Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2012 r., I FSK 1334/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2012 r., I FSK 1334/10

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski, Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maciej Jaśniewicz, Protokolant Tomasz Grzybowski, po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 303/10 w sprawie ze skargi P. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 21 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

3 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 czerwca 2010 r., I SA/Wr 303/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę P. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 21 stycznia 2010 r. w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2004 r.

4 1.2. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżący domaga się uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji o umorzeniu postępowania odwoławczego od decyzji w sprawie zabezpieczenia na majątku skarżącego oraz majątku wspólnym skarżącego i jego żony zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2004 r. wraz z należnymi odsetkami za zwlokę oraz określenia przybliżonej kwoty tych zobowiązań, w celu umożliwienia mu kwestionowania legalności decyzji o zabezpieczeniu. Żądanie swoje skarżący wywodzi mimo świadomości treści art. 33a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.), mającego zastosowanie w sprawie w związku z wydaniem i doręczeniem decyzji w zakresie zobowiązania podatkowego, którego dotyczyło zabezpieczenie. Przywołując art. 33a § 1 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaznaczył, że byt prawny decyzji o zabezpieczeniu uzależniony jest od wydania i doręczenia decyzji rozstrzygającej sprawę podatkową - moment wydania decyzji i jej doręczenia podatnikowi skutkuje bezprzedmiotowością decyzji o zabezpieczeniu, co powoduje jej wygaśnięcie. Jednym ze skutków wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu jest niemożność rozpoznania odwołania od tej decyzji, bowiem nie mogą istnieć w obrocie prawnym równolegle dwie decyzje podatkowe dotyczące tej samej materii – decyzja o zabezpieczeniu i decyzja wymiarowa. Strona nie może także składać wniosku o stwierdzenie nieważności tej decyzji.

5 Na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska Sąd pierwszej instancji przywołał poglądy prezentowane w orzecznictwie i piśmiennictwie.

6 Podkreślając tymczasowy charakter rozstrzygnięć o zabezpieczeniu Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co skutkuje na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej P.p.s.a.) oddaleniem skargi.

7 1.3. Nie podzielając stanowiska skarżącego, który domaga się wydania wyroku stwierdzającego nieważność lub uchylającego decyzję o zabezpieczeniu, co zabezpieczałoby mu realizację dochodzenia odszkodowania na podstawie art. 417¹ Kodeksu cywilnego Wojewódzki Sąd Administracyjny przypomniał, że w świetle art. 208 § 1 O.p. wygaśnięcie z mocy prawa decyzji o zabezpieczeniu powoduje brak prawnej i faktycznej podstawy orzekania w postępowaniu odwoławczym dotyczącym decyzji o zabezpieczeniu, a decyzja taka nie funkcjonuje już w obrocie prawnym i nie kształtuje praw i obowiązków strony. W tej sytuacji domaganie się uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji nie ma podstaw prawnych.

8 2. Skarga kasacyjna

9 2.1. W skardze kasacyjnej strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, wraz z kosztami zastępstwa procesowego świadczonego przez doradcę podatkowego oraz niezbędnymi wydatkami pełnomocnika.

10 2.2. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

11 I) art. 151 P.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 oraz art. 33 § 2 pkt 2 O.p. przez oddalenie skargi pomimo wystąpienia przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji o zabezpieczeniu wydanej z rażącym naruszeniem prawa, objawiającym się zabezpieczeniem zobowiązania przed wydaniem decyzji, mimo że w toku nie było ani postępowanie kontrolne, ani postępowanie podatkowe, jak wymaga tego art. 33 § 2 pkt 2 O.p.,

12 II) art. 151 P.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. i art. 33a § 1 pkt 2 w zw. z art. 33 § 2 pkt 2 O.p. i oddalenie skargi, mimo że niemożliwe było wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu, która wydana została z rażącym naruszeniem art. 33 § 2 pkt 2 O.p. i jako taka jest nieważna oraz bezskuteczna w obrocie prawnym,

13 III) art. 151 P.p.s.a. przez oddalenie skargi, mimo że organ odwoławczy nie był uprawniony do umorzenia postępowania odwoławczego na mocy art. 233 § 1 pkt 3 O.p., ponieważ zaskarżona decyzja rażąco naruszała prawo, a organ odwoławczy zobowiązany był do jej uchylenia.

14 Z ostrożności procesowej zarzucono też mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie:

15 IV) art. 151 P.p.s.a. oraz art. 77 ust. 1-2 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP oraz art. 233 § 1 pkt 3, art. 33 § 1-2, art. 33a § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 4171 § 2 K.c. objawiające się naruszeniem konstytucyjnego prawa do uzyskania odszkodowania za nielegalne działanie administracji publicznej, poprzez przyjęcie, że kontrola decyzji o zabezpieczeniu jest niemożliwa, w przypadku zabezpieczenia zobowiązania przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, po doręczeniu tejże decyzji,

16 V) art. 151 P.p.s.a. oraz art. 32 ust. 1 w zw. z art. 77 ust. 1 i art. 8 ust. 2 Konstytucji RP oraz art. 233 § 1 pkt 3, art. 33 § 1-2, art. 33a § 1 pkt 2 O.p., objawiające się naruszeniem konstytucyjnej zasady równości, poprzez przyjęcie, że instancyjna i sądowa kontrola decyzji o zabezpieczeniu jest niemożliwa, w przypadku zabezpieczenia zobowiązania przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, po doręczeniu tejże decyzji,

17 VI) art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 77 ust. 1-2 Konstytucji i art. 4171 § 2 K.c. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku, w którym Sąd nie odniósł się do zarzutów skargi wskazujących na prawo do uzyskania odszkodowania z tytułu niezgodnej z prawem decyzji o zabezpieczeniu.

18 3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

19 3.1. Organ nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

20 4. Pismo procesowe strony

21 4.1. W piśmie procesowym z 15 marca 2012 r. pełnomocnik wnoszącego skargę kasacyjną wniósł o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego w sprawie zgodności z Konstytucją RP art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33a § 1 pkt 2 i 3 O.p. w zakresie, w jakim wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu skutkuje bezprzedmiotowością postępowania odwoławczego i koniecznością umorzenia tego postępowania, uniemożliwiając tym samym instancyjną i sądowoadministracyjną kontrolę legalności decyzji o zabezpieczeniu. W uzasadnieniu tego wniosku autor skargi kasacyjnej rozszerzył i uzupełnił zaprezentowane przez niego w tej kwestii stanowisko zawarte w skardze kasacyjnej.

22 5. Rozprawa kasacyjna

23 5.1. Naczelny Sąd Administracyjny postanowił – na podstawie art. 111 § 2 P.p.s.a. – połączyć sprawy I FSK 1333/10, I FSK 1334/10 i I FSK 1335/10 do wspólnego rozpoznania i odrębnego rozstrzygnięcia.

24 5.2. Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skarg kasacyjnych i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

25 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

26 6. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

27 6.1. Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. W związku z tym zaznaczenia wymaga, że z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art.183 § 2 P.p.s.a.

28 6.2. W skardze kasacyjnej zarzucono przede wszystkim błędną wykładnię przez organy podatkowe przepisu procesowego, a mianowicie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33a § 1 pkt 2 O.p., co miało doprowadzić w rezultacie Sąd I instancji przy kontroli legalności decyzji do naruszenia art. 151 i art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi. Dodatkowo wskazano na naruszenie przez organy podatkowe art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Z tymi zarzutami zgrupowanymi w pkt I – III skargi kasacyjnej nie można się zgodzić.

29 6.3. Należy podkreślić, że kwestia czy wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu z mocy prawa powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 pkt 3 O.p., czy też nie, budziła w judykaturze poważne rozbieżności. Kwestia ta została rozstrzygnięta w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2011 r., I FPS 1/11 (publ. LEX nr 964562), w której w odpowiedzi na pytanie składu zwykłego: "czy wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 pkt 3 tej ustawy?" stwierdzono, że; "wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 pkt 3 tej ustawy".

30 W uzasadnieniu uchwały NSA wskazał, że za pozytywną odpowiedzią na to pytanie przemawia przede wszystkim okoliczność, że w sytuacji, gdy nie ma już przedmiotu zaskarżenia, gdyż decyzja o zabezpieczeniu wygasła z mocy prawa ze względu na treść art. 33a § 1 pkt 2 i 3 O.p. z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, czy też wysokości zwrotu, to organ odwoławczy może jedynie umorzyć postępowanie odwoławcze. Jednym ze skutków wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu jest niemożność rozpoznania odwołania od tej decyzji. Wskazano, z powołaniem się na literaturę, że wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu powoduje oczywistą bezprzedmiotowość dalszego procesowania (decyzji nie ma w obrocie prawnym). Nawet gdyby założyć, że dalsze postępowanie doprowadzi do stwierdzenia uchybień, to i tak nie można byłoby ich w tym postępowaniu skorygować. Wygaśnięcie z mocy prawa decyzji o zabezpieczeniu powoduje brak prawnej i faktycznej podstawy orzekania w postępowaniu odwoławczym. Decyzja taka nie funkcjonuje już w obrocie prawnym i nie kształtuje praw i obowiązków strony. W tego rodzaju sytuacji możliwe byłoby jedynie zadeklarowanie, iż decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem prawa, a tymczasem tego rodzaju rozstrzygnięcia nie przewidują przepisy art. 233 O.p. (tak też B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski: Ordynacja podatkowa. Komentarz. TNOiK 2007 t. I, s.301).

31 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą skargę kasacyjną w pełni podziela poglądy zaprezentowane w powołanej wyżej uchwale. Biorąc pod uwagę powyższe za bezzasadny uznać należy zarzut skarżącego, że Sąd pierwszej instancji aprobując dokonaną przez organ podatkowy wykładnię art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33a § 1 pkt 2 O.p. naruszył przepisy art. 151 i art. 134 § 1 P.p.s.a.

32 6.4. Bezzasadny okazał się także zarzut uchybienia przepisowi art. 247 § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Zauważyć bowiem należy, że w postępowaniu podatkowym przedmiotem stwierdzenia nieważności decyzji może być wyłącznie decyzja ostateczna. W świetle przepisu art. 128 zdanie pierwsze O.p. decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. A contrario, decyzją nieostateczną jest decyzja, od której można wnieść odwołanie. Przykładem decyzji ostatecznej jest każda decyzja wydana w drugiej instancji, a także decyzja pierwszoinstancyjna, która:

33 a) w ustawowym terminie nie została zaskarżona,

34 b) została zaskarżona, ale odwołaniu strony nie nadano biegu z przyczyn określonych w art. 228 § 1,

35 c) nie podlega zaskarżeniu w trybie administracyjnym.

36 Zauważyć należy, ze w rozpatrywanej sprawie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego o zabezpieczeniu nigdy nie stała się decyzją ostateczną, gdyż skarżący wniósł od niej odwołanie, a w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego od tej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z 22 grudnia 2009 r. określił stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2004 r., co spowodowało wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu z mocy prawa. Wobec tego organ odwoławczy, jak już wyżej wskazano, prawidłowo na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 oraz art. 33a § 1 pkt 2 O.p. umorzył postępowanie odwoławcze od decyzji o zabezpieczeniu. Zatem skoro decyzja o zabezpieczeniu nigdy nie stała się decyzją ostateczną, organ podatkowy nie mógł z urzędu stwierdzić jej nieważności.

37 6.5. Za bezzasadne należy uznać także zarzuty sformułowane w pkt IV – VI skargi kasacyjnej oraz wniosek zawarty w piśmie procesowym z 15 marca 2012 r. o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego. Po pierwsze należy wskazać, iż kognicja sądu administracyjnego wynikająca zarówno z art. 3 § 1 i § 2 pkt. 1 P.p.s.a., jak również z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.) obejmuje kontrolę legalności działań administracji publicznej poprzez pryzmat zaskarżonych aktów, w tym decyzji. Zauważyć zatem należy, iż przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego była ocena możliwości umorzenia postępowania odwoławczego w trybie art. 233 § 1 pkt 3 O.p. z uwagi na brak substratu zaskarżenia z uwagi na wygaśnięcie decyzji wydanej przez organ podatkowy I instancji. Jak wskazano powyżej, działanie takie uznać należy za prawidłowe.

38 Przedmiotem postępowania zarówno przed organami podatkowymi, jak i w postępowaniu jurysdykcyjnym przed sądami administracyjnymi nie była natomiast kwestia uzyskania, czy choćby możliwości ubiegania się przez podatnika o jakiekolwiek odszkodowanie związane z wydaniem decyzji zabezpieczającej z 30 lipca 2009 r. Zgodnie z art. 260 O.p. do odpowiedzialności odszkodowawczej stosuje się przepisy prawa cywilnego. Kwestie zatem związane z ewentualnym roszczeniem odszkodowawczym należą do sfery prawa prywatnego i nie były objęte przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie. Wskazywaną przez samego podatnika podstawą dochodzenia roszczeń jest art. 417¹ § 2 K.c. Kwestia zatem, czy są spełnione warunki i przesłanki przewidziane tym przepisem należy do sfery stosunków cywilnoprawnych i nie mogła być ona przedmiotem ani postępowania podatkowego, ani w konsekwencji kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne. Poza zakresem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie pozostaje wobec tego podnoszona przez pełnomocnika strony wnoszącej skargę kasacyjną sprzeczność art. 233 § 1 pkt 3, art. 33 § 1 i 2 oraz art. 33a § 1 pkt. 2 O.p. w zw. z art. 417¹ § 2 K.c. z art. 77 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, nie można bowiem w toku obecnie prowadzonego postępowania antycypować przewidywanych przez autora skargi kasacyjnej trudności w ewentualnym przyszłym postępowaniu cywilnym, a związanych z faktem wykazywania zdarzenia, które może stać się podstawą dochodzonego roszczenia.

39 6.6. Nie można także zgodzić się z argumentacją, iż analizowane unormowanie narusza art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji RP. Należy przede wszystkim zauważyć, że rozwiązanie to było już przedmiotem oceny przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 20 grudnia 2005 r., SK 68/03 (publ. OTK-A 2005/11/138). Stwierdzono w nim mianowicie, iż regulacja prawna identyczna z obecnie obowiązującą jest zgodna z art. 45 i art. 77 Konstytucji RP. Należy wobec tego wskazać, iż w wyroku tym przede wszystkim stwierdzono, że to od postanowienia samego ustawodawcy zależało, że decyzja zabezpieczająca wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Należy wobec tego podzielić zapatrywania wyrażone przez Trybunał Konstytucyjny, że decyzja o zabezpieczeniu ma charakter incydentalny, wpadkowy i nie zastępuje decyzji wymiarowej, a uprawdopodabnia jedynie wysokość zaległości. Nie rozstrzyga sprawy co do istoty, ponieważ nie przesądza treści przyszłej decyzji wymiarowej. Samo wydanie decyzji zabezpieczającej ma charakter uznaniowy - organ podatkowy ocenia istnienie ustawowych przesłanek oraz odnosi kwotę zaległości do sytuacji finansowej podatnika.

40 Podkreślenia w tym aspekcie wymaga tymczasowość i akcesoryjny charakter decyzji zabezpieczającej, która nie może uzyskać charakteru samoistnego, ponieważ sama w sobie nie kształtuje obowiązków adresata jako podatnika i powiązana jest z toczącym się postępowaniem, prowadzącym do wydania decyzji wymiarowej. Zasadą zatem jest, że jej byt prawny musi kończyć się z chwilą doręczenia decyzji wymiarowej, która wywołuje trwałe skutki, rozstrzygając kwestie faktyczne i prawne, rozpatrywane wcześniej przy wydaniu wygasłej decyzji zabezpieczającej. Pełną zaś kontrolą tak co aspektów formalnych, jak i materialnych objęta jest decyzja wymiarowa, wydana w pierwszej instancji przez organ podatkowy. Od niej to przysługuje podatnikowi odwołanie do organu wyższego stopnia, a od jego decyzji - skarga do sądu. Aspekt badania merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej związany jest zatem z tokiem postępowania głównego, które to poddane jest pełnej kontroli legalności przez sądy administracyjne, co w konsekwencji gwarantuje zachowanie prawa obywatela do sądu, chronione wzorcem konstytucyjnym z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP.

41 Nie można zatem wymagać, aby z art. 45 ust. 1 Konstytucji wynikało prawo do sądowej kontroli pod względem merytorycznym każdego nawet incydentalnego aktu, którego byt z samej jego istoty jest ograniczony w czasie. Nie można także przyjąć, aby naruszony został wzorzec z art. 78 Konstytucji RP. Przepis ten stanowi, iż każda ze stron ma prawo do zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji, a wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa. Ustawodawca konstytucyjny dopuszcza zatem wyjątki od pełnej kontroli instancyjnej każdej decyzji, wymagając do tego jedynie, aby wynikały one z ustawy. Niewątpliwie zaś zarówno art. 233 § 1 pkt 3, jak i art. 33 § 1 i 2 oraz art. 33a § 1 pkt 2 O.p., w takim zakresie w jakim nie przewidują możliwości kontroli merytorycznej decyzji o zabezpieczeniu po jej wygaśnięciu, mają rangę ustawową.

42 6.7. Ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, ani w uzasadnieniu pisma procesowego z 15 marca 2012 r., nie wyjaśniono na czym miało polegać podniesione w petitum skargi kasacyjnej naruszenie przez Sąd pierwszej instancji zasady równości z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Trudno zatem odnieść się do tak sformułowanego zarzutu i dostrzec naruszenie tej normy konstytucyjnej.

43 6.8. Nie może zostać także uwzględniony zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Przepis ten stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Do sytuacji, w której wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej należy zaliczyć tę, gdy nie pozwala ono na kontrolę kasacyjną orzeczenia, w tym poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Przy czym wada ta musi być na tyle istotna, ażeby mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Jak wskazano powyżej, pomimo braku odniesienia się przez Sąd meriti do podniesionego w skardze do WSA zarzutu naruszenia art. 77 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, możliwym stało się rozpatrzenie sprawy przez Sąd kasacyjny, a uchybienie to nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy.

44 6.9. Nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.

45 -----------------------

46 1