Postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2018 r., I FZ 248/18

postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2018 r., I FZ 248/18

Tekst

TEZY

1 Jeżeli postępowanie podatkowe jest prowadzone z wykorzystaniem środków komunikacji elektronicznej i za ich pomocą doręczana jest decyzja ostateczna (przez ePUAP), to pouczenie o prawie skargi do sądu administracyjnego, o którym mowa w art. 210 § 2 O.p. w związku z art. 53 § 1 i art. 54 § 1 P.p.s.a., powinno zawierać - do czasu wprowadzenia komunikacji elektronicznej w postępowaniu sądowym - informację o formie papierowej skargi oraz wymogu odręcznego jej podpisania.

2 Sąd przed odrzuceniem skargi z powodu nieuzupełnienia braków formalnych na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 P.p.s.a., ma obowiązek rozważyć, czy nie zachodzi podstawa do zastosowania art. 214 O.p. z uwagi na brak pouczenia lub błędne pouczenie o możliwości wniesienia skargi

Sentencja

3 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Hieronim Sęk, po rozpoznaniu w dniu 29 października 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia D. M. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 9 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 175/18 o odrzuceniu skargi D. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 30 stycznia 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września 2015 r. do maja 2016 r. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie.

Uzasadnienie

4 1. Postanowieniem z dnia 9 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 175/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku odrzucił skargę D.M. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 30 stycznia 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września 2015 r. do maja 2016 r. [postanowienie to zostało doręczone na adres podany w skardze: ul. [...] w X., drogą pocztową bezpośrednio Skarżącemu w dniu 25 maja 2018 r. - przyp. NSA]

5 2. W uzasadnieniu postanowienia Sąd ustalił i przyjął, że: - Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku za pośrednictwem Dyrektora IAS w drodze elektronicznej przy wykorzystaniu systemu ePUAP (elektroniczna platforma usług administracji publicznej - przyp. NSA); - w związku z tym w wykonaniu zarządzenia z dnia 9 marca 2018 r. wezwano go pismem z dnia 13 marca 2018 r. do usunięcia braku formalnego skargi przez własnoręczne jej podpisanie; - przesyłkę z wezwaniem wysłano drogą pocztową na adres podany w skardze; - Skarżący, mimo podwójnego awizowania (w dniach 15 i 23 marca 2018 r.) nie odebrał przesyłki, a tym samym skutek doręczenia wezwania nastąpił w dniu 29 marca 2018 r. (z upływem 14 dni od dnia złożenia przesyłki w placówce pocztowej); - termin do podpisania skargi upłynął z dniem 5 kwietnia 2018 r. i w tym czasie Skarżący braku nie usunął, chociaż prawidłowo został do tego wezwany; - z tej przyczyny skarga podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.)

6 Dodatkowo Sąd odnotował, że: - zawiadomieniem z dnia 22 marca 2018 r. poinformowano Skarżącego, iż w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie ma możliwości doręczania pism procesowych przez ePUAP; - również i tego zawiadomienia Skarżący nie odebrał [wysłano je drogą pocztową na adres podany w skardze - przyp. NSA], co obligowało Sąd do przyjęcia, że nastąpiło doręczenie przesyłki na zasadzie fikcji prawnej z dniem 9 kwietnia 2018 r.

7 3. W zażaleniu zawartym w piśmie z dnia 1 czerwca 2018 r. Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia Sądu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tego środka zaskarżenia stwierdził, że: - stronie postępowania należy zagwarantować możliwość odbioru korespondencji w sprawie; - w skardze jako adres do doręczeń podał swoją skrzynkę ePUAP, a nie adres siedziby firmy, pod który wysłano wezwanie o uzupełnienie braku skargi o odręczny podpis; - fakt, że przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie przewidują elektronicznej formy doręczania korespondencji w tym postępowaniu, nie uprawniał Sądu pierwszej instancji do uznania, że adresem do korespondencji był podany adres prowadzonej działalności; - Sąd wskazał na fakt nieodebrania jego wyjaśnień z dnia 22 marca 2018 r.; - tymczasem Skarżący wystosował do Sądu elektroniczne pismo z dnia 22 marca 2018 r. zawierające wniosek o kierowanie do niego dokumentów za pomocą ePUAP, gdyby więc ów wniosek został przekazany do Wydziału Informacji Sądowej (dalej: WIS), to ten przekazałby mu informację o fakcie wysłania w dniu 13 marca 2018 r. odpisu odpowiedzi na skargę za pośrednictwem operatora pocztowego.

8 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9 4.1. Zażalenie zasługiwało na uwzględnienie. Wezwanie Skarżącego do własnoręcznego podpisania skargi w okolicznościach rozpoznanej sprawy nie mogło zostać uznane za wywołujące negatywny dla niego skutek, aczkolwiek częściowo z innych powodów niż prezentowane w zażaleniu.

10 4.2. W pierwszej kolejności należało wyeksponować, że zgodnie z art. 53 § 1 w związku z art. 54 § 1 P.p.s.a. skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie jest przedmiotem skargi, w terminie 30 dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Skarga powinna być podpisana, przy czym podpis ten nie może być elektroniczny, lecz własnoręczny (zob. art. 46 § 1 pkt 4 ab initio P.p.s.a. oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2014 r., sygn. akt I OPS 10/13). Rozumienie tych przepisów nie było kwestionowane w niniejszej sprawie. Autor zażalenia zwłaszcza nie podważał stanowiska Sądu pierwszej instancji co do wymogów formalnych, jakie winna spełniać skarga wnoszona do wojewódzkiego sądu administracyjnego, w tym że wymaga ona odręcznego podpisu strony ją wnoszącej. Eksponował natomiast okoliczności, że: po pierwsze w skardze złożonej drogą elektroniczną, podał adres do korespondencji, przypisany do konta ePUAP, jako jedyny prawidłowy pod którym oczekiwał doręczania mu wszelkich pism z Sądu; po drugie, przed odrzuceniem skargi nie uzyskał jakiejkolwiek informacji o tym, że na podany adres ePUAP sąd administracyjny nie może doręczać dokumentów, gdyż przepisy regulujące postępowanie przed nim nie przewidują takiego sposobu doręczeń.

11 4.3. Na podstawie przedstawionych przez Skarżącego okoliczności, mających potwierdzenie w aktach sprawy (mianowicie, że: w skardze podał on jako adres do korespondencji "skrzynka epuap [...]"; informację z Sądu o braku możliwości wysyłania mu pism tą drogą/epuap faktycznie otrzymał dopiero po odrzuceniu skargi, poprzez przesłanie jej z WIS na adres zwykłej skrzynki elektronicznej/e-meil) stwierdził on, iż nie został skutecznie poinformowany o braku skargi polegającym na jej nieopatrzeniu własnoręcznym podpisem (mimo, iż Sąd pierwszej instancji wystosował wezwanie - uznane za doręczone z zastosowaniem fikcji prawnej - do usunięcia tego braku na adres podany w skardze: ul. [...] w X.).

12 4.4. Ważąc racje podnoszone przez Skarżącego, nie można było tracić z pola widzenia tego, że przy wydaniu żalonego postanowienia doszło li tylko do formalnego zagwarantowania stronie prawa do sądu. Odrzucono bowiem skargę bez jej merytorycznej oceny, z powodu nie usunięcia braku w terminie, przy uznaniu, że wezwanie w tym przedmiocie było prawidłowo nadane i skutecznie (w sensie prawnym) doręczone.

13 W tej sytuacji należało najpierw rozstrzygnąć, czy w okolicznościach rozpoznanej sprawy Skarżący na etapie sporządzenia i wniesienie skargi mógł zasadnie oczekiwać, że jako adres korespondencyjny wolno mu podać własne konto w systemie ePUAP ("skrzynka epuap [...]") i w konsekwencji, iż wszelkie pisma z Sądu będą następnie kierowane do niego na taki właśnie adres, czyli bezpieczną i weryfikowalną drogą elektroniczną, a nie na podany również w tej skardze adres fizycznie istniejący w mieście X. (ul. [...]), czyli zasadniczo drogą pocztową.

14 Nie trzeba przy tym czynić szczególnych zabiegów intelektualnych, aby dojść do wniosku, że podając adres korespondencyjny strona zakłada, że wyłącznie pod nim będzie otrzymywać korespondencję, przy czym powodu takiego wyboru nie musi uzasadniać, aczkolwiek w praktyce najczęściej towarzyszy mu niemożność lub trudność w odbiorze przesyłek w innych miejscach doręczeń prawem nakazanych. Adres do korespondencji modyfikuje więc - o ile jest dopuszczalny - reguły takich nakazów.

15 4.5. Punktem wyjścia w zakresie oceny wyboru miejsca doręczeń przez Skarżącego uczynić zatem trzeba było analizę akt podatkowych sprawy, która zakończyła się decyzją Dyrektora IAS z dnia 30 stycznia 2018 r. zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji. Wynikało z tychże akt jednoznacznie, że Skarżący w postępowaniu przed wspomnianym organem podatkowym (i wcześniej również przed organem pierwszej instancji) komunikował się właśnie za pomocą dokumentów elektronicznych przez ePUAP. Sama decyzja Dyrektora IAS, jako ostatnia czynność poprzedzająca złożenie skargi, także została jemu doręczona na tę platformę, co na tle istniejącej procedury podatkowej było prawnie dopuszczalne i zarazem technicznie możliwe.

16 4.6. O możliwości wniesienia skargi do sądu administracyjnego na tę decyzję ostateczną, organ ją wydający miał obowiązek pouczyć stronę postępowania podatkowego, zgodnie z wymogiem nałożonym art. 210 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.; dalej: O.p.) W doręczonej Skarżącemu decyzji Dyrektora IAS z dnia 30 stycznia 2018 r. zawarto pouczenie o następującej treści: "Decyzja niniejsza jest ostateczna. Służy na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji, pod zarzutem naruszenia prawa mającego istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach."

17 4.7. Kluczowym z punktu widzenia tej sprawy wymogiem było to, że skargę do podanego Sądu należało wnieść nie bezpośrednio, lecz za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję podlegającą zaskarżeniu, w tym przypadku Dyrektora IAS (zob. art. 54 § 1 P.p.s.a.) Z kolei postępowanie podatkowe przed tym organem toczyło się właśnie z wykorzystaniem przesyłu korespondencji elektronicznej w drodze ePUAP, tak przez ten organ, jak i przez samą stronę (Skarżącego). Normalnym elementem tak wysyłanej korespondencji było opatrywanie jej podpisem elektronicznym (a nie odręcznym, który z przyczyn oczywistych tego rodzaju nośnikom nie mógł towarzyszyć), możliwym do weryfikacji odpowiednimi narzędziami informatycznymi i równoważnym podpisowi tradycyjnemu. Skoro zatem stronie postępowania podatkowego decydującej się na założenie skargi prawnie nakazano jej wniesienie w drodze wymagającej udziału Dyrektora IAS, to w pełni usprawiedliwione było kontynuowanie przez stronę tej samej formy korespondencji, czyli z wykorzystaniem ePUAP i elektronicznego podpisu kwalifikowanego. Co więcej, takim samym jawiło się konsekwentne do tego wskazanie w skardze - jako dopuszczalnego adresu korespondencyjnego - adresu przypisanego do tego rodzaju kanału komunikacji elektronicznej.

18 4.8. Wobec powyższego podkreślenia również wymagało, że w zacytowanym już pouczeniu co do prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego, zawartym w decyzji podatkowej, nie umieszczono - mimo informacji o pośrednim trybie wnoszenia skargi - jakiejkolwiek wzmianki wskazującej stronie na odmienność procedury podatkowej w stosunku do procedury sądowej w zakresie prawem przewidzianego nośnika komunikowania się tak strony z sądem, jak i sądu ze stroną.

19 W szczególności nie uprzedzono Skarżącego, że skarga wnoszona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku musi zostać opatrzona jego własnoręcznym podpisem (a nie równoważnym z nim w postępowaniu podatkowym podpisem elektronicznym), czyli że w gruncie rzeczy nie przewidziano dla takiej skargi formy elektronicznej jako właściwej na etapie postępowania sądowego, lecz tylko i wyłącznie tradycyjną formę papierową. Nadto pouczeniu temu nie towarzyszyło żadne wyjaśnienie, że w przypadku wniesienia skargi przez ePUAP (skutecznej prawnie, ale tylko w pierwszej fazie, czyli przed organem podatkowym), podany w niej adres do korespondencji nie może być adresem konta na tej platformie, gdyż w toku postępowania już przed sądem administracyjnym taka komunikacja elektroniczna prawnie nie obowiązuje.

20 Przy tak wyrażonym pouczeniu, zabrakło też po stronie Dyrektora IAS odpowiedniej reakcji na elektronicznie otrzymaną skargę, w odniesieniu do wyraźnie wskazanego w niej adresu korespondencyjnego Skarżącego jako przypisanego platformie ePUAP. Organ ten nie zreflektował się w tym zakresie, choćby w treści złożonej do Sądu pierwszej instancji odpowiedzi na skargę, której udzielił wyłącznie w aspekcie merytorycznym (bo z jego perspektywy skarga nie miała jakichkolwiek braków formalnych), w formie już pisemnej i to wraz z przekazaniem skargi w tej samej postaci fizycznej, bo stanowiącej wydruk z systemu ePUAP.

21 4.9. Zgodnie z art. 214 O.p. brak pouczenia w decyzji co do prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego nie może stronie szkodzić. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekającego w tej sprawie, stronie nie może szkodzić nie tylko zupełny/całkowity brak pouczenia w przedmiocie możliwości sądowego zaskarżenia decyzji, ale również brak istotnej części/elementów takiego pouczenia (np. co do formy, trybu wnoszenia, czy terminu). W realiach niniejszej sprawy brak pouczenia (częściowy) wyrażał się w niepoinformowaniu Skarżącego o dokładnym trybie wnoszenia skargi, czyli takim, który pozwalałby przewidzieć konsekwencje swoich zachowań w odniesieniu do tej czynności procesowej.

22 Biorąc zatem pod uwagę, że Skarżący mógł przed organami podatkowymi otrzymywać oraz wnosić pisma przez elektroniczny portal ePUAP i z założenia te ostatnie nie były obarczone brakiem w postaci odręcznego podpisu, to przez wzgląd na konieczność wniesienia skargi do organu, czyli za jego pośrednictwem, powinien zostać poinformowany przez ten organ, że przed sądami administracyjnymi doręczanie w taki sam sposób (tj. przez ePUAP) stanie się niemożliwe. Składane pisma będą obarczone brakami formalnymi - traktowane jako niepodpisane.

23 4.10. Sąd pierwszej instancji podejmując rozstrzygnięcie o odrzuceniu skargi, nie dostrzegł więc ochrony zagwarantowanej Skarżącemu w treści art. 214 O.p. Ona zaś odnosiła się w analizowanym przypadku wprost do czynności skarżenia decyzji Dyrektora IAS do sądu administracyjnego, wyłączając poniesienie szkody z uwagi na brak pouczenia, w tym - co już zostało wyjaśniono - z powodu pominięcia jego istotnych elementów. Obowiązkiem Sądu było zatem sprawdzenie, czy a jeżeli tak to jakie pouczenie na użytek wniesienia skargi zostało skierowane do strony prowadzonego elektronicznie postępowania podatkowego. Gdyby bowiem Skarżący otrzymał we właściwym czasie - czyli już w zawartym w decyzji ostatecznej pouczeniu o prawie do skargi - informację, że w toku postępowania sądowoadministracyjnego komunikacja elektroniczna za pomocą portalu ePUAP nie obowiązuje i tym samym, że skargę musi wnieść z zachowaniem formy tradycyjnej (papierowej), to wiedziałby również, iż Sąd nie będzie doręczał mu pism elektronicznych przez tę platformę, lecz w drodze papierowej. W konsekwencji stosownie do tej wiedzy mógłby ułożyć swoje sprawy w płaszczyźnie proceduralnej, zaś wiedza taka uchroniłoby go przed podaniem w skardze niedopuszczalnego przed sądem administracyjnym adresu do korespondencji procesowej.

24 4.11. Tymczasem stało się tak, że Sąd pierwszej instancji zamiast czuwać nad respektowaniem nakazu nieszkodzenia stronie brakiem pouczenia (lub niepełnym pouczeniem) co do skargi do sądu administracyjnego, wykorzystał niejako ten stan bez uprzedniego realnego - i możliwego w okolicznościach tej sprawy (o czym poniżej) - poinformowania Skarżącego, że tkwi w błędnym (ale jednak usprawiedliwionym okolicznościami) przeświadczeniu co do stosowanej wobec niego formy przesyłania korespondencji sądowej oraz adresu jej doręczania.

25 4.12. Samo takie rzeczywiste poinformowanie, jako zwykłe wyjaśnienie (udzielnie informacji), mogło i powinno zostać przesłane Skarżącemu poza trybem stricte procesowym (np. w ramach korespondencji meilowej, czy przy wykorzystaniu WIS). Skarżący w dniu 22 marca 2018 r. wystąpił przecież bezpośrednio do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku przez ePUAP z pismem, w którym ponowił oczekiwanie kierowania do niego wszelkiej korespondencji dotyczącej skargi przez tę platformę na jego skrzynkę podawczą, wnioskując o takie doręczenie odpowiedzi na skargę złożonej przez Dyrektora IAS. Sąd nie miał problemu z wydrukowaniem tego pisma i dołączeniem go do akt sądowych.

26 W związku z tym pismem wydane też zostało zarządzenie sędziego z tej samej daty, w zamyśle zmierzające do poinformowania Skarżącego, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie ma możliwości takiego elektronicznego doręczania pism procesowych. Wykonując to zarządzenie informacje nim objętą wysłano jednak tylko pismem tradycyjnym i drogą pocztową (po czym uznano za skutecznie doręczone po dwukrotnej awizacji i faktycznego braku odbioru pisma), choć możliwe i zasadne było w opisanych okolicznościach realne jej przekazanie także meilem.

27 W kolejnym piśmie (wpływ do Sądu w dniu 27 kwietnia 2018 r.) stanowiącym odpowiedź Skarżącego na odpowiedź na skargę, tym razem wysłanym pocztą, Skarżący ponowił żądanie otrzymywania wszelkiej korespondencji przez ePUAP.

28 Z kolei wezwanie do podpisania skargi, wystosowane pismem z dnia 13 marca 2018 r., zostało w międzyczasie, bo z dniem 29 marca 2018 r. uznane za doręczone (po dwukrotnej awizacji). Natomiast skargę jako niepodpisaną mimo tego wezwania odrzucono postanowieniem z dnia 9 maja 2018 r.

29 W dniu 10 maja 2018 r. wpłynęło zaś do Sądu pierwszej instancji przez ePUAP kolejne pismo Skarżącego. Zawarł on w nim prośbę o informacje, czy Sąd wysyłał do niego jakąkolwiek korespondencję, podniósł, że w "piśmie skarżącym" [skardze - wyjaśnienie NSA] podał adres do doręczeń ePUAP, a z usług operatora pocztowego nie korzysta. Dopiero w wyniku tego ostatniego pisma wydane zostało zarządzenie z dnia 11 maja 2018 r. przekazujące je do WIS, co w końcu dzięki czynnościom tej komórki organizacyjnej doprowadziło do faktycznego wyjaśnienia Skarżącemu, że korespondencja do i z Sądu nie może być skutecznie przekazywana platformą ePUAP. Reakcja Skarżącego była natychmiastowa i złożył on podpisaną odręcznie skargę w dniu 15 maja 2018 r.

30 4.13. Podsumowując, Skarżący złożył we właściwym czasie za pośrednictwem organu podatkowego skargę przy zastosowaniu platformy ePUAP i opatrzył ją podpisem właściwym dla tego rodzaju kanału komunikacyjnego, bo tak uprzednio korespondował z tym organem. Jednocześnie działaniom tym towarzyszył uprzedni brak pełnego pouczenia w decyzji o dopuszczalnej formie prawnej takiej skargi oraz faktyczne niepoinformowanie go przez Sąd, że pozostawał on w błędzie co do skuteczności wskazanego adresu korespondencyjnego na tejże platformie. Nieuprawnione było więc - bez wcześniejszego faktycznego poinformowania Skarżącego o niemożności respektowania w ujęciu procesowym tego adresu elektronicznego - poprzestanie na słaniu korespondencji na inny adres (nawet gdyby w normalnych okolicznościach był to adres właściwy dla przesyłek pocztowych) i wywiedzenie z tego faktu, na zasadzie fikcji doręczenia, negatywnych dla Skarżącego skutków procesowych.

31 4.14. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego negatywne skutki związane z niezawinioną przez Skarżącego sytuacją nie powinny go obciążać, ani też prowadzić do konieczności uruchomienia kolejnej procedury, której jedynym celem byłoby przywrócenie terminu do uzupełniania braku skargi w zakresie własnoręcznego podpisania. Sformułowanie zawarte w art. 214 O.p. o nieszkodzeniu stronie trzeba w realiach takich spraw jak niniejsza, rozumieć jako konieczność wyeliminowania ujemnych skutków dla strony, spowodowanych zastosowaniem się do niepełnego pouczenia. Formułowanie ewentualnych zaleceń, że Skarżącemu w takich okolicznościach jak w rozpoznanej sprawie, z uwagi na brak pełnego pouczenia, przysługuje jedynie wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braku skargi, mijałoby się z celem, jaki można i należy bezpośrednio osiągnąć poprzez art. 214 O.p. Stanowi on samodzielną podstawę do "naprawienia" braków w pouczeniach organów podatkowych. Wskazanie stronie, że przysługuje jej wniosek o przywrócenie terminu, przy założeniu, że taki termin na skutek przecież wadliwego pouczenia i tak należy przywrócić, byłoby wyłącznie sztucznym generowaniem postępowania inicjowanego takim wnioskiem, godzącym w interes strony i prawo do rozpoznania sprawy w rozsądnym czasie (zob. podobnie i zarazem szerzej: pkt 6.18 uzasadnienia uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16). Z motywów tej uchwały wynika, że do wyeliminowania ujemnych skutków dla strony należy dążyć najprostszymi środkami, zaś art. 214 O.p. może "stanowić samodzielną podstawę do naprawienia wadliwych pouczeń organów podatkowych".

32 W takim też ujęciu Naczelny Sąd Administracyjny miał na względzie normatywne zmiany zachodzące w porządku prawnym. Jak już zostało wyjaśnione, w postępowaniu przed organem podatkowym dopuszczalne jest doręczanie dokumentów elektronicznych za pomocą ePUAP. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi na ten moment nie jest to jeszcze możliwe. Przy tak kształtującym się otoczeniu prawnym jednostka uczestnicząca w tych procesach powinna mieć pełną informację w zakresie trybu wniesienia skargi do sądu, zwłaszcza, że skargę tę wnosi za pośrednictwem organu, do którego ma prawo działać w zaufaniu.

33 4.15. Jeżeli postępowanie podatkowe jest prowadzone z wykorzystaniem środków komunikacji elektronicznej i za ich pomocą doręczana jest decyzja ostateczna (przez ePUAP), to pouczenie o prawie skargi do sądu administracyjnego, o którym mowa w art. 210 § 2 O.p. w związku z art. 53 § 1 i art. 54 § 1 P.p.s.a., powinno zawierać - do czasu wprowadzenia komunikacji elektronicznej w postępowaniu sądowym - informację o formie papierowej skargi oraz wymogu odręcznego jej podpisania.

34 Sąd przed odrzuceniem skargi z powodu nieuzupełnienia braków formalnych na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 P.p.s.a., ma obowiązek rozważyć, czy nie zachodzi podstawa do zastosowania art. 214 O.p. z uwagi na brak pouczenia lub błędne pouczenie o możliwości wniesienia skargi.

35 4.16. Z tych wszystkich względów wyrażono ocenę, że Sąd pierwszej instancji niesłusznie odrzucił skargę. Zaskarżone postanowienie należało więc uchylić, o czym Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 188 ab inito oraz art. 197 § 1 i § 2 P.p.s.a.

36 Akta sądowe potwierdzają przy tym, że uprzednio istniejący brak w postaci nieopatrzenia skargi odręcznym podpisem został uzupełniony w toku postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Białymstoku (zob. karty 124-163). Sprawie należy zatem nadać dalszy bieg procesowy.