Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2020 r., I FSK 701/19

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2020 r., I FSK 701/19

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (spr.), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 12 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 619/18 w sprawie ze skargi Gminy Kraśnik na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lipca 2018 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.290.2018.1.RH w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z 12 grudnia 2018 r., I SA/Lu 619/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił, na skutek skargi Gminy Kraśnik, interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lipca 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

3 W skardze kasacyjnej od ww. wyroku organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie tegoż wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wniesiono ponadto o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania. Swoje żądania organ wsparł zarzutami naruszenia następujących przepisów:

4 - art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm., dalej "ustawa o VAT") poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji nieprawidłową ocenę możliwości zastosowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, polegającą na przyjęciu przez Sąd, że Gmina z tytułu świadczenia usług w zakresie wydawania duplikatów legitymacji szkolnych i świadectw nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie pobieranych z tego tytułu opłat,

5 - art. 15 ust. 1-2 oraz art. 8 ust. 1 ww. ustawy poprzez ich niezastosowanie do stanu faktycznego sprawy na skutek uznania, że Gmina realizując zadania z zakresu odpłatnego wydawania duplikatów legitymacji szkolnych i świadectw jest objęta wyłączeniem z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ww. ustawy.

6 W odpowiedzi złożonej skutecznie po terminie, o którym mowa w art. 179 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Gmina wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zwrot na jej rzecz kosztów postępowania.

7 Odnosząc się do zawiadomienia skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w trybie art. 15zzs4 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, 567, 568, 695, 875), obydwie strony postępowania wyraziły zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

8 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

9 Przedmiotowy spór dotyczy kwestii objęcia podatkiem od towarów i usług działań Gminy polegających na wydawaniu duplikatów legitymacji szkolnych i świadectw, za które to czynności Gmina pobiera określone opłaty.

10 Mając powyższe na względzie wskazać należy, że zagadnienie charakteru opłat pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z ww. czynnościami było już przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide np. wyroki w sprawach o sygn. I FSK 1668/18, I FSK 210/18, czy I FSK 1551/19, CBOSA). Istota stanowiska przedstawionego w ww. zakresie, które jest zbieżne z wyrażonym w zaskarżonym wyroku (s. 6-8 uzasadnienia), sprowadza się do tezy, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jednostka samorządu terytorialnego nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do wskazanych opłat z tytułu wydawania duplikatów legitymacji szkolnych i świadectw. Wykonuje bowiem ww. działania w ramach swojego imperium. Wniosek ten wywiedziony został z systemowej analizy ustawy o VAT w kontekście przepisów normujących zadania publicznoprawne samorządu (w szczególności Konstytucji, ustawy o samorządzie gminnym, a także ustawy o systemie oświaty i aktów wykonawczych do niej).

11 Należy podkreślić, że zapatrywanie Sądu kasacyjnego w ww. zakresie jest ugruntowane w znanej organowi linii orzeczniczej (jako że był stroną wnoszącą skargi kasacyjne w sprawach rozstrzyganych w powołanym zakresie), natomiast w obecnie rozpoznawanej skardze kasacyjnej nie podniesiono argumentów, które nie byłyby już przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego. Stąd też mając na względzie zwięzłość wywodu (art. 141 § 4 Ppsa), jak też normatywne podstawy uwzględniania w ramach interpretacji indywidualnych poglądów wyrażanych w orzecznictwie NSA (art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), poprzestać zasadniczo należy na odesłaniu do wywodu przedstawionego w ww. orzeczeniach, który skład orzekający w tej sprawie podtrzymuje i przyjmuje jako własny.

12 Przypomnieć w związku z powyższym jedynie należy, w odniesieniu do powielonej w rozpoznawanym środku odwoławczym argumentacji organu, zasadzającej się na tezie o wykonywaniu ww. czynności odpłatnie, w reżimie cywilnoprawnym (s. 9-10 skargi kasacyjnej), że Gmina pobierając przedmiotowe opłaty działa w roli organu władzy publicznej, a nie usługodawcy oferującego świadczenia w zamian za ustaloną cenę. Błędne jest zapatrywanie, że wydając duplikaty dokumentów takich jak legitymacja czy świadectwo szkolne, Gmina miałaby działać na podstawie umowy zobowiązaniowej. W tym przypadku jednostka ta występuje bowiem w pozycji nadrzędnej w stosunku do osób zainteresowanych wydaniem duplikatu. Osoby te nie mają możliwości uzyskania duplikatu od innego podmiotu niż placówka oświatowa, której uczniami są lub byli w przeszłości. Jednocześnie placówka oświatowa jest zobowiązana wydać stosowny dokument osobie zainteresowanej po spełnieniu przez nią warunków określonych przepisami prawa. Zatem nie można w tym zakresie dopatrzeć się swobody działania, czy też wyboru kontrahenta. Należy też podkreślić, że Gmina nie ma dowolności w ustalaniu opłat za wydanie duplikatów wskazanych druków szkolnych, ponieważ wysokość tych opłat wynika wprost z przepisów rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18 stycznia 2017r. w sprawie świadectw, dyplomów państwowych i innych druków szkolnych. Zatem pobór opłaty odbywa się w reżimie administracyjno-prawnym.

13 Z tych powodów zgłoszone zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania (art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1-2 i ust. 6 ustawy o VAT) nie zasługiwały na uwzględnienie, bowiem prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że wydając duplikaty legitymacji szkolnych i świadectw Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT, w rozumieniu ww. przepisów. Stąd też należało oddalić skargę kasacyjną, na podstawie art. 184 Ppsa.