Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lutego 2007 r., I SA/Sz 608/06

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lutego 2007 r., I SA/Sz 608/06

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2007 r. sprawy ze skargi P.P.H. "P" Spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług za okresy od marca do października 2000r. i od maja do lipca 2001r. o d d a l a skargę

Uzasadnienie

2 Wnioskiem z dnia 13 października 2005r. Przedsiębiorstwo Produkcyjno Handlowe "P" Spółka z o.o. [...] wystąpiło o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług na podstawie art. 74 Ordynacji podatkowej w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z 25 czerwca 2002r. W uzupełnieniu tego wniosku Spółka zwróciła się również należne oprocentowanie nadpłaty.

3 Decyzją z dnia 9 grudnia 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził nadpłatę należną Spółce za miesiące od marca do października 2000r. i od maja do lipca 2001r.

4 O oprocentowaniu nadpłaty rozstrzygnięto decyzję z [...]. na podstawie art. 74 pkt 1 w związku z art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdzając, że jeśli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej złożył jedną z deklaracji o których mowa w art. 73 § 2 tej ustawy lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego to wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację.

5 W niniejszej sprawie zobowiązanie powstało z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie określonego zobowiązania. Do oprocentowania nadpłaty organ podatkowy zastosował art. 74 w związku z art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, czyli wyliczono nadpłatę od dnia powstania nadpłaty tj. wpłaty podatku do urzędu skarbowego do trzydziestego dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.

6 W odwołaniu Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji stwierdziła, że obliczenie oprocentowania powinno nastąpić według art. 78 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej tzn. od dnia wpłaty podatku do urzędu skarbowego do dnia zwrotu nadpłaty. W uzasadnieniu Spółka podniosła, iż orzeczenie nadpłat podatku od towarów i usług w łącznej kwocie [...] zł spowodowało skutek w postaci prawa do oprocentowania nadpłat w myśl art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej. Według Spółki, organ podatkowy dokonując interpretacji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. sygn.akt K 45/01 nie zauważył, że w orzeczeniu tym nie orzeczono o utracie mocy obowiązującej przepisów ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług ale orzeczono, że wymienione w nim przepisy są niezgodne z zasadą ochrony praw nabytych. Trybunał Konstytucyjny w swoim orzeczeniu stwierdził, że "skutkiem orzeczenia stwierdzającego niekonstytucyjność zaskarżonego przepisu w zakresie, w jakim pomija określone regulacje, nie jest utrata mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu, ale potwierdzenie – wynikającego z Konstytucji obowiązku ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych do realizacji norm konstytucyjnych". W tym zakresie ustawodawca nie wywiązał się z określonego orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego obowiązku i nie wydał przepisów przejściowych pozwalających na zwrot wpłaconych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług.

7 Spółka podniosła również, iż organ podatkowy nie zwrócił uwagi, iż orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2005r. określiło, że w zakresie nadpłat w podatku od towarów i usług stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej które regulują instytucję nadpłaty. Art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej brzmiał następująco :

8 - do 31 sierpnia 2005r. "od dnia powstania nadpłaty do 30 dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o utracie mocy obowiązującej w całości lub w części aktu normatywnego lub dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt,

9 - od 1 września 2005r. "od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego (...).

10 Nadpłata powstała w 2000 i 2001r., ustawodawca nie ustanowił regulacji prawnych, o które postulował Trybunał Konstytucyjny, zatem przepis art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2005r. nie może mieć zastosowania jako podstawa prawna powołana do wyliczenia oprocentowania nadpłat podatku od towarów i usług. Zasadą konstytucyjności jest bowiem nie działanie wstecz wprowadzonych w życie przepisów.

11 Nie może również nastąpić utrata praw podatnika na podstawie przepisu działającego od 1 września 2005r. gdyż nie ma on zastosowania do nadpłat za 2000r. i 2001r. Bezczynność ustawodawcy nie wykonującego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie może, poprzez decyzje organów podatkowych, uderzać w należne prawa podatnika.

12 Z powyższych powodów wyliczenie oprocentowanie nadpłaty powinno być, zdaniem Spółki obliczone do dnia zwrotu nadpłaty podatku lub do dnia 31 sierpnia 2005r. tj. dnia wprowadzenia w życie znowelizowanego przepisu art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

13 Po rozpatrzeniu odwołania organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji w zaskarżonej decyzji wyliczając oprocentowanie nadpłaty podatku od towarów i usług za październik 2000r. błędnie przyjął jako dzień wpłaty podatku do urzędu skarbowego 21.11.2000r. zamiast 20.11.2000r. Wobec powyższego prawidłowa kwota oprocentowania za październik 2000r. wynosi [...] zł. Z tego powodu organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji w części i określił oprocentowanie nadpłaty za październik 2000r. w kwocie [...] zł, w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

14 W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego wyjaśniono, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01 stwierdził, iż art. 1 pkt 8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 95, poz. 1100) w zakresie, w jakim zmienia zasady wyliczania kwoty podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi na rzecz zakładu pracy chronionej, przed upływem trzyletniego okresu, przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 123, poz. 776 i Nr 160, poz. 1082, z 1998 r. Nr 99, poz. 628, Nr 106, poz. 668, Nr 137, poz. 887, Nr 156, poz. 1019 i Nr 162, poz. 1118i 1126 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 486 i Nr 90, poz. 1001) jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach.

15 Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.06.2002 r. sygn. akt K 45/01 został opublikowany w Dzienniku Ustaw nr 100, poz. 923 i wszedł w życie z dniem jego ogłoszenia, tj. dnia 05.07.2002 r.

16 Wobec rozbieżnych interpretacji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie 14 marca 2005 r. podjął uchwałę FPS 4/04 (publikacja ONSAiWSA 2005/3/50), w której stwierdził ,,Podatnicy - których dotyczy

17 orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01 (OTK-A 2002 nr 4 poz.46), stwierdzające niezgodność art. 1 pkt 8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 95, poz. 1100) z art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483) w zakresie, w jakim nie przewiduje on regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy w zaufaniu do dotychczasowych przepisów rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach mogą ubiegać się, na podstawie art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi. Przepisami określającymi zasady i tryb postępowania, o których mowa w art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, są przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), które regulują instytucję nadpłaty".

18 Przedsiębiorstwo Produkcyjno Handlowe "PI" Spółka z o.o. Zakład Pracy Chronionej z siedzibą [...] złożyło w dniu 13 października 2005 r. na podstawie art. 74 Ordynacji podatkowej wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od marca do października 2000 r. oraz od maja do lipca 2001 r., powołując się na treść wyżej wymienionych orzeczeń.

19 Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] po rozpatrzeniu wniosku Spółki decyzją z dnia [...] r., znak: [...] określił Spółce nadpłaty podatku od towarów i usług za wyżej wymienione okresy, a decyzją z dnia [...] r. znak: [...] określił wysokość oprocentowania powstałych nadpłat w podatku od towarów i usług.

20 Organ odwoławczy zauważył, iż w niniejszej sprawie bezsprzecznym jest, iż nadpłaty powstały w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, bowiem gdyby nie wyrok Trybunału Konstytucyjnego to nie powstałaby żadna nadpłata, gdyż nie byłyby spełnione warunki wynikające z przepisów prawa w sprawie nadpłat.

21 Skoro nie jest to typowa nadpłata, o której mowa w art. 72 Ordynacji podatkowej kwota nadpłaty nie wynika ze skorygowanej deklaracji podatkowej dla potrzeb podatku od towarów i usług, a przepisy Rozdziału 9 Ordynacji podatkowej zatytułowanego "Nadpłata" nie przewidują regulacji prawnych dla takiego rodzaju nadpłat, to w niniejszej sprawie właściwe jest odpowiednie stosowanie przepisów prawa do zaistniałej sytuacji.

22 Zgodnie z art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej w przypadku przewidzianym w art. 77 § 1 pkt 4 oprocentowanie przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty do trzydziestego dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny - jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt.

23 Poza sporem pozostaje fakt, że Spółka złożyła wniosek w sprawie nadpłat po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01. Zatem oprocentowanie przysługuje za okres od dnia powstania nadpłat do trzydziestego dnia od wejścia w życie wymienionego wyroku. Spółka w złożonym odwołaniu nie kwestionuje terminu, od którego organ podatkowy naliczył oprocentowanie powstałej nadpłaty. Przedmiotem sporu jest termin, do którego przysługuje oprocentowanie.

24 Zarzut, iż organ podatkowy nie zauważył, że Trybunał Konstytucyjny w wymienionym orzeczeniu nie orzekł o utracie mocy obowiązujących przepisów, z tego też powodu niewłaściwie zastosował jako podstawę prawną do wyliczenia oprocentowania powstałych nadpłat art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy ocenił jako nietrafny. Wskazany wyżej przepis jednoznacznie stwierdza bowiem, iż oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty do trzydziestego dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny. Jak słusznie zauważyła Spółka w złożonym odwołaniu, cyt. orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego nie uchylono, nie zmieniono w całości lub w części przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jednakże nie ma to wpływu na ustalenie terminu, do którego przysługuje oprocentowanie nadpłat.

25 Za chybiony uznano również zarzut, iż w niniejszej sprawie nie można stosować art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym zarówno przed 1 września 2005 r. jak również w brzmieniu obowiązującym po tej dacie.

26 Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 143, poz. 1199) zmieniła brzmienie przepisu art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Nowe brzmienie przepisu art. 78 § 5 pkt 2 ustawy obowiązuje od 1 września 2005 r. Zgodnie z zasadą bezpośredniego stosowania przepisów obowiązujących w czasie rozpatrywania sprawy, w niniejszej sprawie ma zastosowanie przepis art. 78 § 5 pkt 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r.

27 Ustawodawca wprowadzając nowe brzmienie przepisu art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie uzależnił jego stosowanie od daty powstania nadpłaty, brak jest przepisów przejściowych w tej kwestii. W świetle powyższego organ podatkowy zasadnie zastosował art. 78 § 5 pkt 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., tj. w brzmieniu obowiązującym w czasie rozpatrywania wniosku Spółki w sprawie oprocentowania powstałych nadpłat w podatku od towarów i usług.

28 W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka domagała się uchylenia decyzji organów podatkowych obu instancji podnosząc zarzut naruszenia art. 78 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że w sprawie oprocentowanie nadpłaty podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie art. 78 § 5 pkt 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r., zamiast art. 78 § 4 ustawy, zgodnie z którym oprocentowanie nadpłaty winno przysługiwać do dnia zwrotu nadpłaty.

29 W skardze podniesiono też zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez ustalenie daty końcowej oprocentowanie nadpłaty od towarów i usług w sposób naruszający zasadę ochrony praw nabytych i interesów w toku, skoro nadpłata powstała w 2000r. i w 2001r. zaś art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej wszedł w życie 1 września 2005r.

30 W ocenie Spółki interpretacje orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. i uchwały NSA z 14 marca 2005r. sygn.akt FPS 4/04 w odniesieniu do art. 78 § 5 nie jest prawidłowa bowiem Trybunał Konstytucyjny nie orzekał o utracie mocy obowiązującej kwestionowanego aktu normatywnego a jedynie orzekał, że przepisy prawa są niezgodne z zasadą ochrony praw nabytych co nakłada na ustawodawcę obowiązek ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych do realizacji norm konstytucyjnych.

31 Ustawodawca nie dokonał stosownych regulacji, dopiero uchwała NSA z 14 marca 2005r. umożliwiła podatnikom zwrot nadpłaty podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale nie określił, który z przepisów Ordynacji podatkowej ma zastosowanie w sprawie oprocentowania nadpłaty podatku powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, stwierdził jedynie, że w sprawach których dotyczy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej regulujące instytucję nadpłaty.

32 W dacie wydania uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego nie obowiązywał jeszcze art. 78 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej w aktualnym brzmieniu. Dopiero w 2005r. powstała dla podatnika możliwość wystąpienia o zwrot nadpłaty podatku. W stanie prawnym obowiązującym do 31 sierpnia 2005r. nie było możliwe oprocentowanie nadpłat podatku w oparciu o orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego, ponieważ orzeczenie Trybunału nie orzekało w sposób określony w art. 78 § 5 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zatem w sprawie oprocentowanie nadpłaty podatku powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, w stanie prawnym obowiązującym do 31 sierpnia 2005r. Zastosowanie ma art. 78 § 4 ustawy. Przepis ten obowiązuje do dnia dzisiejszego i ma zastosowanie w niniejszej sprawie.

33 Zmiana od 1 września 2005r. brzmienia art. 78 § 5 pkt 2 ustawy nie może naruszać słusznych praw podatnika prowadzącego interesy w toku. Skarb Państwa bez konserwacji prawnych nie może dysponować od 2000r. i od 2001r. pieniędzmi podatnika i zapłacić oprocentowanie tylko do 4 sierpnia 2002r.

34 W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

35 Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:

36 Skarga nie jest zasadna.

37 Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego zapadło w dniu 25 czerwca 2002r.

38 W owym czasie przepis art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej stanowił, że jeżeli nadpłata powstała w wyniku prawomocnego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego a podatnik którego zobowiązanie podatkowe powstało w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 złożył deklarację, został rozliczony przez płatnika lub nie był obowiązany do składania deklaracji to wysokość nadpłaty określał podatnik we wniosku o jej zwrot. Z przytoczonego przepisu wyraźnie wynika, że jeśli nadpłata powstała na skutek orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego to nadpłata podlega zwrotowi na wniosek podatnika i stosownie do art. 76 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej według treści wówczas obowiązującej powinna nastąpić w ciągu 30 dni od dnia złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. Oprocentowanie nadpłaty w przypadkach przewidzianych w art. 76 § 1 pkt 2 przysługiwało od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w terminie 30 dni od dnia ogłoszenia przez Prezesa Trybunału Konstytucyjnego o utracie mocy obowiązującej w całości lub w części aktu normatywnego lub dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt, bądź od dnia powstania nadpłaty do trzydziestego dnia od dnia ogłoszenia przez Trybunał Konstytucyjny o utracie mocy obowiązującej w całości lub w części aktu normatywnego lub dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia przez Prezesa Trybunału Konstytucyjnego o utracie mocy obowiązującej w całości lub w części aktu normatywnego lub dnia w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt.

39 Z przytoczonej treści przepisów dotyczących nadpłaty i oprocentowania nadpłaty wynika, że w świetle obowiązujących w 2002r. przepisów Ordynacji podatkowej zwrot nadpłaty mógł nastąpić na wniosek podatnika w sytuacji, gdy Prezes Trybunału Konstytucyjnego ogłosił o utracie mocy obowiązującej aktu normatywnego.

40 Zmiana przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, która nastąpiła w 2003r. (Dz.U. 02.169.1387 art. 1) wskazuje, że jeśli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego zwrot nadpłaty następuje na wniosek podatnika a oprocentowanie nadpłaty w tym przypadku stosownie do art. 78 § 5 tej ustawy przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o utracie mocy obowiązującej w całości lub w części aktu normatywnego lub dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt (art. 76 § 5 pkt 1) bądź od dnia powstania nadpłaty do trzydziestego dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o utracie mocy obowiązującej aktu normatywnego jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o utracie mocy obowiązującej aktu normatywnego.

41 Podobnie jak w przypadku przed wskazaną wyżej zmianą przepisów warunki do oprocentowania nadpłaty nie zachodziły, gdyż podatnik w tym czasie nie składał wniosku o zwrot nadpłaty.

42 Dopiero zmiana ustawy Ordynacji podatkowej, która nastąpiła od 1 września 2005r. (Dz.U. 05.143.1199 art. 1) stworzyła możliwość oprocentowania nadpłaty od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny. Samo oprocentowanie przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu ale pod warunkiem złożenia wniosku o zwrot nadpłaty w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Jeśli zaś wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego to nadpłata przysługuje do trzydziestego dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Na przestrzeni kolejnych lat poczynając od 2002r. kiedy weszło w życie orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego dające podstawę Spółce do żądania nadpłaty warunkiem ubiegania się o zwrot nadpłaty był wniosek podatnika. Spółka wniosek taki złożyła dopiero w dniu 13 października 2005r., a więc po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r., które nastąpiło 5.07.2002r.

43 Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. zawiera rozstrzygnięcie stwierdzające niekonstytucyjność przepisów ustawowych wymienionych w pkt 1 i 2 jego sentencji. Stosownie do art. 190 ust. 4 Konstytucji RP orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego została wydana między innymi ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonym w przepisach właściwych dla danego postępowania. Przenosząc regulację zawartą w art. 190 ust. 4 Konstytucji RP na grunt postępowania podatkowego, przepisami określającymi zasady i tryb postępowania, o których mowa w art. 190 ust. 4 są między innymi te postanowienia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zm.), które regulowały instytucję nadpłaty (por. wyrok NSA z 7.04.2004r.). Zatem fakt, iż nie zostało dokonane obwieszczenie o utracie mocy obowiązującej przepisów wskazanych w sentencji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie był przeszkodą do złożenia przez Spółkę wniosku o zwrot nadpłaty będącej skutkiem tego orzeczenia w terminie 30 dni od jego ogłoszenia co dawałoby Spółce prawo do oprocentowania nadpłaty od dnia jej powstania do dnia jej zwrotu.

44 Wobec złożenia wniosku o zwrot nadpłaty po upływie 30 dni zasadne było jej oprocentowanie w taki sposób jak tego dokonały organy podatkowe .

45 Z tych przyczyn na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.