierzchni i przypisanej do

280 takich nieruchomości stawki podatkowej. Podkreślenia wymaga, że skoro przedmiot

281 opodatkowania garażu został przez podatników w odwołaniu od organu I instancji

282 zakwestionowany, to obowiązkiem SKO, jako organu odwoławczego, było w

283 pierwszej kolejności wyjaśnić dlaczego i na jakiej podstawie organ uznał, iż lokal

284 niemieszkalny - garaż podziemny wielostanowiskowy w budynku wielorodzinnym

285 mieszkalnym jest opodatkowany według stawki przewidzianej dla budynków

286 pozostałych.

287 Tymczasem organ odwoławczy, zamiast kwestię tę przeanalizować i odnieść

288 się do przedstawionego zarzutu, powołał się na przeciwstawne poglądy zawarte w

289 orzecznictwie sadów administracyjnych w tej kwestii oraz uchwałę NSA o sygn. akt II

290 FPS 4/11 i na tej podstawie orzekł, że przedmiotowy garaż stanowi garaż

291 wielostanowiskowy znajdujący się w budynku mieszkalnym. Inaczej mówiąc, organ

292 zamiast dokonać jednoznacznych ustaleń faktycznych w tym zakresie, z powołaniem

293 się na dowody, które o takiej kwalifikacji świadczą, powołał się na wskazaną

294 uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, niejako "zastępując" wyrażony tam

295 pogląd prawny ustaleniami faktycznymi. W szczególności, organ ten w ogóle pominął

296 w swoich rozważaniach przywołany przez organ I instancji akt notarialny i nie

297 wskazał, które jego zapisy świadczą o tym, że w istocie doszło do wyodrębnienia

298 garażu wielostanowiskowego. W aktach sprawy, wbrew twierdzeniom organu

299 odwoławczego, nie znajdują się również dokumenty wskazujące na wyodrębnienie

300 garażu.

301 Ponownie Sąd przypomina, że podstawą prawidłowego zastosowania prawa

302 materialnego jest wcześniejsze, prawidłowe i dokładne wyjaśnienie wszystkich

303 istotnych w sprawie okoliczności faktycznych odpowiadających prawdzie, czyli

304 zgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy (zob. wyrok NSA z dnia 2 października

305 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 822/2003, niepubl.). Obowiązek zebrania całego materiału

306 dowodowego ma więc kluczowe znaczenie dla stosowania przepisów prawa

307 podatkowego materialnego.

308 Zauważyć przy tym trzeba, że organ podatkowy może naruszyć prawo nie

309 tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego

310 zastosowania prawa, ale i w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo

311 do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu

312 faktycznego jest więc nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale

313 również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych faktów w danej

314 sprawie. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia

315 2000 r. (sygn. akt I SA/Lu 1608/98, niepubl.), "ani stan faktyczny, ani norma prawna,

316 według której organ ocenia prawotwórczość faktów, nie są dane w stanie gotowym

317 (...), dlatego należy dokonać ich poszukiwania według obowiązujących reguł

318 proceduralnych".

319 Konsekwencją wyczerpującego zebrania całego materiału dowodowego i jego

320 przeanalizowania jest ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a

321 tym samym stanu faktycznego sprawy, co pozwala dopiero organom podatkowym na

322 dokonanie prawidłowej subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną

323 normę prawną, co stanowić będzie podstawę dla ustalenia ewentualnych skutków

324 podatkowoprawnych tych faktów.

325 Zdaniem Sądu brak wyjaśnienia przy wydawaniu zaskarżonej decyzji

326 wskazanych okoliczności faktycznych stanowi naruszenie przepisów postępowania

327 wskazanych w art. 122 i art. 187§ 1 O.p. Mając na uwadze znaczenie tych

328 okoliczności dla wymiaru podatku od nieruchomości w zaskarżonej części, należało

329 uznać, że występujące w niniejszej sprawie naruszenia przepisów dotyczących

330 postępowania wyjaśniającego miały istotny wpływ na wynik sprawy.

331 Niezależnie od wskazanych wyżej naruszeń postępowania procesowego,

332 zaskarżona decyzja, w ocenie Sądu, narusza również art. 127 i art. 210 § 1 pkt 6 i §

333 4 Ordynacji podatkowej w stopniu, który także mógł mieć wpływ na wynik sprawy.

334 Art. 127 Ordynacji podatkowej statuuje zasadę dwuinstancyjności

335 postępowania, zgodnie z którą organ odwoławczy obowiązany jest ponownie

336 rozpatrzyć i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji.

337 Zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia odwołania lub zażalenia

338 sprawa podatkowa będzie w jej całokształcie ponownie przedmiotem postępowania

339 przed organem drugiej instancji. Rodzi to w konsekwencji obowiązek dwukrotnego

340 przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu

341 faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Dwuinstancyjność oznacza

342 zatem, że każda sprawa powinna być rozstrzygnięta dwukrotnie, a zatem organ

343 odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej

344 instancji i odniesienia się do argumentów zawartych w odwołaniu.

345 Tymczasem, jak już wskazano wcześniej, SKO nie tylko nie odniosło się do

346 zarzutów odwołania, ale w ogóle nie przeprowadziło wskazanego postępowania

347 dowodowego, co przy tak istotnych lukach w materiale dowodowym tym bardziej

348 powinno skłonić ten organ do przeprowadzenia niezbędnych ustaleń faktycznych i

349 dać temu wyraz w swoim uzasadnieniu.

350 Zgodnie bowiem z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, decyzja zawiera

351 uzasadnienie faktyczne i prawne, zaś stosownie do postanowień § 4 tego artykułu

352 uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które

353 organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których

354 innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera

355 wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

356 Uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z niezbędnych elementów

357 decyzji. Proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów oraz

358 argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii, winny znaleźć

359 odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, tak by adresat, a nadto sąd dokonujący

360 kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem

361 organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził. Sądy administracyjne

362 wielokrotnie wskazywały na wagę uzasadnienia decyzji. W wyroku z dnia z dnia 28

363 czerwca 2001 r" sygn. akt III SA 1627/00 (LEX nr 83712) Naczelny Sąd

364 Administracyjny stwierdził, iż "jednym z istotnych warunków wpływających na

365 umocnienie praworządności w administracji - jest obowiązek organów

366 administracyjnych należytego i wyczerpującego informowania stron o

367 okolicznościach faktycznych i prawnych, którymi kierowały się te organy w toku

368 załatwienia spraw. Motywy te powinny znaleźć swój wyraz także w uzasadnieniu

369 faktycznym i prawnym decyzji, bowiem strony mają prawo znać argumenty i

370 przesłanki ich podejmowania. Bez zachowania tego elementu decyzji, strony nie

371 mają możliwości obrony słusznych interesów oraz prowadzenia polemiki z organem

372 zarówno w odwołaniu, jak też w skardze do Sądu. Niezależnie od powyższego -

373 uzasadnienie stanowi jeden z warunków "sine qua non" skutecznej kontroli decyzji

374 administracyjnej przez NSA. Prawidłowe uzasadnienie decyzji ma - zdaniem Sądu -

375 nie tylko znaczenie prawne, ale i wychowawcze, bowiem pogłębia zaufanie

376 uczestników postępowania do organów administracyjnych."

377 Z kolei w wyroku z dnia 28 kwietnia 2000 r., sygn. akt I S.A./Łd 269/98,

378 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jeżeli uzasadnienie podatkowej decyzji

379 ostatecznej jest wadliwe w ten sposób i z tego powodu, że nie spełnia celów i

380 przesłanek art. 210 § 4 O.p., Sąd administracyjny nie jest uprawniony ani też

381 zobowiązany do tego, aby w uzasadnieniu wydanego wyroku uzasadnić

382 rozstrzygnięcie sprawy za organ podatkowy. Podobne stanowisko zajął Naczelny

383 Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt II FSK

384 1067/09 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych

385 http://orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdzając, że sąd administracyjny nie może

386 kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać

387 dostrzeżone braki tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w

388 sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów

389 administracyjnych.

390 Jak już wykazano wcześniej, zaskarżona decyzja uchyla się spod kontroli

391 Sądu, gdyż jej uzasadnienie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa,

392 zaś nie jest rolą Sądu zastępowanie organu w wypełnianiu jego obowiązków.

393 Występujące w rozpoznanej sprawie oczywiste uchybienia w zakresie

394 dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie pozwalały Sądowi ocenić tych

395 zarzutów przy wydawaniu niniejszego wyroku. W ocenie Sądu wszystkie

396 przedstawione powyżej okoliczności faktyczne, które nie zostały zbadane przez

397 organy podatkowe w rozpoznanej sprawie mają znaczenie dla wymiaru podatku od

398 nieruchomości. Ustalenie w toku postępowania właściwego przedmiotu

399 opodatkowania jest obowiązkiem wynikającym z treści art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l.

400 Bez ustalenia istnienia przedmiotu opodatkowania nie jest możliwe powiązanie tego

401 przedmiotu z podatnikiem i wymierzenie mu podatku.

402 Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, w tym w szczególności

403 niewłaściwego zastosowania przepisów prawnych w rozstrzyganej sprawie i uznania,

404 że sporne garaże zostały opodatkowane podatkiem od nieruchomości w niewłaściwej

405 stawce podatkowej, Sąd uznał je za przedwczesne, gdyż jak już stwierdzono

406 wcześniej, brak ustaleń faktycznych w tej kwestii uniemożliwia zbadanie tego

407 zarzutu.

408 Końcowo, Sąd nie podziela poglądu organu odwoławczego wyrażonego w

409 zaskarżonej decyzji, że "zarzut odwołujących dotyczący nieczytelnego podpisu osoby

410 działającej w imieniu organu I instancji oraz nieczytelnej pieczątki, nie stanowią o

411 wadliwości decyzji". Przede wszystkim podkreślić trzeba, że Skarżący nie tylko

412 podnoszą brak czytelnego podpisu osoby, która podpisała zaskarżoną decyzję, ale

413 przede wszystkim to, że w sprawie nie wyjaśniono czy osoba ta miała upoważnienie

414 do występowania w sprawie z upoważnienia organu i tym samym czy decyzja

415 w ogóle została wydana przez organ. Chybione jest zatem stanowisko SKO,

416 powołujące się na wyrok NSA w sprawie II FSK 151/07, że również w realiach

417 niniejszej sprawy nieczytelny podpis osoby upoważnionej nie musi stanowić

418 0. wadliwości decyzji, gdyż w sprawie nie tylko chodzi o nieczytelny podpis osoby

419 upoważnionej, ale przede wszystkim czy osoba, która podpisała sporną decyzję

420 miała do tego upoważnienie i jakie stanowiska ta osoba zajmuje, bowiem nieczytelny

421 jest nie tylko podpis osoby, ale i pieczęć, którą się posłużyła.

422 Dlatego też, w prowadzonym ponownie postępowaniu podatkowym organ

423 będzie miał obowiązek nie tylko wyjaśnić przedstawione powyżej wątpliwości

424 związane ze stanem faktycznym sprawy, ale także wyjaśnić kto z ramienia organu

425 1. instancji podpisał decyzję i czy podpisał ją zgodnie z posiadanym upoważnieniem

426 do wydania decyzji w sprawie podatku od nieruchomości.

427 Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art.

428 152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

429 O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądzając solidarnie na

430 rzecz Skarżących kwotę 100 zł z tytułu zwrotu kosztów wpisu sądowego.