Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2018 r., I FSK 1959/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2018 r., I FSK 1959/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 września 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1043/15 w sprawie ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi) z dnia 16 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

3 1.1. Wyrokiem z dnia 25 maja 2016r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1043/15 oddalił skargę S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 lipca 2015r., nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2006r.

4 1.2. Stan sprawy Sąd pierwszej instancji przedstawił następująco. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi decyzją z 16 lipca 2015r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 25 maja 2015r., nr [...] określającą stronie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec, kwiecień i maj 2006r. oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od czerwca do grudnia 2006r.

5 W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że podatnik prowadząc handel używanymi samochodami, nie wykazał w kontrolowanym okresie całego obrotu uzyskanego z tej sprzedaży. Samochody te nabywał od włoskich kontrahentów. Samochody te były nabywane bądź przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, bądź przez osoby fizyczne. Podatnik zamieszczał oferty sprzedaży między innymi w Internecie, za pośrednictwem portalu internetowego A., posiadając zarejestrowane tam na swoje nazwisko konto o nicku "A. B.". Na podstawie uzyskanych materiałów wygenerowano oferty sprzedaży samochodów zamieszczone przez stronę. W 2006 r. podatnik sprzedał za pośrednictwem portalu A. pięć pojazdów, pozostałe zaś poza portalem.

6 Organ odwoławczy stwierdził, że podatnik nie wykazał pełnej wartości sprzedaży. W tej sytuacji uzasadnione było pominięcie ksiąg podatkowych strony, jako dowodu w postępowaniu podatkowym w części dotyczącej wykazanych w nich dostaw i nabyć. Nierzetelność ksiąg prowadziła z kolei do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

7 Ustalając w tej drodze podstawę opodatkowania organ odwoławczy, na podstawie art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), skorzystał częściowo z danych wynikających z ksiąg podatkowych (cena zakupu, cena sprzedaży), uzupełnionych o inne dowody (protokoły zeznań nabywców samochodów, którzy wskazali wprost jakie kwoty zapłacili za nabyte samochody). Organ zwrócił uwagę, że część świadków przyznała, że zapłaciła więcej, niż wynikało to z dokumentów zakupu. W części dotyczącej przychodów ze sprzedaży samochodów oferowanych na portalu A., co do których organ nie pozyskał wskazanych dowodów (zeznań nabywców), niezaewidencjonowany obrót określono w drodze oszacowania, przyjmując uzyskaną przez podatnika średnią marżę na poziomie 112.178 %. Wysokość marży wyliczono w oparciu o dostępne transakcje, między innymi w zakresie zakupu i sprzedaży samochodów Kia Sorento oraz Volvo XC 70. Tak ustalona marża była w ocenie organu realna i uzasadniona ekonomicznie. Odnośnie z kolei do realności cen ofert umieszczonych na portalu A. organ zauważył, że oczywiście podlegają one negocjacji, jednak zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego obniżenie ceny nie przekracza kilku procent wartości samochodu.

8 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

9 2.1 Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do sądu administracyjnego. W skardze zarzuciła naruszenie:

10 1. art. 23 § 2-5 Ordynacji podatkowej, poprzez oszacowania podstawy opodatkowania w trybie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, tj. według metody innej aniżeli określonych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej oraz poprzez nieuwzględnienie przy ustalaniu podstawy opodatkowania danych wynikających z posiadanych przez organ dokumentów i innych dowodów, a w konsekwencji przez szacunkowe określenie podstawy opodatkowania w sposób niezgodny z rzeczywistością oraz z zasadami logiki i doświadczenia życiowego;

11 2. art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez:

12 – nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zebranego w sprawie oraz dowolną i wybiórczą ocenę dowodów dokonaną z pominięciem zeznań świadków: T. K., S. K., B. N., R. K., C. K., J. Z., S. D., W. W., J. C., D. S., R. K., R. N., J. J., G. P., C. P., M. Z., W. B., S. B., G. R., J. P., B. M., T. D. i K. Z.,

13 – błędną ocenę materiału dowodowego polegającą na uznaniu za niewiarygodne dowodów z dokumentów znajdujących się w ewidencjach podatnika, w tym faktur sprzedaży, zwłaszcza w zakresie w jakim ich treść została potwierdzona zeznaniami świadków i dokonanie ustaleń niemal wyłącznie w oparciu o informacje przesłane z portalu A.,

14 – przyznanie mocy dowodowej zeznaniom świadków, tj. K. A., A. N., B. N., K. M., M. P., P. T. i S. B., którzy zeznali, że widniejące na fakturach kwoty zostały zaniżone w stosunku do rzeczywiście uiszczonych cen za nabyte samochody;

15 3. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez sformułowanie uzasadnienia decyzji w sposób wewnętrznie sprzeczny i niewyjaśnienie dostatecznie, jakie fakty organ uznał za udowodnione oraz którym dowodom odmówił wiarygodności, a także przez nie wskazanie przyczyn, dla których organ podatkowy nie dał wiary korzystnym dla podatnika dowodom w postaci zeznań świadków wymienionych w pkt 2 skargi.

16 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

17 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") oddalił skargę.

18 3.2. Sąd pierwszej instancji w pierwszej kolejności stwierdził, że ten sam stan faktyczny, który był podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w niniejszej sprawie, był jednocześnie podstawą orzekania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. W decyzji z 30 września 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał między innymi, że: zachodziły podstawy faktyczne do oszacowania osiągniętego przez podatnika przychodu; do oszacowania przychodu nie można zastosować żadnej z metod wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, a także wyliczył marżę, którą podatnik mógł osiągnąć ze sprzedaży. Decyzja ta stała się przedmiotem kontroli sądów administracyjnych. W wyroku z 13 stycznia 2015r., w sprawie II FSK 2963/12, NSA zgodził się z organami podatkowymi i Sądem pierwszej instancji, że w sprawie istniała konieczność oszacowania podstawy opodatkowania oraz, że wybrana przez organ odwoławczy metoda szacowania była trafna i realizująca postulat określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej.

19 Sąd pierwszej instancji podzielił przywołany pogląd.

20 Sąd pierwszej instancji za bezzasadne uznał również zarzuty skargi odnoszące się do sposobu gromadzenia materiału dowodowego oraz jego oceny, w tym oceny zeznań świadków. Nie podzielił też zarzutów dotyczących naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

21 4. Skarga kasacyjna.

22 4.1. W skardze kasacyjnej pełnomocnik strony zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a to :

23 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 121 § 1 i art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi, mimo iż istniały podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji ze względu na błędne przyjęcie przez Sąd, iż zasada wynikająca z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej obligowała organy podatkowe - wobec przeprowadzonej uprzednio przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 2963/12 kontroli legalności decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006 - do przyjęcia tożsamych ustaleń odnoszących się do tych samych elementów stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy rozstrzygnięcie w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego nie stanowi zagadnienia wstępnego, od którego zależy wydanie decyzji dotyczącej określenia wysokości podatku od towarów i usług, a zasada wynikająca z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza bezwzględnej konieczności wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym z prawem, jedynie z uwagi na konieczność zachowania jednolitości ustaleń odnoszących się do tego samego elementu stanu faktycznego w odrębnych sprawach podatkowych, a jednocześnie powinna być stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej);

24 a tym samym doprowadziło do naruszenia:

25 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 23 § 2 - 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 29 ust. o podatku od towarów i usług oraz art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez oddalenie skargi, mimo iż istniały podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 lipca 2015 roku, nr [...], błędne przyjęcie metody ustalenia podstawy opodatkowania (szacowanie) przez organ podatkowy, następnie zaakceptowanej przez Sąd I instancji, oraz przyjęcie, że zastosowany przez organ podatkowy sposób oszacowania obrotu pojazdami sprzedawanymi przez podatnika był prawidłowy a określona podstawa opodatkowania jest zbliżona do rzeczywistej, w sytuacji zastosowania niemiarodajnych wskaźników w postaci wartości ofert zamieszczonych przez skarżącego na portalu A., przy nieuwzględnieniu posiadanej dokumentacji i zeznań świadków oraz zaakceptowania niespotykanej w obrocie samochodami używanymi marży na poziomie 112,178%, a nadto błędne przyjęcie przez Sąd, że organ podatkowy II instancji w sposób prawidłowy zastosował inną niż wymienioną w treści art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej metodę szacowania, mimo iż w przedmiotowej sprawie nie było w ogóle podstaw do przyjęcia metody szacowania - po pierwsze dlatego, że ustalanie w drodze szacunku ceny uzyskiwanej z tytułu sprzedaży towaru, gdy kwestionowany jest praktycznie wyłącznie ten parametr opodatkowania wydaje się - w przypadku VAT - wątpliwe, a nadto z tego powodu, że organy podatkowe miały obowiązek odstąpić od określania podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyby przeprowadziły postępowanie dowodowe w należyty sposób, zgodnie z wnioskami podatnika.

26 Niezależnie od tego, zarzucono naruszenie:

27 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi, mimo iż istniały podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji ze względu na naruszenie w toku postępowania podatkowego przepisów proceduralnych wskazanych powyżej, a przejawiające się w nierozpatrzeniu przez organy podatkowe w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zebranego w sprawie oraz dowolną i wybiórczą ocenę dowodów, dokonaną z pominięciem zeznań kilkudziesięciu świadków, którzy zeznawali na korzyść skarżącego; błędną ocenę materiału dowodowego poprzez odmowę wiarygodności dowodom z dokumentów znajdujących się w ewidencjach podatnika, zwłaszcza w zakresie w jakim ich treść została potwierdzona zeznaniami świadków, co doprowadziło organy podatkowe do błędnego przyjęcia, że ceny oferowane przez S. K. na portalu internetowym były rzeczywistymi cenami za jaką można sprzedać samochód uszkodzony oraz bezrefleksyjnym przyjęciu niespotykanej w obrocie samochodami używanymi marży na poziomie 112,178%.

28 4.2. Autor skargi kasacyjnej wniósł o: uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi; zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych; zwolnienie skarżącego od kosztów postępowania sądowego w

29 całości oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.

30 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną.

31 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz organu odwoławczego kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

32 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

33 6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

34 Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, aby zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

35 Autor skargi kasacyjnej oparł ją na podstawie kasacyjnej opisanej w art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli naruszeniu przepisów prawa procesowego.

36 6.2. Odnosząc się do pierwszego z zarzutów, tj. zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 121 § 1 i art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi, ze względu na błędne przyjęcie przez Sąd, iż zasada wynikająca z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej obligowała organy podatkowe - wobec przeprowadzonej uprzednio przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 2963/12 kontroli legalności decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006 - do przyjęcia tożsamych ustaleń odnoszących się do tych samych elementów stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od towarów i usług, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jest on bezpodstawny.

37 Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyraźnie podkreślił, że wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2015r., sygn. akt II FSK 2963/12 nie jest wiążący w niniejszej sprawie z uwagi na to, że nie znajdują zastosowania przepisy art. 153 i art. 170 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ponadto dodać należy, że Sąd pierwszej instancji uznał za prawidłowe stanowisko organów i nie uwzględnił zarzutów skargi odnoszących się do sposobu gromadzenia materiału dowodowego i jego oceny, co poparł stosowną argumentacją zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Tym samym Sąd pierwszej instancji zaaprobował ustalenia i ocenę faktyczną, która stanowiła również podstawę rozstrzygnięcia w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2015r., sygn. akt II FSK 2963/12, zapadłego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, dokonując jednak własnej oceny sprawy. A zatem, powołanie się przez Sąd pierwszej instancji na przywołany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2015r., nie nastąpiło w sposób bezrefleksyjny w oparciu jedynie o ideę dokonywania tożsamych ustaleń odnoszących się do tego samego elementu stanu faktycznego w różnych sprawach podatkowych, ale nastąpiło to po uznaniu przez Sąd pierwszej instancji słuszności stanowiska organów co do ustalonych faktów i ich oceny. W kontekście powyższego, nie można przyjąć, że powołanie się na stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowi naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. zasady zaufania.

38 6.3. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił również zarzutu błędnego przyjęcia metody ustalenia podstawy opodatkowania poprzez uznanie, że zastosowany przez organ podatkowy sposób oszacowania obrotu pojazdami sprzedawanymi przez podatnika był prawidłowy.

39 W tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2015r., sygn. akt II FSK 2963/12, który jak już wcześniej wspomniano zapadł na podstawie tożsamych okoliczności faktycznych, a jedynie w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych.

40 Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku zaaprobował pogląd Sądu pierwszej instancji co do tego, że wybrana w niniejszej sprawie przez organy podatkowe metoda szacowania była trafna i realizująca postulat określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej. Oparcie się przez organ podatkowy na obszernych danych faktycznych dotyczących transakcji ujawnionych przez podatnika, uzupełnionych zeznaniami świadków, dokumentami dotyczącymi przelewów bankowych, a przede wszystkim danymi nadesłanymi przez włoską administrację podatkową i ofertami sprzedaży zamieszczanymi przez samego podatnika na internetowym portalu aukcyjnym było logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Podkreślono okoliczność, że prowadzona przez skarżącego dokumentacja w znacznym stopniu różniła się od dokumentacji pozyskanej od włoskich służb podatkowych i z kontroli przeprowadzonych u kontrahentów skarżącego. Przedstawione przez skarżącego do kontroli dowody nabycia samochodów we Włoszech różnią się od dowodów sprzedaży, znajdujących się w dokumentacji księgowej włoskich kontrahentów.

41 W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie było podstaw do przyjęcia wskazywanej przez podatnika metody porównawczej zewnętrznej. Przyjęcie tej metody – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – pozostawało w oczywistej sprzeczności z doświadczeniem życiowym, gdyż ceny nawet podobnych samochodów używanych znacznie się różnią i zależne są od szeregu czynników (m.in. od: marki, pojemności silnika, liczby (podaży) aktualnych ofert, wyposażenia, przebiegu, stanu technicznego, zakresu ewentualnych uszkodzeń i stopnia zużycia pojazdu). W praktyce niemożliwe było generalne porównanie masowej sprzedaży kilkudziesięciu samochodów w jednym roku podatkowym, generującej kilkumilionowe przychody. Ponadto brak było podstaw do odtwarzania za podatnika rzeczywistych cen sprzedaży poszczególnych samochodów, w tym w oparciu o ich stan techniczny, który miał wynikać między innymi z opisów pojazdów i ich zdjęć zamieszczanych w Internecie. Przyjęcie przez organ podatkowy cen oferowanych na portalu transakcyjnym Naczelny Sąd Administracyjny uznał zatem za trafne dla ustalenia niezbędnych danych pozwalających na oszacowanie podstawy opodatkowania.

42 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie uznał więc, że organy podatkowe – co zaaprobował Sąd pierwszej instancji - prawidłowo określiły podstawę opodatkowania w drodze szacowania z wykorzystaniem marży w wysokości 112,78%, wykorzystując dane umieszczone przez skarżącego na portalu internetowym A., tj. ceny ofert samochodów oraz wartości umieszczone na fakturach wystawionych przez włoskich kontrahentów.

43 Należy podzielić pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2015r., sygn. akt II FSK 2963/12, że instytucja oszacowania podstawy opodatkowania nie może służyć ustalaniu i zastępowaniu zdarzeń istotnych podatkowo, a jedynie dookreśleniu wartości pieniężnej transakcji istotnych z punktu widzenia opodatkowania, a których sam fakt zaistnienia został potwierdzony innymi dowodami. Pamiętać też trzeba, że ryzyko związane z nierzetelnym prowadzeniem ksiąg podatkowych i koniecznością oszacowania podstawy opodatkowania obciąża podatnika – z samej istoty szacunku wynika bowiem, że przyjęte w jego wyniku dane są jedynie zbliżone do rzeczywistych.

44 6.4. Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał za zasadny także zarzut związany z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nierozpatrzenie przez organy podatkowe w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zebranego w sprawie oraz dowolną i wybiórczą ocenę dowodów.

45 Sąd pierwszej instancji właściwie uznał, że zarzut naruszenia tych przepisów Ordynacji podatkowej jest bezpodstawny. Analiza dowodów dostaw (sprzedaży) uzyskanych od kontrahentów zagranicznych, dowodów nabyć (zakupu) przedstawionych przez skarżącego, ofert sprzedaży samochodów umieszczonych na portalu A. oraz treści przesłuchań osób nabywających samochody, dała jednoznaczne podstawy do stwierdzenia, że skarżący nie wykazał pełnej wartości sprzedaży samochodów. Z uwagi na istniejące różnice w dokumentacji organ podatkowy poddał te dokumenty weryfikacji w prowadzonym postępowaniu, a w efekcie dokonał określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Analizie (na podstawie wniosków SCAC 2004) został poddany zakup 29 samochodów. Otrzymane od włoskiej administracji podatkowej dokumenty stanowiły kluczowy dowód w sprawie pozwalający na jednoznaczne stwierdzenie, że skarżący zaniżał wartości zakupionych samochodów. W zaistniałej sytuacji - ujawnieniu sprzeczności i nieprawidłowości poszczególnych składników działalności gospodarczej - organ podatkowy był uprawniony do pominięcia ksiąg, jako dowodu w postępowaniu podatkowym w części dotyczącej wykazanych w niej dostaw i nabyć.

46 Sąd pierwszej instancji zasadnie podzielił pogląd organu odwoławczego co do tego, że zasługują na wiarę jako spójne i logiczne zeznania K. A., A. i B. N., K. M., M. P., P. T., S. B., P. C. oraz P. N., którzy to wyjaśnili, że uiścili wyższe kwoty za zakupione samochody aniżeli kwoty widniejące na dokumentach zakupu przedstawionych przez podatnika.

47 Podkreślić też należy, że z przebiegu postępowania podatkowego, jak i przed Sądem pierwszej instancji wynika, że skarżący mimo kontestowania ustaleń organów, podtrzymanych przez Sąd pierwszej instancji nie przedstawił dowodów, które zdołałyby je skutecznie podważyć. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie stwierdził Sąd pierwszej instancji, iż organy podatkowe w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy zebrany w sprawie, a jego ocena nie nosi znamion dowolności. Organy podatkowe w swoich decyzjach wyjaśniły, a Sąd pierwszej instancji tego nie zakwestionował, które z dowodów uznano za wiarygodne, a które nie i z jakich powodów.

48 6.5. Uznając zatem, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.