Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 października 2010 r., I SA/Lu 310/10

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 października 2010 r., I SA/Lu 310/10

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Jerzy Drwal,, WSA Wojciech Kręcisz (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Bartłomiej Pastucha, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 października 2010 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego - oddala skargę.

Uzasadnienie

2 Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania M.P.od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] w sprawie określenia, po wznowieniu postępowania, kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

3 W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu 19 lutego 2006 r. M. P. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD Nr [...] sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy Volkswagen Touareg, rok produkcji 2003, numer nadwozia [...]. Do zgłoszenia celnego strona dołączyła m.in. dokument zakupu z dnia 15 lutego 2006 r. na kwotę 1.400 CHF, określającą wartość przedmiotowego pojazdu. Zgłoszenie celne zostało przez organ celny przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym.

4 Naczelnik Urzędu Celnego po przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia [...], określił niezaksięgowaną kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 370 zł uznając, iż dla przedmiotowego pojazdu nie można było zastosować preferencyjnej stawki celnej, a decyzją z dnia [..] określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 1.528 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 1.230 zł oraz wezwał do zapłaty podatku akcyzowego w kwocie 139 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 112 zł.

5 Dyrektor Izby Celnej, w związku z wątpliwościami, co do rzetelności wartości pojazdu podanej w dokumencie zakupu, za pośrednictwem Ministerstwa Finansów, przesłał przedmiotowy dokument do weryfikacji przez władze celne Szwajcarii. Po otrzymaniu wyników weryfikacji Naczelnik Urzędu Celnego przeprowadził postępowanie w sprawie ustalenia wartości celnej importowanego towaru i decyzją z dnia [...] określił stronie niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego w wysokości 6.271 zł, oraz ustalił wartość celną pojazdu na kwotę 66.412 zł. Dyrektor Izby Celnej przedmiotową decyzję utrzymał w mocy (decyzją z dnia [...])

6 Na powyższą decyzję strona nie złożyła skargi do sądu administracyjnego.

7 Następnie, Naczelnik Urzędu Celnego, po wznowieniu postępowania, decyzją z dnia [...], uchylił decyzję własną z dnia [...] w części dotyczącej określenia kwot podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu w/w samochodu osobowego i określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 27.468 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 22.115 zł, wzywając stronę do uiszczenia kwoty podatku akcyzowego w wysokości 25.940 zł, kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 20.885 zł.

8 Naczelnik Urzędu Celnego uznał, iż informacja szwajcarskich władz celnych o nieistnieniu eksportera pojazdu, która doprowadziła do zakwestionowania materialnej wiarygodności przedłożonej do zgłoszenia celnego faktury z dnia 15 lutego 2006 r. i zadeklarowanej wartości transakcyjnej oraz zmiany wartości celnej wpływającej na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem od towarów i usług stanowią nową okoliczność, o której mowa w art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

9 W odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] strona zarzuciła organowi naruszenie art. 29 § 1, art. 221 ust.4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, art. 122, art. 180 §1, art. 181, art. 187 §1, art. 191 i art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

10 Rozpatrując sprawę i odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej argumentował, że wznowienie postępowania jest instytucją stwarzającą prawnie określoną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte jedną z kwalifikowanych wad procesowych (przesłanek wznowienia), wyliczonych taksatywnie w art. 240 § 1 pkt 1-11 Ordynacji podatkowej.

11 Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

12 Uzasadniał, również z odwołaniem się do orzecznictwa sądów administracyjnych, iż o zaistnieniu omawianej podstawy możemy mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki: a) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; b) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; c) nie były znane organowi, który wydał decyzję; d) istniały w dniu wydania decyzji.

13 W rozpatrywanej sprawie, informacja szwajcarskich władz celnych o nieistnieniu eksportera pojazdu, która doprowadziła do zakwestionowania materialnej wiarygodności przedłożonej do zgłoszenia celnego faktury z dnia 15 lutego 2006 r. i zadeklarowanej wartości transakcyjnej oraz zmiany wartości celnej wpływającej na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem od towarów i usług - w ocenie organu odwoławczego – to nowa okoliczność, o której mowa w art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

14 Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż z pisma szwajcarskich władz celnych z dnia 22 lutego 2008 r. wynika, iż w dostępnych danych nie można było odnaleźć firmy "A" (wystawcy faktury), że dane nie zawierają informacji na temat obecnej, jak i wcześniejszej egzystencji tej firmy. Dlatego też nie można stwierdzić, kto sprzedał przedmiotowy pojazd. Co więcej, zauważono, iż ta fikcyjna firma używała różnego rodzaju umów/rachunków jak i różnorodnych pieczątek. Także podpisy sprzedawców często się zmieniają. Wszystko to jest oznaką, że umowa jest fikcyjna.

15 W ocenie organu odwoławczego informacje zawarte w przedmiotowym piśmie określają okoliczności transakcji istniejące w dniu wydawania ostatecznej decyzji, nieznane organowi wydającemu decyzję, tym samym stanowią nowe okoliczności sprawy i mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie.

16 Dyrektor Izby Celnej argumentował, że informacja o nieistnieniu firmy eksportera wskazuje na fikcyjność wartości transakcyjnej, a tym samym wartości celnej importowanego towaru. Wartość celna jest wliczana do podstawy opodatkowania zarówno podatkiem akcyzowym jak i podatkiem od towarów i usług. Tym samym nowe okoliczności dotyczące fikcyjności firmy eksportera mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie w kwestii podatków należnych z tytułu importu.

17 W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy podnosił, że wprawdzie dowód w postaci pisma władz szwajcarskich został sporządzony po dacie wystawienia decyzji, ale dotyczy okoliczności istniejących przed dniem jej wydania. Zgodnie natomiast z utrwalonym poglądem doktryny i orzecznictwa, zważając, na użyty w dyspozycji art. 240 § 1 pkt 5 łącznik "lub" ("nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody") jeżeli więc nawet dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania.

18 W świetle powyższego Dyrektor Izby Celnej uznał zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej za niezasadny.

19 Podnosił ponadto, że wartość celna importowanego pojazdu, została ustalona ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], na kwotę 66.412 zł i ma ona charakter wiążący dla dalszych pochodnych postępowań, w tym dla określenia należnych podatków z tytułu importu tego towaru. Wskazał (powołując wyrok w sprawie I FSK 1005/07), że organ podatkowy jest związany rozstrzygnięciem, jakie zapadło w przedmiocie wartości celnej, która jest elementem podstawy opodatkowania.

20 Dodatkowo powołując się na stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt I GSK 312/08, organ odwoławczy uzasadniał, że "pismo szwajcarskich władz celnych, sporządzone i nadesłane polskim organom celnym w trybie określonym w Porozumieniu w formie wymiany listów między Wspólnota Europejską a Konfederacją Szwajcarską z dnia 9 czerwca 1997 r., uzupełniające Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską (...) o Protokół dodatkowy w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (...), stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej".

21 W konsekwencji więc organy celne uznały ww. pismo władz szwajcarskich za dokument urzędowy, potwierdzający występowanie uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności ceny transakcyjnej w rozumieniu art. 181 a Rozporządzenia Wykonawczego, co pozwoliło organowi na ustalenie wartości celnej importowanego pojazdu, inną metodą niż metoda wartości transakcyjnej określona w art. 29 ust. 1 WKC. Organy celne wyjaśniły zasady ustalania wartości celnej w odniesieniu do używanych pojazdów samochodowych.

22 Tym samym postawione w odwołaniu zarzuty dotyczące określenia wartości pojazdu, przebiegu postępowania w sprawie określenia wartości celnej, terminu przedawnienia dochodzenia należności celnych nie mogą znaleźć uzasadnienia.

23 Dyrektor Izby Celnej zwracając uwagę na treść art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadniał, że w niniejszej sprawie zobowiązanie w podatkach z tytułu importu samochodu osobowego może przedawnić się z końcem roku 2011.

24 Uzasadniał, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

25 Przytaczając przepisy prawa materialnego argumentował, iż zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje, w przypadku importu, z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących stawek (art. 20 ust. 1 ww. ustawy).

26 Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9.

27 Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązkiem importera jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Zgłoszenie celne do procedury celnej jest formą deklaracji podatkowej, w której strona deklaruje kwotę podatku we właściwej wysokości. Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości, (art. 20 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym; art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

28 Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, w imporcie towarów w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, z uwzględnieniem ust. 6-9.

29 Zgodnie z art. 75 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy określonej w art. 10, z wyjątkiem stawki na energię elektryczną. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1 i 2 oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania (art. 75 ust. 3 w/w ustawy).

30 Wskazywał, że na podstawie w/w przepisu Minister Finansów w dniu 22 kwietnia 2004 r. wydał rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego i zgodnie z § 7 ust. 2 tego rozporządzenia, obowiązującym na dzień powstania obowiązku podatkowego, w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według następującego wzoru: Su = Sn + 12 x (W-2), gdzie: Su - oznacza stawkę akcyzy, wyrażoną w procentach, dla sprzedaży w kraju, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu samochodu osobowego po upływie 2 lat od jego produkcji; Sn - oznacza stawki akcyzy dla samochodów osobowych, w zależności od pojemności silnika tych samochodów, określone odpowiednio w poz. 30 załącznika nr 1 do rozporządzenia - w przypadku sprzedaży w kraju, oraz w poz. 23 załącznika nr 2 do rozporządzenia - w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu; W - oznacza wiek samochodu osobowego wyrażony w latach kalendarzowych liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego włącznie, a w przypadku importu - liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania zgłoszenia celnego włącznie.

31 Stawki akcyzy obliczone zgodnie z ust. 2 nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

32 Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w niniejszej sprawie stawka procentowa podatku akcyzowego dla pojazdu o pojemności silnika powyżej 2000 cm3, rok produkcji 2003 wynosi 37,6%.

33 Zgodnie zaś z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

34 Na podstawie art. 41 ust. 1 w/w ustawy - stawka podatku od towarów i usług na towar objęty kodem Taric 8703 33 90 00 będący przedmiotem importu wynosi 22%.

35 Dyrektor Izby Celnej, na podstawie materiału dowodowego zebranego w sprawie stwierdził, że w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w zaskarżonej decyzji dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia w kwestii ponownego określenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym uzyskano w wyniku powiększenia wartości celnej towaru o należne cło. Zaś podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług uzyskano w wyniku powiększenia wartości celnej towaru o należne cło i podatek akcyzowy. Zważył, iż organ podatkowy I instancji przeprowadził postępowanie z zachowaniem wszystkich zasad nim kierujących, a zebrany materiał dowodowy doprowadził do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów.

36 Dodatkowo wyjaśnił, w odniesieniu do wniosku strony o zwrot kosztów zawarty w odwołaniu, że koszty o jakich mowa w art. 265 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zwraca tylko na żądanie uczestnika postępowania (art. 266 § 1 Ordynacji podatkowej). Tym samym przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują zwrotu kosztów według norm przepisanych, co czyni wniosek strony w tym przedmiocie bezpodstawnym.

37 W skardze na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Celnej M.P. zaskarżonej decyzji zarzucała: naruszenie przepisów prawa podatkowego, mających wpływ na treść decyzji, tj: 1) art. 240 § 1 pkt. 5 w zw. z art. 254 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędną jego wykładnię i niezasadne uznanie, iż w przedmiotowej sprawie spełniona została jedna z przesłanek do wznowienia postępowania, podczas gdy szczegółowa analiza stanu faktycznego zaistniałego w dniu wydawania pierwotnej, ostatecznej decyzji prowadzi do wniosku, iż zarówno dowody, jak i okoliczności związane z jej wydaniem istniały już w dniu pierwotnej decyzji; 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 254 § 1 w zw. z art. 180 § 1 i w zw. z art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa przez błędną ocenę materiału dowodowego i nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy oraz zaniechanie zbadania i wyjaśnienia następujących kwestii: a) zwrócenia się do Departamentu Kontroli Celno - Akcyzowej - Wydział Operacji Międzynarodowych, jak i Federalnej Administarcji Celnej w Szwajcarii w celu sprawdzenia firmy "A" w szwajcarskim rejestrze handlowym, co doprowadziło do wydania decyzji z istotną obrazą art. 187 § 1 w zw. z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa i przed wyjaśnieniem wszystkich okoliczności transakcji; b) zwrócenia się do Centralnego Rejestru Handlowego Szwajcarii z zapytaniem czy firma o nazwie "A", jest wpisana do rejestru handlowego oraz czy na każdym podmiocie prowadzącym działalność gospodarczą ciąży obowiązek wpisu do rejestru, jeśli tak, to jakie są zasady rejestracji tej działalności; c) zwrócenia się do Centralnego Rejestru Handowego Szwajcarii i uzyskania informacji, czy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej bez wpisu do rejestru handlowego, z uwagi na niewielkie roczne obroty; d) nadto, zaniechano ustalenia, ile firm prowadziło w roku 2006 oraz prowadzi w chwili obecnej działalność gospodarczą pod adresem [...], [...]; 3) art. 122 w zw. z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa przez błędną ocenę materiału dowodowego i zaniechanie podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, dotyczącego istnienia bądź nie istnienia firmy występującej pod nazwą "A" ze Szwajcarii i w konsekwencji niezasadne i bezpodstawne uznanie, że z odpowiedzi władz szwajcarskich wynika, iż firma ta nie istnieje, podczas gdy wniosku takiego z treści pism władz szwajcarskich wyciągnąć nie można. Zarzuciła, iż wnioski wyciągnięte przez organ wynikają z wybiórczego przytoczenia treści odpowiedzi szwajcarskich władz; 4) art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 254 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez błędną ocenę materiału dowodowego dotyczącą stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego w kwestii niezasadnego poczynienia w oparciu o opinię biegłego ustaleń faktycznych w sytuacji gdy, materiał którym wówczas dysponował biegły i w oparciu o który sporządził opinię, zdaniem skarżącej winien być traktowany jako nieważny (faktura z dnia 15 lutego 2006 r.); 5) art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez wydanie zaskarżonej decyzji jedynie w oparciu o okoliczności i dowody niekorzystne dla skarżącej, bez rozstrzygnięcia wszelkich niejasności czy też wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na korzyść skarżącej, w sytuacji gdy postępowanie w niniejszej sprawie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

38 Skarżąca zarzucała również naruszenie przepisów prawa materialnego wspólnotowego, mających wpływ na treść decyzji, tj.: 1) art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego przez błędną jego wykładnię i niezasadne uznanie, iż. wartość transakcyjna zakupionego przez skarżącą samochodu może być przyjęta za wartość celną z uwagi na informacje szwajcarskich władz celnych o nieistnieniu eksportera pojazdu, podczas gdy powody odmowy przyjęcia przez organ wartości transakcyjnej muszą mieć charakter uzasadniony oraz dotyczyć wiarygodności i dokładności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej; 2) art. 78 ust. 1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego przez błędną jego wykładnię i niezasadne uznanie, polegające na wadliwym przeprowadzeniu postępowania kontrolnego. Tu strona wskazał, że: organ nie wskazał na jakiej podstawie twierdzi, iż transakcja nie została zawarta na warunkach wskazanych w fakturze tj. według tam wskazanej ceny sprzedaży oraz w jaki sposób dokument ten znalazł się w posiadaniu skarżącej. Zarzuciła Ronie, iż nie przeprowadzono żadnego postępowania, które mogło zweryfikować dane zawarte w fakturze oraz nie ustalono stanu pojazdu, który został sprowadzony.

39 W konkluzji skarżąca wniosła o umorzenie postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie, wobec nie wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania , a także o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

40 W obszernym uzasadnieniu skargi skarżąca po dogłębnym przedstawieniu stanu faktycznego sprawy i motywów podjętego przez organ podatkowy rozstrzygnięcia wywodziła, iż w przedmiotowej sprawie brak podstaw prawnych do uznania, iż spełniona została jedna z przesłanek do wznowienia postępowania (określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Uzasadniała, iż w momencie wydawania decyzji po wznowieniu postępowania organy celne nie dysponowały żadnymi nowymi dowodami ani też nie były w posiadaniu wiedzy dotyczącej przedmiotowej transakcji, której by nie posiadały w momencie wydawania pierwotnej decyzji ostatecznej.

41 Wskazywała, iż – w jej ocenie – wbrew twierdzeniom organów podatkowych w przedmiotowej sprawie z odpowiedzi szwajcarskich władz celnych w żaden sposób nie wynika, iż sporna firma nie istnieje w ogóle, ani nie istniała, co bezpodstawnie doprowadziło do zakwestionowania przez organ materialnej wiarygodności przedłożonej do zgłoszenia celnego faktury z dnia 15 lutego 2006 roku i zadeklarowanej wartości transakcyjnej oraz zmiany wartości celnej upływającej na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem VAT. Zwróciła uwagę, iż istotnym jest, co wprost wynika z przedmiotowego pisma, że tylko na podstawie wpisu w rejestrze handlowym można stwierdzić, czy dana firma istnieje czy nie, a sam obowiązek wpisu dla danej firmy zależy jednakże od jej obrotów. Ponadto zwróciła uwagę, iż Federalna Administracja Celna w Szwajcarii zauważa, że na znanych placach handlowych dla samochodów używanych w [...], [...] oraz [...] działa kilkadziesiąt handlarzy (w części bez biur), stąd znalezienie nawet istniejących "firm" jest tam bardzo trudne".

42 Skarżąca zarzucała organowi, iż żadne działania w kierunku wyjaśnienia liczby firm handlujących lub mieszczących się pod adresem [...] nigdy nie zostały podjęte, w sytuacji gdy obowiązująca doktryna oraz orzecznictwo nakłada na organy obowiązek zebrania całego materiału dowodowego.

43 W dalszej części swojej argumentacji skarżąca wywodziła, iż organ administracji państwowej przy rozstrzyganiu sprawy indywidualnej w drodze decyzji administracyjnej nie może działać całkowicie swobodnie lub samowolnie.

44 Zwróciła uwagę, iż powołany z urzędu w niniejszej sprawie biegły dokonując ustalenia wartości rynkowej pojazdu marki Volkswagen uczynił to w oparciu o kserokopię faktury z dnia 15 lutego 2006 roku oraz kserokopie dokumentu pojazdu, co spowodowało, pewien paradoks, bo z jednej strony przedmiotowa faktura VAT stanowiła dla biegłego podstawę do dokonania ustalenia wartości rynkowej pojazdu, z drugiej zaś strony dla organu celnego nieważny dokument. Zarzuciła, iż z argumentacji organu nie sposób ustalić, jak organ celny ocenia pozostałe tzw. dokumenty pojazdu, np. kartę pojazdu lub dowód rejestracyjny pojazdu, gdzie z całą pewnością musi figurować ostatni właściciel pojazdu, tym samym możliwe jest ustalenie pochodzenie pojazdu marki Volkswagen.

45 Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania skarżąca wywodziła, iż organ zaniechał podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji oparł się jedynie na niepełnej i niejasnej informacji szwajcarskich władz celnych, że powody odmowy przy jęcia wartości transakcyjnej wskazane w § 7 art. 23 kodeksu celnego muszą mieć charakter uzasadniony oraz dotyczyć wiarygodności (materialnej lub formalnej) i dokładności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej.

46 W kontekście zarzutu naruszenia art. 78 ust. 1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego tj. wydania decyzji w oparciu o wadliwie przeprowadzone postępowanie kontrolne wywodziła, iż poza kontrolą dokumentacji, organy celne w ramach kontroli postimportowej mogą także dokonać kontroli towaru objętego zgłoszeniem celnym, jeżeli towar może zostać im okazany. Zarzuciła , że w przedmiotowej sprawie takie czynności, nie wiedzieć czemu nie zostały podjęte, mimo, że organ celny mógł dokonać oględzin samochodu marki Volkswagen i na tej podstawie dokonać weryfikacji ceny podanej w fakturze z rzeczywistą wartością oglądanego pojazdu.

47 Zarzucała, iż organy celne nie wskazały na jakiej podstawie stwierdzono, iż transakcja nie została zawarta na warunkach wskazanych w fakturze tj. według tam wskazanej ceny sprzedaży, że nie ustalono również w jaki sposób dokument ten znalazł się w posiadaniu skarżącej, że nie przeprowadzono żadnego postępowania, które mogło zweryfikować dane zawarte w fakturze oraz nie ustalono stanu pojazdu, w którym został sprowadzony.

48 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosząc o jej oddalenie podtrzymał swoje stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

49 Dodatkowo organ odwoławczy wskazywał, że zaskarżona decyzja dotyczy postępowania podatkowego, określa zobowiązanie w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług, tym samym postawione w skardze zarzuty określenia wartości pojazdu, przebiegu postępowania w sprawie określenia wartości celnej, kontroli zgłoszenia celnego nie mogą zasługiwać na uwzględnienie. Podkreślał, iż skoro organ pierwszej instancji dokonał ponownego określenia wartości celnej sprowadzonego samochodu, to w myśl przepisów podatkowych - organ podatkowy miał obowiązek określić podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług w prawidłowej wysokości. Był bowiem związany rozstrzygnięciem, jakie zapadło w przedmiocie wartości celnej, która jest elementem podstawy opodatkowania.

50 Sąd zważył, co następuje.

51 Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

52 Kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) prowadzi do wniosku, iż nie są one niezgodne z obowiązującym prawem.

53 W sprawie stanowiącej przedmiot orzekania Sądu istota rzeczy odnosi się do kwestii oceny prawidłowości (i w konsekwencji zasadności) wznowienia, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 26 października 2009 r., postępowania podatkowego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Celnego, i następnie, na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, uchylenia tej decyzji ostatecznej i orzeczenia co do istoty sprawy, tj. w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia 19 lutego 2006 r.

54 W zakresie odnoszącym się do zasadniczych i podstawowych okoliczności stanu sprawy – zgłoszenie w dniu 19 lutego 2006 r. przez M. P. do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD Nr [...] sprowadzonego ze Szwajcarii samochodu osobowego Volkswagen Tuareg (rok produkcji 2003, numer nadwozia [...]) wraz z dołączonym dokumentem zakupu z dnia 15 lutego 2006 r. na kwotę 1.400 CHF, określającą wartość przedmiotowego pojazdu; przyjęcie zgłoszenia celnego przez organ celny, jako odpowiadającego wymogom formalnym; określenie przez Naczelnika Urzędu Celnego , decyzją z dnia [...], niezaksięgowanej kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości 370 zł, a decyzją z dnia [...] kwoty podatku akcyzowego w wysokości 1.528 zł, kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 1.230 zł; przesłanie dokumentu zakupu do weryfikacji przez władze celne Szwajcarii i przeprowadzenie postępowania w sprawie ustalenia wartości celnej importowanego towaru; określenie decyzją z dnia [...] niezaksięgowanej kwoty należności wynikających z długu celnego w wysokości 6.271 zł oraz wartości celnej pojazdu na kwotę 66.412 zł; uchylenie przez Naczelnika Urzędu Celnego, po wznowieniu postępowania, decyzją z dnia [...] decyzji własną z dnia [...] dotyczącej określenia kwot podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu w/w samochodu osobowego i określenie kwoty podatku akcyzowego w wysokości 27.468 zł, kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 22.115 zł – oraz w kontekście zarzutów skargi o naruszeniu przepisów art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 122, art. 191, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej za punkt wyjścia oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przyjąć należy to, iż wydane one zostały w nadzwyczajnym trybie wzruszania decyzji ostatecznych. Nastąpiło to, w związku z wznowieniem z urzędu postępowania w sprawie zakończonej wskazaną decyzją. Instytucja nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznych stanowi wyjątek od wyrażonej w przepisie art. 128 Ordynacji podatkowej zasady trwałości decyzji ostatecznych. Ze swej istoty charakteryzuje się więc sobie tylko właściwymi cechami i celami. W kontekście celów podkreślić należy, że są nimi, determinowana szczegółowymi przepisami Rozdziałów 17, 18 i 19 Ordynacji podatkowej i na podstawie określonych nimi kryteriów, weryfikacja decyzji ostatecznej.

55 W zakresie odnoszącym się do trybu wznowieniowego, stanowiącego nadzwyczajny tryb wzruszania decyzji ostatecznych celem tym jest stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym dotknięte było kwalifikowanymi wadami prawnymi (wadami procesowymi) enumeratywnie wskazanymi w przepisie art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

56 W niniejszej sprawie, przedmiotem ustaleń organów podatkowych było stwierdzenie istnienia albo też nieistnienia podstawy (przesłanki) wznowieniowej, o której stanowi art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania "inkryminowanej" decyzji, a nieznanych organowi, który decyzję tę wydał.

57 Dla ustalenia istnienia wskazanej przywołanym przepisem podstawy wznowienia postępowania istotne jest kumulatywne ziszczenie się przesłanek: 1) wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów; 2) ich istotności dla sprawy, w sensie wpływu na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3) brak wiedzy o nich organu, który wydał decyzję, mimo że; 4) istniały w dniu wydania decyzji.

58 W tym kontekście, stwierdzić należy, iż z wypowiedzi formułowanych na gruncie orzecznictwa sądowego i doktryny prawa wynika, iż sytuacje uzasadniające wznowienie postępowania, w związku z wyjściem na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który wydał decyzję, mogą wystąpić wtedy, gdy: a) w toku postępowania organ zaniedbał ustalenia istotnych okoliczności faktycznych i nie zebrał dowodów na te okoliczności; b) organ pominął w toku prowadzonego postępowania istotne dla sprawy okoliczności faktyczne z braku dowodów na nie; c) po wydaniu decyzji ostatecznej ujawniono nowe okoliczności faktyczne, znajdujące potwierdzenie w materiale dowodowym zebranym już w toku postępowania; d) po wydaniu ostatecznej decyzji ujawniono nowe okoliczności faktyczne i dowody na ich poparcie, nie znane organowi; e) po wydaniu decyzji ostatecznej ujawniono nowe okoliczności faktyczne nie znajdując jednak dowodów na ich potwierdzenie (K. Sobieralski, Praktyczne problemy wznowienia postępowania administracyjnego, Wrocław 2005, s.95).

59 Z orzecznictwa sądowoadministracyjnego wynika przy tym, że nowymi faktami lub dowodami są te, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy, jako element faktyczny rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 1985 r., w sprawie sygn. akt SA 198/85). Zwrot "wyjścia na jaw" oznacza zaś, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienie ich organowi (por. wyrok NSA z dnia 6 kwietnia). Ponadto, z hipotezy normy prawnej dekodowanej z przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wynika, że jej zakresem objęte są "okoliczności faktyczne lub dowody" "istotne". Walor i cechę istotności posiadają i spełniają więc tylko i wyłącznie takie okoliczności lub dowody, które miały wpływ na wynik sprawy. Istotnymi okolicznościami faktycznymi są fakty, które dotyczą bezpośrednio danej sprawy podatkowej, będącej przedmiotem postępowania zakończonego decyzją ostateczną i które mają znaczenie prawne (por. wyrok NSA z 7 maja 1993 r., w sprawie sygn. akt SA/Wr 188/93).

60 Według Sądu, konfrontując przepis art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zwłaszcza zaś normatywną treść określonej nim podstawy (przesłanki) wznowieniowej z treścią zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zwłaszcza zaś z argumentacją zawartą w ich uzasadnieniach stwierdzić należy, że brak jest podstaw, aby uznać, że nie są one zgodne z prawem.

61 Wbrew argumentacji skargi, rozstrzygnięcia organów podatkowych nie pomijają pełnej treści normatywnej przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

62 W tym bowiem kontekście podkreślenia wymaga, że w opisie podstawy wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej ustawodawca stanowi o "wyjściu na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który decyzję tę wydał". Z konwencji językowej, którą na gruncie przywoływanego przepisu operuje ustawodawca stosując łącznik "lub", jednoznacznie więc wynika, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną podstawę (przesłankę) wznowienia postępowania, jeżeli oczywiście kumulatywnie ziszczą się również pozostałe warunki objęte hipotezą normy dekodowanej z tego przepisu. W związku z tym stwierdzić należy, że jeżeli więc dany dowód nie istniał w dniu wydania "inkryminowanej" decyzji, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć w tym momencie, tj. w momencie wydawania decyzji, i tym samym może uzasadniać wznowienie postępowania (por.: wyrok WSA w Łodzi z 12 marca 2009 r., sygn. akt i SA/Łd 1474/08; wyrok WSA w Lublinie z 28 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 38/08; wyrok NSA z 30 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 1252/08).

63 W związku z powyższym, za zasadne uznać należy stanowisko organów podatkowych, że informacja szwajcarskich władz celnych o nieistnieniu eksportera pojazdu, która doprowadziła do zakwestionowania materialnej wiarygodności przedłożonej do zgłoszenia celnego faktury z dnia 15 lutego 2006 r. i zadeklarowanej wartości transakcyjnej oraz zmiany wartości celnej wpływającej na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem od towarów i usług stanowią nową okoliczność, w wyżej wskazanym rozumieniu art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

64 Tym samym, w świetle przedstawionych już wyżej argumentów, stwierdzić należy, że w sprawie stanowiącej przedmiot orzekania Sądu organy podatkowe prawidłowo "zidentyfikowały podstawę (przesłankę) wznowienia postępowania w postaci "wyjścia na jaw nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, nieznanych organowi, który decyzję tę wydał", a w konsekwencji, prawidłowo na podstawie art. 245 § pkt 1 Ordynacji podatkowej, uchyliły "inkryminowaną" decyzję ostateczną, orzekając co do istoty sprawy, tj. w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu, w prawidłowej ich wysokości. Zasadność tej oceny potwierdza analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji, wbrew argumentacji zawartej w uzasadnieniu skargi, wydane zostały bez naruszeniem przepisu art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § pkt 1 Ordynacji podatkowej.

65 W związku z tym zaś, że jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wartość celna importowanego pojazdu, została ustalona ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], na kwotę 66.412 zł, a decyzja ta ma charakter wiążący dla dalszych pochodnych postępowań, w tym dla określenia należnych podatków z tytułu importu tego towaru, organ podatkowy zobowiązany był do uwzględnienia, jako elementu stanu sprawy, rozstrzygnięcia wydanego w przedmiocie wartości celnej, która z kolei jest elementem podstawy opodatkowania. Powyższe, w konsekwencji prowadzi również do wniosku, że w sprawie stanowiącej przedmiot orzekania Sądu, nie doszło również, wbrew zarzutom i argumentacji skargi, do naruszenia art. 245 § 1 pkt 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 122, art. 191, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie, nie mogło również dojść do naruszenia przepisu art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem przepis ten nie miał w niej w ogóle zastosowania.

66 Nie są również zasadne zarzuty naruszenia przepisów unijnego prawa materialnego, a mianowicie art. 29 ust. 1 oraz art. 78 ust. 1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zmierzające do podważenia wartości pojazdu, przebiegu postępowania w sprawie określenia wartości celnej etc. W tym kontekście podkreślenia bowiem wymaga, że wartość celna importowanego towaru nie jest kategorią (wielkością) podatkową, lecz celną. Podlega więc weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego, nie zaś na podstawie przepisów prawa podatkowego stosowanych w przedmiotowej sprawie, jako sprawie podatkowej. Tym samym, wszelkie zarzuty dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie, wynikającym z adekwatnych przepisów celnych.

67 Skargę M. P., jako niezasadną, należało więc oddalić.

68 W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku