Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2018 r., I FSK 523/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2018 r., I FSK 523/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del.) Marzena Łozowska (spr.), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 października 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 135/15 w sprawie ze skargi K. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W.) z dnia 14 listopada 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. kwotę 7200 (słownie: siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami:

3 1.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 8 października 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 135/15, oddalił skargę K. P. (dalej jako skarżąca, podatniczka) na decyzję na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z 14 listopada 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2007 r.

4 1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd podał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego wobec skarżącej, prowadzącej w 2007 r. działalność gospodarczą Usługi [...], organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował odliczenie podatku naliczonego w łącznej kwocie 56.235,36zł, wynikającego z 22 faktur VAT, wystawionych przez Przedsiębiorstwo Produkcyjno - Handlowo – Usługowe "G." E. G. w B. (dalej: PPHU "G.") z uwagi na to, że powyższe faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

5 Organ ustalił, że rzekomy wystawca faktur E. G. pomimo zarejestrowania działalności gospodarczej w Urzędzie Miasta B. nigdy nie rozpoczęła faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej. Przy rejestracji działalności gospodarczej pomagał jej J. K., który poznał wszystkie dane jej firmy. Funkcjonariusze Policji ujawnili w mieszkaniu J. K. wydruki skanów zakwestionowanych faktur VAT, wystawionych dla skarżącej, a Prokurator Rejonowy w B. postawił J. K. zarzut podrobienia w celu użycia za autentyczne dokumentów, w tym faktur wystawionych na rzecz skarżącej. J. K., przesłuchany w charakterze podejrzanego, przyznał się do wystawiania faktur, nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych

6 Natomiast skarżąca wyjaśniła, że w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej świadczeniem usług informatycznych, wymagających wykształcenia informatycznego i zakupem towarów i usług, w tym od PPHU "G.", zajmował się jej mąż P. P. Stwierdzono również, że kontrolowana firma zaopatrywała się w towary handlowe bez udokumentowania fakturami (także za pośrednictwem portalu A.), co wskazuje na "dokumentowanie" dokonanych zakupów fakturami wystawionymi przez PPHU "G.". Organ podatkowy wyjaśnił, że faktury opatrzone były podpisem nieistniejącej osoby, głównej księgowej D. B., a płatności wynikające ze spornych faktur realizowane były bez pośrednictwa rachunków bankowych.

7 Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. uznał na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej "u.p.t.u.", że podatek wynikający z faktur wystawionych przez PPHU "G." nie podlega odliczeniu od podatku należnego. Natomiast w zakresie podatku należnego nie stwierdzono nieprawidłowości. W związku z powyższym decyzją z 7 lutego 2014 r. określił skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r.

8 Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznając, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. E. G. nie prowadziła działalności gospodarczej, nie zatrudniała pracowników, nie dokonywała zakupów i sprzedaży towarów, w tym również na rzecz skarżącej, nie wystawiała okazanych jej faktur. Przesłuchany w charakterze podejrzanego J. K. przyznał się do podrabiania dokumentów w celu użycia ich za autentyczne oraz do wystawiania fikcyjnych faktur. Natomiast K. P. nie przedstawiła dowodów, potwierdzających rzetelność transakcji z PPHU "G.".

9 Domagając się przesłuchania J. K. i P. P., strona nie wskazała żadnych nowych okoliczności, które miałyby zostać ustalone w trakcie kolejnych przesłuchań. Na żądanie strony, organ kontroli skarbowej wystosował 12 wezwań do P. P., jednakże wezwania nie zostały skutecznie doręczone z uwagi na nieobecność świadka pod wskazanymi adresami. Odnośnie J. K., Prokuratura Rejonowa w B. poinformowała o zawieszeniu postępowania karnego wobec długotrwałej przeszkody ze względu na brak możliwości ujęcia podejrzanego. Nie celowe byłoby też przesłuchanie A. K. i ustalanie, czy wiedziała o istnieniu towarów handlowych, którymi obrotu rzekomo dokonywał jej mąż. Jak wyjaśnił organ odwoławczy, w zaskarżonej decyzji nie kwestionowano zakupów dokonywanych za pośrednictwem serwisu A. przy użyciu kont zarejestrowanych na K. P. i P. P., o ile zakupy te związane były z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

10 Organ odwoławczy wyjaśnił, że w okresie objętym kontrolą to K. P. była przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Strona aktywnie prowadziła działalność gospodarczą, a zgoda na udział męża w prowadzeniu tej działalności i powierzenie mu zakresu czynności związanych z wyszukiwaniem dostawców towaru, świadczeniem usług informatycznych i odbiorem płatności była świadomą decyzją strony. Odpowiedzialności podatkowo – prawnej strony nie zmienia powierzenie pewnych czynności mężowi i brak świadomości strony, że faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dysponowanie przez P. P. kartami bankomatowymi strony, loginami i hasłami do rachunków bankowych oznacza, że działo się to za jej wiedzą i zgodą.

11 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

12 2.1 Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwana dalej: "O.p."). Organ drugiej instancji nie ustosunkował się bowiem do podnoszonych przez stronę zarzutów i nie przeprowadził wnioskowanych przez stronę dowodów.

13 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

14 2.3. W trakcie rozprawy w dniu 8 października 2015 r. pełnomocnik skarżącej zarzucił, że skarżąca jest ofiarą oszustwa popełnionego przez J. K. i P. P. W sprawie powinien znaleźć zastosowanie art. 113 O.p. (firmanctwo).

15 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

16 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę.

17 Sąd pierwszej instancji stwierdził brak podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe w sprawie zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej.

18 Sąd wskazał, że argumentacja skargi opiera się na podważaniu stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe oraz podnoszeniu zarzutu niezebrania całego materiału dowodowego, w szczególności przez zaniechanie przesłuchania kluczowych świadków: J. K. i P. P., a także żony J. K. – A. K. oraz niezbadanie transakcji dokonywanych za pośrednictwem portalu A.

19 Odnosząc się do powyższego Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że organy podatkowe nie kwestionowały potrzeby przesłuchania w charakterze świadka J. K. i podjęły wszelkie możliwe starania w celu jego przesłuchania. Jednak, mimo konsekwentnie podejmowanych działań, jego przesłuchanie okazało się niemożliwe, bowiem ukrywa się on nie tylko przed organami podatkowymi, ale także przed organami ścigania, jako podejrzany w związku z zarzutem wystawiania fikcyjnych faktur (w tym na rzecz skarżącej). Ponadto do materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie włączone zostały protokoły przesłuchania J. K. przez organy ścigania w postępowaniu karnym sygn. akt 1 Ds. 2489/11 w dniu 17 października 2012 r. i 23 października 2012 r.

20 Zatem skoro organy podatkowe wyczerpały możliwości przeprowadzenia tego dowodu, to nie można czynić im z tego tytułu zarzutu, tym bardziej, że na okoliczności istotne dla sprawy, w tym co do których miałby wypowiedzieć się świadek, organy podatkowe przeprowadziły szerokie postępowanie z udziałem innych świadków, których wiedza pozwoliła wyjaśnić okoliczności związane z usługami dokumentowanymi zakwestionowanymi fakturami oraz dowody z dokumentów. Tak zgromadzony materiał dowodowy pozwolił na ustalenie pełnego stanu faktycznego w sprawie.

21 Za nieuzasadnione Sąd uznał również zarzuty strony odnośnie braku przesłuchania w sprawie jako świadka P. P. Świadek ten został przesłuchany w dniu 18 października 2012 r. przez organ pierwszej instancji, a ponadto włączono do materiału dowodowego sprawy protokół przesłuchania P. P. w charakterze świadka w dniu 25 stycznia 2013 r. w KPP w K. Organ pierwszej instancji na wniosek skarżącej podjął próbę ponownego przesłuchania tego świadka, jednakże skarżąca nie podała aktualnego adresu miejsca pobytu męża - wezwania wysyłano wielokrotnie: w dniu 26 kwietnia 2013 r. (brak odbioru), 8 lipca 2013 r. (brak odbioru przez świadka), 31 lipca 2013 r. na trzy różne adresy (brak odbioru), 9 września 2013 r. na cztery różne adresy (brak odbioru przez świadka) oraz dwukrotnie 14 listopada 2013 r. (brak odbioru przez świadka).Ponadto skarżąca nie wskazała, jakie jeszcze konkretne okoliczności wymagają wyjaśnienia w trakcie ponownego przesłuchania P. P., skoro mąż strony potwierdził otrzymywanie towarów i usług od PPHU "G.".

22 Zdaniem Sądu pierwszej instancji zasadnie natomiast organ odwoławczy odmówił przesłuchania w charakterze świadka A. K., żony J. K., jedynie w związku z niepopartymi konkretnymi okolicznościami przypuszczeniami strony, że A. K. z racji pozostawania w związku małżeńskim mogłaby wiedzieć o istnieniu towarów handlowych należących do męża oraz posiadać informacje o ewentualnym miejscu ich przechowywania.

23 Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że faktury wystawione dla firmy skarżącej przez PPHU "G." nie dokumentują rzeczywiście dokonanych transakcji pomiędzy tymi firmami.

24 W toku postępowania skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, poza spornymi fakturami i dowodami zapłaty gotówkowej, wykonania na jej rzecz dostaw towarów i usług, a przedłożone dowody podpisane były przez fikcyjną osobę - D. B. Ponadto z odpowiedzi kilku największych firm kurierskich oraz Poczty Polskiej wynika, że wbrew twierdzeniom skarżącej oraz jej męża nie dostarczały przesyłek do firmy skarżącej z PPHU "G.". Ponadto e-maile wysyłane z firmy skarżącej do PPHU "G.", wskazują na "zamawianie" faktur o konkretnej treści.

25 W dalszej części uzasadnienia wyroku Sąd podniósł, że w przypadku transakcji dwustronnych brak faktycznej dostawy towaru zgodnie z wystawioną fakturą, skutkuje tym, że podatnik nie może powoływać się na rzekomą niewiedzę o nadużyciu prawa do obniżenia podatku należnego. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe bezsprzecznie wykazały, że firma "G." nie dostarczyła skarżącej towaru opisanego w spornych fakturach ani też nie wykonała spornych usług. Ponadto wbrew twierdzeniom skarżącej nie wykazała się ona należytą starannością w doborze kontrahenta.

26 Odnosząc się do podkreślanej w skardze i na rozprawie nieświadomości skarżącej co do szczegółów operacji handlowych prowadzonych z firmą "G.", sprawowania faktycznej i wyłącznej kontroli nad działaniami firmy skarżącej przez ówczesnego męża skarżącej P. P. oraz popełnienia oszustwa przez J. K. i P. P., którego to oszustwa skarżąca jest ofiarą, a nie współwinną, Sąd podkreślił, że działalność gospodarcza Usługi [...] K. P. została zarejestrowana na jej imię i nazwisko, skarżąca czynnie wykonywała tę działalność (z pomocą męża), w związku z czym słusznie została uznana przez organy podatkowe za podatnika podatku od towarów i usług stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

27 W kwestii zarzutu pełnomocnika skarżącej podniesionego na rozprawie dotyczącego konieczności zastosowania w sprawie art. 113 O.p. Sąd uznał, że jest on bezzasadny. Wskazał, że o firmanctwie nie można mówić wówczas gdy, ktoś pomaga prowadzić lub zarządzać czyjąś firmą, np. rodzinną. Jest to sytuacja inna od zdefiniowanej w art. 113 O.p., ponieważ nie jest oparta na posługiwaniu się cudzym imieniem i nazwiskiem, przy prowadzeniu własnej działalności gospodarczej w celu jej ukrycia, ale na stosunku pełnomocnictwa. W ocenie Sądu stosunek pełnomocnictwa wyłącza możliwość postawienia zarzutu firmanctwa.

28 4. Skarga kasacyjna.

29 4.1. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej zaskarżył przedmiotowy wyrok w całości.

30 Powyższemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na treść zapadłego orzeczenia na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 p.p.s.a.:

31 a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a w związku z art. 113 O.p. w zakresie nieprawidłowości określenia osób zobowiązanych i przypisania im właściwej wysokości zobowiązań,

32 oraz na podstawie art.174 pkt 2 p.p.s.a.:

33 b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w związku z art. 210 §. 4 O.p. w związku z uznaniem za słuszne podanych powodów odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów (m.in. z przesłuchania A. K. na okoliczność ich rzekomych bliskich relacji) oraz w związku z niedoprecyzowanym uzasadnieniem prawnym przesłanek rzekomo wykluczających wystąpienie przestępstwa firmanctwa,

34 c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. poprzez nie wyjaśnienie istoty sprawy w zakresie prawidłowości oceny materiału dowodowego dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej, w zakresie pomijania m.in. sprzeczności zeznań P. P. w zakresie m.in. faktu zażyłości towarzyskich skarżącej z A. i J. K., które to zeznania wyraźnie miały na celu zdyskredytowanie przez P. P. wiarygodności skarżącej w celu ukrycia własnego realnego udziału w przestępstwie i zatajenia firmanctwa,

35 d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 113 O.p., poprzez nie wyjaśnienie istoty sprawy , w zakresie prawdopodobnego przestępstwa firmanctwa oraz w zakresie nieprzeprowadzenia nowych wnioskowanych przez stronę dowodów i powielenie argumentacji zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, wyrażające się w przyjęciu, że organy podatkowe przeprowadziły w toku postępowania podatkowego wszelkie niezbędne dowody pozwalające na wykluczenie faktu zaistnienia firmanctwa i na ustalenie zobowiązania podatkowego wobec właściwej osoby we właściwej wysokości.

36 Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu i przekazanie sprawy temu sądowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania wywołanego wniesieniem skargi kasacyjnej, w tym kosztów zastępstwa w wysokości prawem przepisanej.

37 4.3.. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

38 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

39 5. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

40 5.1. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. granice rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny zakreślają zarzuty skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Do autora skargi kasacyjnej należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd pierwszej instancji.

41 5.2. W świetle przytoczonych powyżej ogólnych uwag, pomijając okoliczność, że w części niewłaściwie sformułowano zarzuty skargi kasacyjnej (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. jest przepisem prawa procesowego, a nie materialnego, zatem nie mógł zostać powołany w podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), a przy tym uwzględniając treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt: I OPS 10/09 sprowadzający się do stanowiska o możliwości samodzielnego zidentyfikowania zarzutu naruszenia prawa przez Sąd I instancji po przeanalizowaniu uzasadnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

42 5.3. Odnosząc się bowiem do podniesionych zarzutów oraz uzasadnienia skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że jej autor w istocie kwestionuje przede wszystkim przypisanie nieprawidłowości w rozliczeniu zobowiązań w podatku VAT skarżącej, podczas gdy w jego ocenie co najmniej część odpowiedzialności wynikających z zobowiązań podatkowych powinna zostać przypisana mężowi podatniczki. Tę kwestię podniesiono na rozprawie przez WSA i w skardze kasacyjnej, natomiast takich argumentów nie przedstawiała skarżąca w toku postępowania przed organami.

43 Autor skargi kasacyjnej wywodzi, że działania podejmowane przez męża podatniczki, którego skarżąca obdarzyła zaufaniem, udzieliła mu pełnomocnictwa do działania w jej imieniu w czynnościach związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej skarżącej, uzyskaniem w związku z pełnomocnictwem dostępu do kont bankowych, miały na celu zatajenie prowadzenia przez P. P. działalności gospodarczej. Działalność ta jak wywodzi autor skargi kasacyjnej miała być wykonywana bez wiedzy i zgody skarżącej.

44 Autor skargi kasacyjnej zmierza zatem do wykazania, że w rozpatrywanej sprawie miało miejsce firmanctwo, ponieważ mąż skarżącej prowadził "własną ukrytą działalność gospodarczą".

45 Zgodnie z art. 113 O.p. jeżeli podatnik, za zgodą innej osoby, w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności, posługuje się lub posługiwał się imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą tej osoby, osoba ta ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności.

46 Zatem przesłankami firmanctwa są: powstanie zaległości podatkowych podczas prowadzenia ukrytej działalności gospodarczej, zgoda firmującego oraz posługiwanie się cudzą firmą w celu ukrycia faktu prowadzenia własnej działalności gospodarczej lub jej rzeczywistych rozmiarów. Z firmanctwem mamy zatem do czynienia gdy zostanie wykazane, że podmiot, który użycza swojego imienia i nazwiska lub firmy działał świadomie godząc się na to. Istotą firmanctwa jest prowadzenie działalności gospodarczej w sposób zakamuflowany lub też ukrywanie rzeczywistych jej rozmiarów z wykorzystaniem podmiotu podstawionego (zob. wyrok z 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1292/11 - publikowane na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze powoływane orzeczenia).

47 Niewątpliwie w przedmiotowej sprawie brak było zgody skarżącej na prowadzenie przez męża własnej działalności pod firmą skarżącej, co wyraźnie wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej. To skarżąca prowadziła działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek, o czym świadczą okoliczności przytoczone w zaskarżonym rozstrzygnięciu (podpisywanie umów, składanie wyjaśnień przed organami podatkowymi dotyczącymi prowadzonej działalności gospodarczej). Skarżąca nie podnosiła w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego by firmowała swoim nazwiskiem działalności męża. W skardze kasacyjnej nie podniosła zarzutów kwestionujących zakwalifikowanie skarżącej jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

48 Od firmanctwa należy odróżnić prowadzenie spraw na podstawie udzielonego pełnomocnictwa. Gdy ktoś pomaga prowadzić czyjąś firmę np. rodzinną, a działa w oparciu o stosunek pełnomocnictwa, to nie jest firmanctwo w rozumieniu art. 113 O.p. Zasadnie zatem stwierdził Sąd pierwszej instancji, że stosunek pełnomocnictwa wyklucza możliwość postawienia zarzutu firmanctwa. Samo powoływanie się na to, że pełnomocnik prowadził działalność z przekroczeniem granic pełnomocnictwa i bez wiedzy mocodawcy nie oznacza, że zachodzi przypadek firmanctwa określony w art. 113 O.p.(zob. wyrok z 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1292/11, także: Rafał Dowgier, Komentarz do art. 113 Ordynacji podatkowej LEX).

49 Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczność, że skarżąca zaufała swojemu mężowi, nie może zwalniać jej z obowiązku uregulowania zobowiązań podatkowych. Powoływanie się na firmanctwo nie może stanowić strategii argumentacyjnej służącej uchyleniu się przez podatnika od odpowiedzialności podatkowej (zob. wyrok z 13 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1298/15).

50 5.4. W świetle przytoczonych wyżej okoliczności za nietrafny należało uznać zarzut naruszenia art. 113 O.p. polegający na nieprawidłowym określeniu osób podlegających opodatkowaniu i przypisaniu im właściwej wysokości zobowiązań.

51 5.5. Nie sposób także zgodzić się z zarzutami skargi wskazanymi w pkt b, c i d skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art.: 210 § 4, art. 191 i art. 113 O.p.

52 Słusznie uznał Sąd pierwszej instancji, że organ wskazał w zaskarżonej decyzji na podstawie jakich dowodów zostały ustalone istotne dla sprawy fakty, którym dowodom i wyjaśnieniom dano wiarę, a które zostały odrzucone i z jakich powodów, wyjaśniono także, dlaczego nie podzielono argumentacji skarżącej. W związku z powyższym nie ma racji pełnomocnik skarżącej wywodząc, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów określonych w art. 210 § 4 O.p. W sposób wyczerpujący wskazano w jej treści przyczyny braku obiektywnych możliwości przesłuchania w charakterze świadków J. K. i P. P. oraz odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów (przesłuchania A. K.). Zebrany materiał dowodowy oceniono zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 O.p., a stan faktyczny został ustalony zgodnie z przepisami postępowania podatkowego.

53 Natomiast w skardze kasacyjnej nie wykazano, że zarzucone naruszenie przepisów postępowania, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Fakt, że treść decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony w żaden sposób nie oznacza naruszenia przepisów przez organy podatkowe.

54 5.6. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ustawy p.p.s.a.

55 O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 ustawy p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804, ze zm).