Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 19 grudnia 2013 r., I SA/Rz 974/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 19 grudnia 2013 r., I SA/Rz 974/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Jarosław Szaro / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 grudnia 2013r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego - oddala skargę-

Uzasadnienie

2 "A" sp. z o.o. z siedzibą w W., dalej spółka lub skarżąca lub "A" złożyła za rok 2000 zeznanie podatkowe wykazując w nim podatek do zapłaty w wysokości 2 369 416 złotych.

3 Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dalej Dyrektor UKS postanowieniem z dnia 20 maja 2006r wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r oraz odsetek za zwłokę od należnych zaliczek na ten podatek.

4 Dyrektor ten decyzją z dnia [...] czerwca 2003r znak: [...] określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie 2 416 804 złote.

5 Organ pierwszej instancji doszedł do przekonania, że spółka zaniżyła przychody o kwotę 82 949 złotych stanowiącą równowartość otrzymanych odsetek na terminowych rachunkach bankowych środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, a ponadto zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 75 010 zł i 97 groszy z tytułu wydatków na ulepszenie środka trwałego oraz z tytułu odliczenia podatku od towarów i usług, którego podatnik nie rozliczył podatkiem należnym.

6 Decyzja ta uprawomocniła się w pierwszej instancji, zaś zaległość podatkowa została przez spółkę zapłacona.

7 Skarżąca spółka w dniu 28 listopada 2005 roku wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r w kwocie 2 369 416 złotych składając równocześnie skorygowane zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (CIT-8 za ten rok). Spółka powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r sygn. akt K45/01 stwierdzający niekonstytucyjność przepisów art. 8 pkt. 8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999r o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. nr 95 poz. 1100) oraz art. 2 pkt. 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999r o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. nr 95 poz. 1101) w zakresie jakim nie przewidują one regulacji przejściowych niezbędnych do zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy – w zaufaniu do dotychczasowych przepisów – rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w tych zakładach.

8 Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (Dz.U. 2005 nr 8 poz.60 t.j. z zm.) odmówił wszczęcia postępowania w sprawnie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym uznając, że postępowanie takie nie może być wszczęte na skutek tego, że wysokość tego podatku została określona powołaną powyżej decyzją Dyrektora UKS.

9 Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej dalej GIKS na skutek pisma spółki z dnia 28 czerwca 2006 roku w którym powoływała się ona na korzystne dla siebie skutki orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego decyzją z dnia [...] września 2006 roku stwierdził nieważność ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2003r. W uzasadnieniu decyzji GIKS stwierdził, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego może mieć wpływ na zapadłe w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie, gdyż nie wyjaśniono wszystkich interesujących z punktu widzenia podniesionych w tym wyroku zagadnień, w związku z czym doszło do naruszenia art. 120, 121, 122 i 210 § 4 ordynacji podatkowej

10 Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej rozpoznając sprawę ponownie w dniu [...] listopada 2006r wydał decyzję znak [...] w której określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie 2 416 804 złote i podtrzymał swoje wcześniejsze ustalenia.

11 Organ podatkowy doszedł do przekonania, że w chwili kiedy dokonano zmiany zasad opodatkowania zakładów pracy chronionej spółka nie realizowała długookresowych przedsięwzięć na rzecz niepełnosprawnych, zaś część podjętych przez nią inwestycji w ogóle nie miała charakteru inwestycji długookresowych bądź też nie były podejmowane na rzecz osób niepełnosprawnych. W ocenie Dyrektora UKS wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

12 Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej dalej DIS i zarzuciła naruszenie art. 31 ust. 1 pkt. 1 i ustęp 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2000r w związku z pkt.2 sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r sygn. K45/01 poprzez pominięcie treści w nim zawartej i uznanie, że spółka była zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego mimo, że już w 1999r w zaufaniu do obowiązujących przepisów rozpoczęła realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych i realizowała je po 1 stycznia 2000r.

13 Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2008r znak [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji dochodząc do przekonania, że inwestycje w postaci zakupu samochodu Ford Transit, sprzętu komputerowego i biurowego, budowy myjni samochodów dostawczych oraz rozbudowa Bazy Paliw w W. nie stanowiły przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych, zaś inwestycje w postaci budowy stacji w T. oraz prac remontowo – modernizacyjnych przeprowadzonych na stacjach w B., Ł., G. i B. nie mogą zostać zakwalifikowane do przedsięwzięć realizowanych przez spółkę jako zakład pracy chronionej, o których mowa w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego.

14 Od powyższej decyzji spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

15 Sąd ten wyrokiem z dnia 18 grudnia 2008r sygn. Akt I SA/Rz 629/08 uchylił decyzję DIS. W uzasadnieniu wskazał, że spółka posiadając status zakładu pracy chronionej rozpoczęła inwestycję w postaci rozbudowy Bazy Paliw w W. sfinansowaną ze środków pochodzących z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych i inwestycja ta, rozpoczęta przed dniem 30 listopada 1999r była kontynuowana w latach następnych. W ocenie WSA w Rzeszowie inwestycja ta spełniała kryteria długookresowego przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych, a spółka była podmiotem je realizującym. W ocenie Sądu Administracyjnego inwestycja ta nakierowana była na rozwój spółki, czego nie wyklucza fakt, że służyła również osobom niepełnosprawnym. Odnośnie pozostałych inwestycji WSA w Rzeszowie podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej.

16 Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej wyrokiem z dnia 14 grudnia 2010r sygn. akt IIFSK728/09 uchylił wyrok sądu pierwszej instancji w całości i przekazał temu sądowi sprawę do ponownego rozpoznania.

17 Rozpoznając sprawę po raz kolejny Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 24 lutego 2011r sygn. akt I SA/Rz 49/11 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2008r.

18 W uzasadnieniu WSA w Rzeszowie wskazał, że skarżąca spółka uzyskała status zakładu pracy chronionej na mocy decyzji z dnia [...] października 1998r na okres 3 lat i status ten został przedłużony na kolejny okres tj. do dnia 9 października 2004r w konsekwencji należało uznać, że inwestycja pod nazwą "rozbudowa Bazy Paliw w W." była długookresowym przedsięwzięciem na rzecz niepełnosprawnych, o którym mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W ocenie sądu okoliczność, że inwestycja była skierowana na rozwój i osiągnięcie zysków spółki jako podmiotu gospodarczego nie stanowi przeszkody do przyjęcia, że jednocześnie została ona podjęta także na rzecz osób niepełnosprawnych. Działania na rzecz osób niepełnosprawnych w rozumieniu jakie nadał im wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie musza być bowiem podejmowane tylko i wyłącznie na rzecz osób niepełnosprawnych, ale mogą służyć też wszystkim pracownikom zatrudnionym w przedsiębiorstwie.

19 Ponieważ inwestycje zostały rozpoczęte przed dniem 30 listopada 1999r i były kontynuowane po tej dacie Sąd Administracyjny uznał je za spełniające kryteria o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

20 W pozostałym zakresie Sąd Administracyjny podzielił zasadniczo argumentację organu podatkowego drugiej instancji, nakazując jednakże poszerzenie postępowania dochodowego.

21 Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając kolejną skargę kasacyjną wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej wyrokiem z dnia 26 marca 2013r sygn. akt IIFSK1567/11 oddalił ją i uznał za prawidłowe stanowisko sądu pierwszej instancji przejawiające się w tym, że spółka jest podmiotem o którym mowa w wyroku Trybunału konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r realizującym długookresowe przedsięwzięcie – rozbudowę Bazy Paliw w W. na rzecz osób niepełnosprawnych w niej zatrudnionych. W tej sytuacji NSA uznał za niecelowe dalsze wyjaśnianie kwestii związanej z zakupem komputerów i mebli biurowych co nakazał sąd pierwszej instancji.

22 Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] sierpnia 2013r znak [...] uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzył postępowanie w sprawie.

23 Organ odwoławczy wskazał, że stosownie do postanowień art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r poz. 270 ze zm.) dalej p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego biegu postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu Administracyjnego wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Odnosi się to do sentencji i uzasadnienia wyroku, które wskazuje okoliczności faktyczne i prawne jakie sąd uwzględnił wydając orzeczenie w sprawie.

24 Reguła ta nakazała zatem organowi podatkowemu drugiej instancji przyjąć, że spółka w 1999 roku rozpoczęła realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w tym zakładzie i inwestycje te kontynuowała po 1 stycznia 2000r (inwestycja "rozbudowa Bazy Paliw w W."), a co za tym idzie korzystała ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (T.J. z 1993r Dz.U. nr 106 poz. 482 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją wprowadzoną z dniem 1 stycznia 2000r ,co nakazywało przyjąć, że dochody tej spółki są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych. Skutkuje to przyjęciem, że za ten rok nie powstało zobowiązanie podatkowe tej spółki w tym podatku.

25 Stojąc na takim stanowisku DIS uznał, że zachodzi bezprzedmiotowość postępowania, gdyż brak jest podstaw do orzekania z uwagi na brak przedmiotu postępowania, a więc zobowiązania podatkowego. W takim przypadku należało umorzyć postępowanie po uchyleniu decyzji Dyrektora UKS określającej wysokość tego zobowiązania.

26 Od powyższej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wniosła spółka, która zarzuciła naruszenie:

27 -art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a ordynacji podatkowej poprzez umorzenie postępowania, choć możliwym i koniecznym rozstrzygnięciem organu odwoławczego powinno być orzeczenie co do istoty sprawy, a więc określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000;

28 -art. 21 § 2 i 3 ordynacji podatkowej poprzez umorzenie postępowania i brak określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r pomimo stwierdzenia, iż wysokość zobowiązania podatkowego wykazana przez skarżącą w zeznaniu podatkowym jest nieprawidłowa, zawyżona z uwagi na niezgodne z Konstytucja RP pozbawienie skarżącej prawa do zwolnienia całości dochodów z podatku dochodowego;

29 -art. 125 § 1 ordynacji podatkowej poprzez umorzenie postępowania, która to sentencja nie rozstrzyga wielu ważnych kwestii w tym istoty sprawy, a mianowicie nie wskazuje jaka jest wysokość spornego zobowiązania , nie odnosi się do poprawności i skuteczności złożonego przez skarżącą zeznania rocznego, nie rozstrzyga czy wystąpiła nadpłata podatkowa w jakiej jest wysokości, a nie czy powstał obowiązek jej zwrotu na rzecz skarżącej.

30 Stawiając powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na jej rzecz od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wobec norm przepisowych.

31 W uzasadnieniu skargi spółka wskazała, że w myśl art. 21 § 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy przepisów prawa przy czym to podatnik jest zobowiązany określić jego wysokość, zadeklarować podatek do zapłaty i dokonać tejże zapłaty. Organ podatkowy może wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli uzna, że kwota zadeklarowana przez podatnika jest nieprawidłowa przy czym w ocenie skarżącej może to nastąpić zarówno na korzyść jak i niekorzyść podatnika. W niniejszej sprawie, w jego ocenie zachodzi ta pierwsza okoliczność, gdyż organ przyznał, że wysokość zobowiązania podatkowego spółki za rok 2000 wynosiła 0 złotych. Faktem jest, że uchylając decyzję Dyrektora UKS wyeliminował ją z obrotu prawnego, jednakże spowodowało to taki skutek, że "pozostała w mocy" deklaracja podatnika określająca wysokość zobowiązania podatkowego z ten rok na kwotę 2 369 416 złotych. W takiej bowiem sytuacji jeżeli nie wydano decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, podatek zadeklarowany jest podatkiem do zapłaty. Według skarżącej organ powinien mając na uwadze dokonane przez siebie ustalenia faktyczne i prawne określić wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000 na kwotę 0 zł.

32 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000, który jego zdaniem nastąpił z dniem 31 grudnia 2006r. W takiej zaś sytuacji zgodnie z poglądem zaprezentowanym w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2012r sygn. akt. I FPS1/12 nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę, w związku z tym organ podatkowy nie mógł orzekać o wysokości tegoż zobowiązania na korzyść czy też niekorzyść podatnika i zobowiązany był postępowanie jako bezprzedmiotowe umorzyć. Organ wniósł, przy zmienionej argumentacji o oddalenie skargi.

33 Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje:

34 Skarga nie jest uzasadniona. Organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego, jak też nie naruszyły prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

35 Nie jest kwestionowany przebieg postępowania w niniejszej sprawie, a w szczególności czynności jakie zostały podjęte przez podatnika i organy podatkowe odnośnie wymiaru podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2000 r. Zostało więc w postępowaniu wykazane ,że podatnik (skarżąca) złożył roczne zeznanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000 i wykazał w nim podatek należny w wysokości 2.3690.416 złotych, zaś Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...].06.2003 r. określił wysokość tego podatku na kwotę 2.416.804 złote. Następnie Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził nieważność tej decyzji ([...].09.2006 r.) i przekazał sprawę Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej do ponownego rozpatrzenia.

36 W wyniku tej decyzji Dyrektor UKS w dniu [...].11.2006 r. wydał kolejną decyzję określająca wymiar podatku za rok 2000 na taką samą kwotę , zaś decyzja DIS utrzymująca ją w mocy została ostatecznie wyrokiem WSA w Rzeszowie uchylona (I SA/Rz 49/11).

37 Każdorazowo organy podatkowe w podejmowanych do tej pory decyzjach stały na stanowisku, że "A" (skarżąca) nie może korzystać z rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.06.2002 r. K 45/01.

38 Aktualnie będąc do tego zobligowany treścią prawomocnego rozstrzygnięcia Sądów Administracyjnych wydając zaskarżoną decyzję z dnia [...].08.2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej stanął na stanowisku ,że podatek należny spółki skarżącej za rok 2000 wynosi 0 złotych i postępowanie umorzył jako bezprzedmiotowe.

39 Ze stanowiskiem organu podatkowego zgodzić się można jedynie częściowo.

40 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wydając wyrok z dnia 24.02.2011 r. I SA/Rz 49/11 wyraził pogląd, że spółka "A" realizowała długookresowe przedsięwzięcie na rzecz zatrudnienia osób niepełnosprawnych w postaci rozbudowy Stacji Paliw w W. i z tej przyczyny powinna nadal (rok 2000) posiadać zwolnienie z podatku dochodowego w tym roku w związku z wyrażoną w wyroku Trybunału Konstytucyjnego zasadą ochrony " interesów w toku". Aktualnie organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzje zaakceptował to stanowisko (zgodnie z art. 153 p.p.s.a). Przyjął on zatem ,że podatek należny od tej spółki wynosi 0 złotych. W konsekwencji nie ma potrzeby prowadzenia postępowania , które staje się bezprzedmiotowe i w związku z tym należy je umorzyć.

41 Z takim uzasadnieniem decyzji umarzającej postępowanie nie można się jednak zgodzić i w tym zakresie racje ma skarżący ,że przy takich tylko ustaleniach faktycznych rzeczą organu byłoby określenie wysokości zobowiązania podatkowego.

42 Jak bowiem wynika z art.21 § 1 pkt 1 i 2 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą zaistnienia zdarzenia powodującego jego powstanie, zaś jego wysokość określa podatnik (art. 21 § 2) lub organ podatkowy (§ 3 ordynacji podatkowej). W przedmiotowej sprawie zaistniała taka sytuacja prawna, że początkowo wysokość zobowiązania została określona przez podatnika w deklaracji a następnie organ podatkowy z uwagi na zaistnienie okoliczności z art. (21 § 3 ordynacji podatkowej) określił to zobowiązanie w wyższej wysokości.

43 Aktualnie wiadomo, że spółka nie powinna płacić podatku dochodowego za rok 2000 w ogóle, a więc jej zobowiązanie podatkowe wynosiło 0 złotych. W tej sytuacji organ podatkowy uchylając decyzje I instancji i umarzając postępowanie niewątpliwie wyeliminował z obrotu oprawnego decyzję określająca podatek w kwocie 2,416.809 złotych. Odniosło to jednak ten skutek ,że jak słusznie podnosi w skardze skarżąca spółka właściwym dokumentem do określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2000 stała się deklaracja złożona przez nią w roku 2001r. Organ stojąc na stanowisku, że podatek za rok 2000 wynosi 0 złotych powinien był określić wysokość zobowiązania podatkowego w takiej wysokości Rozstrzygnięcie merytoryczne zastąpiłoby w takiej sytuacji określenie wysokości zobowiązania podatkowego zawarte w deklaracji.

44 Nie bez znaczenia w takiej sytuacji pozostaje fakt, że w myśl art. 81b § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej prawo do złożenia korekty deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Podatnik więc w trakcie trwającego postępowania nie miał możliwości prawnej złożenia deklaracji w myśl art. 81 b § 2 ordynacji podatkowej, gdyż w takim przypadku złożona korekta nie wywołuje skutków prawnych Należy także dodać ,że korekta po zakończeniu postępowania mogła być złożona jedynie w zakresie nieobjętym wydana decyzją określająca wysokość zobowiązania podatkowego (art.81b § 1 pkt 2 lit. b), a więc złożona w dniu 28.11.2005 r. korekta nie wywołała skutków prawnych.

45 W trakcie prowadzonych postępowań strona pozbawiona była możliwości podjęcia czynności prawnych pozwalających jej na uchylenie się od skutków złożenia deklaracji w roku 2001 za rok 2000. Organ prowadzący postępowanie powinien określić wysokość zobowiązania podatkowego (jeżeli jest inna, niż wskazana w złożonej deklaracji) niezależnie od tego czy jest ono wyższe czy też niższe od zadeklarowanego, a nawet jeżeli wynosi 0 złotych (tak np.: wyrok NSA z dnia 26.03.2010 r. I FSK 366/09, wszystkie orzeczenia w bazie CBOiSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

46 Poprzestanie jedynie na uchyleniu zaskarżonej odwołaniem decyzji, jak to podniósł skarżący prowadzi jedynie do obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego z kwoty 2.416.809 do kwoty 2.369.416 złotych, choć organ przyznał w swojej decyzji, że podatek spółki za rok 2000 wynosi 0 złotych.

47 `W tej sytuacji, przy występowaniu jedynie takich okoliczności decyzja ta musiała by być uznana za błędną

48 W sprawie zachodzi jednak dodatkowa okoliczność, która wskazuje na to ,że organ prawidłowo orzekł o umorzeniu postępowania podatkowego.

49 Jak wskazano to bowiem w odpowiedzi na skargę i co zasadniczo nie jest kwestionowane w piśmie skarżącego z dnia 29 listopada 2013 roku w sprawie zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej, a mianowicie upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym upływał termin płatności podatku co sprawia ,że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu (termin płatności podatku za 2000 rok upływał 30 kwietnia 2001 r.).

50 W takiej sytuacji organ podatkowy nie może orzekać o określeniu wysokości zobowiązania podatkowego . W tym zakresie została podjęta uchwała składu 7-miu sędziów NSA w dniu 03.12.2012 r. sygn. akt I FPS/12. Stwierdzono w niej, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 §1 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 roku po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę.

51 Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę zgadza się z treścią tej uchwały i nie widzi podstaw do przedstawiania zagadnienia prawnego innemu składowi 7-miu sędziów NSA w trybie art. 269 § 1 p.p.s.a.

52 Przedawnienie zobowiązania podatkowego za rok 2000 nastąpiło z dniem 31.12.2006 r. Nie zaistniały zdarzenia mogące mieć wpływ na zawieszenie bądź przerwanie biegu przedawnienia.

53 W takiej sytuacji organ podatkowy zobowiązany jest postępowanie umorzyć. Wyjątki od tej zasady, jak to ujął w uzasadnieniu omawianej uchwały NSA muszą wynikać z ustawy i Sąd ten wyegzemplifikował jeden, wskazując na konieczność określenia wysokości zobowiązania podatkowego – po upływie terminu przedawnienia w przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W takim przypadku NSA – wnioskując a contrario z treści przepisu art. 79 § 2 ordynacja podatkowa zakreślającego termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty doszedł do przekonania ,że o wniosku takim złożonym przed upływem terminu przedawnienia należy orzec także po upływie tego terminu. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie zaistniała, gdyż decyzje w niej wydane nie są wydanymi w postępowaniu o nadpłatę, lecz podatkowym prowadzonym po zakończeniu kontroli skarbowej.

54 W postępowaniu niniejszym przepisy o nadpłacie, na które powołuje się w piśmie procesowym pełnomocnik nie będą miały zastosowania, gdyż nie jest to postępowanie o zwrot lub stwierdzenie nadpłaty.

55 Jednocześnie pełnomocnik nie podał w swoich pismach procesowych, jak również Sąd rozważający całokształt sprawy z urzędu nie dostrzega przepisu ordynacji podatkowej, który nakazywałby organowi podatkowemu orzekać w postępowaniu o określenie wysokości zobowiązania podatkowego po terminie przedawnienia w sposób merytoryczny.

56 Z tego względu Sąd uznał ,że postępowanie w sprawie niniejszej powinno być umorzone.

57 Oczywiście uzasadnienie prawne dla takiego postąpienia, uznane prze Sąd za prawidłowe, jest inne niż podane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jednak Sąd doszedł do przekonania, że w tym zakresie naruszenie przepisów prawa procesowego nakazującego by uzasadnienie decyzji odpowiadało merytorycznej treści rozstrzygnięcia nie miało charakteru uchybienia mogącego istotnie wpływać na treść rozstrzygnięcia skoro, jak wynika z powyższych wywodów organ powinien wydać decyzje o takiej samej treści . Błędne uzasadnienie nie tylko więc nie mogło wpłynąć, ale nawet nie wpłynęło na treść rozstrzygnięcia o istocie sprawy, które w każdym przypadku sprowadzało się do umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. Uchylenie zaskarżonej decyzji tylko w tym celu, aby organ ponownie wydał decyzje o tej samej treść, ale z innym uzasadnieniem prawnym, (gdyż elementy stanu faktycznego wątpliwości nie budzą i nie są kwestionowane) wydaje się być w tej sprawie naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. właśnie z uwagi na brak istotnego wpływu na wynik sprawy. Przez wynik sprawy należy przy tym rozumieć treść sentencji decyzji organu, który w obu przypadkach byłby taki sam.

58 Sąd doszedł zatem do przekonania, że organ mógłby orzekać o wysokości zobowiązania podatkowego (i ewentualnej sprawie nadpłaty) tylko wtedy gdyby miał do czynienia z wnioskiem o nadpłatę złożonym przed terminem z art.79 § 2 ordynacji podatkowej. Ponieważ taki wniosek nie został skutecznie złożony brak było podstaw do innego, niż podjęte rozstrzygnięcie. Poza ramami niniejszej sprawy jest rozstrzyganie o dopuszczalności złożenia aktualnie takiego wniosku z uwagi na treść zapisów art. 79 d 2 czy też 80 § 3 ordynacji podatkowej.

59 Z tych względów w oparciu o treść przepisu art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.