Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 26 maja 2004 r., SA/Rz 1779/03

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 26 maja 2004 r., SA/Rz 1779/03

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Włoch (spr.) Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant st. sekr. Małgorzata Kramarz po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. i W. małż. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2003 r. Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. o d d a l a skargę.

Uzasadnienie

2 Decyzją z dnia [...] lipca 2003 r. [...] Urząd Skarbowy w T. określił dla małż. J. i W.T. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 125 709,80 zł.

3 Organ I instancji ustalił, że w złożonym zeznaniu podatkowym o wysokości wspólnych dochodów osiągniętych w 2002 r. przez małż. T., wykazali oni łączny przychód w kwocie 387.074,17zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 302.074,93zł oraz dochód w kwocie 84.999,24 zł.

4 Zaliczki na podatek pobrane przez płatników wykazali w kwocie 120.690,12zł.

5 W łącznym przychodzie W.T. wykazał przychód z innych źródeł w kwocie 322.959,43 zł., koszty uzyskania przychodu w kwocie 300.000 zł oraz dochód z tego źródła w kwocie 22.959,43 zł i pobraną od tego dochodu zaliczkę w kwocie 112.319 zł.

6 Dochody J.T. z tytułu renty wykazano w kwocie 9.256,71 zł oraz pobraną od tego dochodu zaliczkę w kwocie 523 zł.

7 W zeznaniu wykazali nadpłatę podatku w kwocie 109 543,42 zł.

8 Ponadto organ I instancji ustalił, że W.T. zatrudniony na stanowisku Dyrektora Finansowego na podstawie Porozumienia z dnia [...] grudnia 2001 r., otrzymał od swego pracodawcy "A" S.A. w G. w styczniu i lutym 2002 r. odszkodowanie w kwocie 300.000zł brutto. Od wypłaconej kwoty płatnik po odliczeniu kosztów uzyskania przychodów w kwocie 120,33 zł, pobrał zaliczkę w kwocie 107 956,40 zł.

9 Chcąc odzyskać nienależnie pobraną zdaniem W.T. przez płatnika zaliczkę, w zeznaniu rocznym wykazał wypłaconą mu przez pracodawcę kwotę jako koszt uzyskania przychodu, co spowodowało wystąpienie nadpłaty.

10 Organ podatkowy przyjął, że wypłacona W.T. kwota 300.000zł jest przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.) - zwanej dalej u.p.d.f. i nie może podlegać zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt. 3 tej ustawy.

11 Ponadto organ I instancji stwierdził, że zawyżono zaliczkę od dochodu z tytułu emerytury W.T. o kwotę 388,70zł oraz zawyżono zaliczkę o kwotę 175,20zł pobraną od dochodu z tytułu renty J.T.

12 W zeznaniu podatkowym w pozycji renty-emerytury krajowe W.T. wykazał kwotę pobranych zaliczek w wysokości 957,70zł a z rocznego obliczenia podatku PIT-40A wynikało, że jest to kwota 569zł.

13 J.T. wykazała w zeznaniu kwotę pobranych zaliczek z tytuły renty w wysokości 523,10 zł, a zgodnie z rocznym obliczeniem podatku na formularzu PIT- 40 A oraz informacją o dochodach PIT -11 A jest to kwota 347,90 zł.

14 Złożona w dniu 1 lipca 2003r korekta zeznania podatkowego nie mogła być uwzględniona jako złożona w trakcie postępowania podatkowego.

15 Zgodnie bowiem z art. 81 b § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) - zwanej dalej Ordynacją podatkową, uprawnienie do korygowania uprzednio złożonego zeznania ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego.

16 Ostatecznie organ I instancji ustalił, że małż. T. uzyskali w 2002r. łączny dochód podlegający opodatkowaniu w kwocie 394135,62zł.

17 Prawidłowe obliczenie zobowiązania podatkowego przedstawia się następująco:

18 - dochód po odliczeniu składek na ubezpieczenia społeczne wynosi 388856,26 zł

19 - podatek obliczony według skali podatkowej wynosi 131551,20 zł

20 - doliczenie do podatku 113,40 zł

21 - podatek 131664,60zł

22 - podatek po odliczeniu składek na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 3244,05zł oraz wydatków na cele mieszkaniowe w kwocie 2710,74zł wynosi 125709,80 zł

23 - zaliczki pobrane przez płatników -120649,32zł

24 - kwota przypadająca do zapłaty 5060,48 zł.

25 W odwołaniu od przedmiotowej decyzji podatnicy J.i W. małż T. domagali się jej uchylenia i stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 108979,52zł oraz zwrotu podatku w kwocie 5060,48 zł i odsetek w kwocie 161,42zł.

26 W uzasadnieniu odwołania podatnicy podnieśli, że zaskarżona decyzja zawiera błędy formalne i merytoryczne oraz nie rozstrzyga merytorycznie w przedmiocie zasadności naliczenia podatku od wypłaconego W.T. odszkodowania przez jego pracodawcę w oparciu o zawarte Porozumienie.

27 Przedmiotowe Porozumienie zawarte zostało w oparciu o prawo cywilne i prawo pracy, wobec czego wypłacone na jego podstawie odszkodowanie objęte jest zwolnieniem przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 3 u. p. d. f.

28 Decyzją z dnia [...] października 2003r. [...] Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

29 W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f. korzysta wyłącznie takie odszkodowanie, które wypłacono w oparciu o przepisy rangi ustawowej.

30 W rozpatrywanej sprawie odszkodowanie wypłacone było natomiast na podstawie umowy zawartej na tle stosunku pracy, nie doszło do wypowiedzenia umowy o pracę, lecz jak wynika z § 2 zawartego w dniu 12 grudnia 2001r. Porozumienia pomiędzy W.T. a jego pracodawcą, podatnik dobrowolnie wyraził zgodę na rozwiązanie stosunku pracy.

31 Jednakże żaden z przepisów prawa pracy nie przewiduje odszkodowania w przypadku zawarciu ugody, w której pracownik wyraża zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy o pracę pomimo, że jest w okresie ochronnym.

32 Podstawa opodatkowania jest związana ze źródłem opodatkowania, którym w niniejszej sprawie był stosunek pracy.

33 Prawidłowe więc było stanowisko organu I instancji który przyjął, że świadczenie wypłacone podatnikowi przez jego pracodawcę było bezpośrednio związane ze stosunkiem pracy i stanowiło przychód określony w art. 12 ust 1 u.p.d.f., nie podlegający zwolnieniu od podatku przewidzianemu w art. 21 ust 1 pkt 3 tej ustawy.

34 Ponadto organ odwoławczy podniósł, iż postanowienie z dnia [...] czerwca 2003r. znak [...] wyznaczające małż. T. siedmiodniowy termin do zapoznania się z materiałem dowodowym zostało im doręczone w dniu 27 czerwca 2003r., a w dniu 1 lipca 2003r. do organu I instancji wpłynęło pismo z Urzędu Skarbowego w S. w którym wykazano wysokość poniesionych przez podatników wydatków remontowych w latach 200-2001r.

35 W związku z tym pomimo, że uchybiono procedurze - wydano postanowienie w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej gdy trwało jeszcze postępowanie wyjaśniające, to podatnicy mieli jeszcze czas wypowiedzieć się w sprawie zebranego materiału dowodowego, gdyż zaskarżona decyzja wydana została dopiero w dniu [...] lipca 2003r.

36 W dodatku przedmiotowe pismo Urzędu Skarbowego w S. z dnia 1 lipca 2003r. potwierdzało jedynie znaną podatnikom kwotę odliczeń z tytułu wydatków remontowych w latach 2000-2001.

37 W związku z tym wskazane wyżej uchybienie proceduralne nie miało wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

38 Na przedmiotową decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia [...] października 2000r. małż. J.i W.T. wnieśli skargę do Naczelnego Sadu Administracyjnego w której domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji i rozstrzygnięcia w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 2002r. w kwocie 114201,52 zł.

39 Skarżący podnieśli, że wypłacone W. T. odszkodowanie nie jest przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u. p. d. f.

40 Wypłacone zostało w oparciu o Porozumienie zawarte pomiędzy W.T. a jego pracodawcą na podstawie przepisu art. 300 Kodeksu pracy w związku z art. 60, 65 i 917 Kodeksu cywilnego.

41 Ponadto organ I instancji nie przedstawił podatnikowi swojego stanowiska w sprawie, a zaskarżona decyzja zawiera odwołania do przepisów i orzeczeń do których podatnicy nie mieli dostępu chociaż organ powinien wyjaśnić stan faktyczny sprawy i podąć treść powołanych orzeczeń.

42 W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w R. wnosiła o jej oddalenie i podtrzymała dotychczas zajmowane stanowisko.

43 Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

44 Na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) - określanej dalej jako p. s. a.

45 Skarga jest bezzasadna.

46 Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny.

47 Do rozważenia pozostawało jedynie czy otrzymane przez W. T. świadczenie objęte było zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz.350 z późn. zm.)- zwanej dalej u.p.d.f.

48 Analizując treść "Pakietu Socjalnego" zawartego w G. w dniu [...] marca 2001r. pomiędzy "B"GmbH mającym swą siedzibę w W.-jako inwestorem strategicznym a Związkami Zawodowymi działającymi " A" S.A., Sąd doszedł do przekonania, że nie miał on zastosowania do podatnika W. T., co ten ostatni sam przyznał.

49 Dowód z przedmiotowego "Pakietu Socjalnego" został dopuszczony na rozprawie w oparciu o art. 106 § 3 p. s. a.

50 W rozdziale III-cim przedmiotowego "Pakietu Socjalnego" zawarto w pkt 10-tym zapis, iż gwarancje dotyczące ochrony rozwiązania umowy o pracę i prawa do odszkodowania nie dotyczą: członków zarządu, dyrektorów i głównego księgowego.

51 Jedyną więc podstawą do wypłaty odszkodowania na rzecz podatnika W.T. było Porozumienie zawarte w dniu [...] grudnia 2001r. pomiędzy "A" S.A. w G. a tym ostatnim.

52 Z § 1 i 2 przedmiotowego Porozumienia wynikało, że podatnik za wyrażenie zgody na rozwiązanie umowy o pracę z dniem 31 grudnia 2001r., pomimo ochrony wynikającej z Kodeksu pracy otrzyma odszkodowanie w kwocie 300000zł. Powyższe Porozumienie aczkolwiek zawarte na gruncie Kodeksu pracy a w szczególności art. 30 § 1 pkt 1 który przewiduje możliwość rozwiązania stosunku pracy za porozumieniem stron, ma charakter umowy cywilno-prawnej.

53 Powyższy przepis nie przewiduje bowiem odszkodowania w wypadku rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron. Również żaden inny przepis Kodeksu pracy nie przewiduje odszkodowania za wyrażenie zgody przez pracownika na rozwiązanie umowy o pracę pomimo ochrony wynikającej z art. 39. Jedynym więc źródłem wypłaty odszkodowania było przedmiotowe Porozumienie mające cechy ugody cywilno-prawnej rodzącej uprawnienie do tego świadczenia.

54 Sąd podzielił stanowisko organów podatkowym, iż zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f. wolne od podatku dochodowego są jedynie odszkodowania przyznane na podstawie przepisów rangi ustawowej.

55 Gdyby jednak nie podzielić tego stanowiska, należałoby rozważyć w jakim znaczeniu ustawodawca użył zwrotu odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego. W doktrynie przyjmuje się, że przepis prawny stanowi elementarną jednostkę systematyzacyjną danego aktu prawnego.

56 W istocie chodzi, więc o przepisy prawa stanowionego przez upoważnione do tego organy w rozumieniu art. 87 Konstytucji w postaci: ustaw, ratyfikowanych umów międzynarodowych i rozporządzeń, a nie dotyczy to uprawnień wynikających jedynie z umów cywilno-prawnych zawieranych przez dowolne podmioty prawne.

57 Ostatecznie, więc zarówno przy uwzględnieniu jednego stanowiska, że art. 21 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.f. zwolnieniem z podatku obejmuje jedynie odszkodowania przyznane na podstawie przepisów rangi ustawowej, jak i w szerszym znaczeniu to odnosi się to do przepisów prawa stanowionego w wyżej podanym znaczeniu i przedmiotowym zwolnieniem nie mogło być objęte odszkodowanie wypłacone podatnikowi w rozpoznawanej sprawie.

58 Zauważyć też należy, że wypłacone podatnikowi świadczenie § 2 Porozumienia określił jako odszkodowanie. Jednakże trudno uznać go za odszkodowanie w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, a w szczególności art. 361 Kodeksu cywilnego.

59 Prawo do odszkodowania powstaje, gdy istotnie wystąpi szkoda oraz związek przyczynowy pomiędzy działaniem sprawcy a szkodą, a także wina sprawcy.

60 W rozpatrywanym przypadku tych elementów brak.

61 Wypłacone podatnikowi świadczenie z woli obu stron umowy stanowi w istocie ekwiwalent za wyrażenie zgody przez podatnika na wcześniejsze rozwiązanie umowy o prace w okresie ochronnym, zaś warunki zawartej umowy zostały wypełnione przez obie strony.

62 Świadczenia tego nie można jednak uznać za przychód ze stosunku pracy jak czynią to organy podatkowe.

63 Skarżący W. T. w dniu 1 lipca 2003 r. złożył w Urzędzie Skarbowym w T. korektę zeznania podatkowego PIT 37 wraz z pismem wyjaśniającym i miał prawo zapoznać się z zebranym materiałem dowodowym, jednak organ podatkowy nie miał obowiązku informować go jaka będzie treść przyszłej decyzji.

64 Z uwagi na powyższe skarga jako bezzasadna podlegała w oparciu o art. 151 p.s.a. oddaleniu.