Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 lipca 1988 r., III ARN 35/88

wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 lipca 1988 r., III ARN 35/88

Tekst

TEZY

1 Przy wymiarze podatku z tytułu nabycia własności nieruchomości przez zasiedzenie, na równi z nakładami własnymi, wyłączeniu spod opodatkowania podlegają nakłady spadkodawcy, jeżeli osoba, która zasiedziała nieruchomość, wykaże swe prawa spadkowe po tej osobie w sposób określony w art. 1027 Kc.

Sentencja

2 Sąd Najwyższy po rozpoznaniu sprawy ze skargi (...) na decyzję Izby Skarbowej (...) w przedmiocie wymiaru podatku od spadków i darowizn na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 listopada 1987 r. II SA 727/87

3 uchyla zaskarżony wyrok i decyzję Izby Skarbowej (...) i decyzję Urzędu Skarbowego (...).

Uzasadnienie

4 B. J.-K. wymierzono podatek od spadków i darowizn z tytułu nabycia przez nią, w drodze zasiedzenia, własności nieruchomości, położonej w G. M. przy ul. S. 11 /art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn/. Na nieruchomość tą podatniczka i jej rodzice dokonali nakładów poprzez wzniesienie budynku mieszkalnego, przy czym nakłady te według ustaleń organu podatkowego, poniosła w połowie podatniczka, a w połowie jej rodzice. Rodzice podatniczki zmarli w czasie zasiedzenia, w związku z czym postanowieniem Sądu Rejonowego z 26.3.1985 r. stwierdzono, że własność wymienionej wyżej nieruchomości nabyła przez zasiedzenie jedynie B. J.-K.

5 Organ I instancji przy ustalaniu podstawy opodatkowania odliczył od wartości nieruchomości, na podstawie art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość nakładów samej podatniczki /50 procent wartości budynku mieszkalnego/, odmawiając odliczenia nakładów poczynionych przez jej zmarłych rodziców. Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego, wyrażając pogląd, że odliczenie od wartości nieruchomości nakładów poniesionych przez rodziców podatniczki nie jest możliwe, gdyż nie byli oni stroną w postępowaniu podatkowym.

6 W skardze na powyższą decyzję B. J.-K. zakwestionowała powyższy pogląd, podnosząc, że przedmiotem zasiedzenia była tylko działka, natomiast nakłady rodziców na nieruchomość stanowiły ich wierzytelność, która to wierzytelność wchodziła w skład spadku po rodzicach skarżącej.

7 Oddalając skargę NSA stwierdził, że art. 7 powołanej ustawy nakazuje wyłączenie z podstawy opodatkowania wartości nakładów dokonanych na rzecz przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia. W sytuacji, gdy nabywcą była tylko skarżąca to tylko jej nakłady podlegają odliczeniu od wartości nieruchomości. Nie dotyczy to natomiast nakładów rodziców skarżącej, poczynionych na budowę domu.

8 Wyrok powyższy zaskarżył rewizją nadzwyczajną Minister Sprawiedliwości. Rewizja oparta na zarzucie rażącego naruszenia art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. /Dz.U. nr 45 poz. 207/ zawiera wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz poprzedzających go decyzji organów podatkowych. Rewizja prezentuje pogląd, że skoro rodzice wnioskodawczyni nie dożyli chwili w której upłynął okres prowadzący do nabycia nieruchomości przez zasiedzenie, to podatniczka jako ich jedyna spadkobierczyni może potraktować ich nakłady jako nakłady własne i tym samym odliczyć je od wartości nieruchomości.

9 Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

10 Zarówno w postępowaniu przed organami podatkowymi, jak i przed NSA podatniczka powoływała się na to, że nakłady poczynione przez jej rodziców na budowę domu jako wierzytelność obciążająca nieruchomość wchodziły w skład spadku po rodzicach i nakłady te /wierzytelność/ nabyła jako ich jedyna spadkobierczyni. W związku z tymi twierdzeniami podniesionymi także w rewizji nadzwyczajnej, należy zauważyć, że stosownie do dyspozycji art. 1027 Kc jedynym dowodem, którym spadkobierca może legitymować się względem osób trzecich, które nie roszczą sobie prawa do spadku z tytułu dziedziczenia, jest postanowienie stwierdzające nabycie spadku. Takiego postanowienia podatniczka dotychczas nie przedłożyła i wbrew odmiennemu poglądowi rewizji nadzwyczajnej nie mogła uchodzić - formalnie rzecz ujmując - za nabywcę nakładów poczynionych przez jej rodziców. W tym też sensie nie można uznać za błędne stanowiska organów podatkowych oraz NSA. Wprawdzie w myśl art. 925 Kc spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, jednakże względem osób trzecich - co podniesiono - może udowodnić swe prawa wynikające z dziedziczenia tylko stwierdzeniem nabycia spadku /art. 1027 Kc/. Jakkolwiek więc formalnie podatniczka nie wykazała w postępowaniu przed organem podatkowym w sposób określony przez art. 1027 Kc, iż jest spadkobierczynią po swych rodzicach, to jednak skoro okoliczności te podniosła, to powinna zostać wezwana do przedstawienia postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. Czynności tej organy podatkowe zaniechały wychodząc z błędnego założenia, iż nakłady poczynione przez rodziców w żadnym przypadku nie mogą być potraktowane jako nakłady własne, w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

11 Z poglądem takim zgodzić się nie można. Na równi z nakładami własnymi podlegającymi wyłączeniu spod opodatkowania należy traktować także nakłady poczynione przez spadkodawcę osoby, która nabyła nieruchomość przez zasiedzenie, jeżeli oczywiście spadkobierca wykaże swe prawa spadkowe w sposób określony art. 1027 Kc. Wynika to przede wszystkim z dyspozycji art. 922 par. 1 Kc. Stosownie do tego przepisu prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jego spadkobierców. Odtąd prawa te i obowiązki majątkowe są prawami spadkobiercy, łącznie z nakładami dokonanymi na nieruchomość w czasie biegu zasiedzenia. Oczywiście odrębnym zagadnieniem jest kwestia wymiaru podatku spadkowego z tytułu dziedziczenia tych nakładów. Nakłady te jako składnik majątku spadkowego podlegają opodatkowaniu podatkiem spadkowym na ogólnych zasadach, a skoro tak, to nie mogą być traktowane z punktu widzenia przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn jako nakład innej osoby niż tej, która nabyła nieruchomość przez zasiedzenie. W innym bowiem przypadku podlegałyby one podwójnemu opodatkowaniu: raz z tytułu podatku od spadków i po raz wtóry z tytułu nabycia nieruchomości przez zasiedzenie. Pogląd taki należy oczywiście odrzucić jako sprzeczny z ogólnymi zasadami prawa podatkowego. Jeśli zatem w sprawie o wymiar podatku z tytułu nabycia nieruchomości przez zasiedzenie zainteresowany podatnik powołuje się na to, że jego spadkodawca poczynił nakłady, które przypadły jemu w wyniku dziedziczenia, to organ podatkowy powinien wezwać takiego podatnika do wykazania tej okoliczności w sposób określony art. 1027 Kc. Podatnik, który nie zastosuje się do takiego wezwania musi liczyć się z tym, że jego twierdzenia nie zostaną wzięte pod uwagę w postępowaniu podatkowym wywołanym wnioskiem o wymiar podatku od przedmiotu nabycia własności przez zasiedzenie /art. 7 ust. 4/.

12 Z uwagi na to, że w sprawie niniejszej podatniczka, mimo że powoływała się na tytuł nabycia nakładów swych rodziców w drodze dziedziczenia, nie została wezwana do wykazania tego faktu w sposób wyżej wskazany, przeto decyzja wymierzająca podatek musi być uznana za wydaną przed wyjaśnieniem wszystkich istotnych okoliczności i jako taka - za naruszającą prawo. Oznacza to, że także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego oddalający skargę jest wadliwy, bo narusza dyspozycję art. 207 par. 2 Kpa, i jako taki podlega uchyleniu /art. 422 par. 2 Kpc w związku z art. 211 Kpa/.