Postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2009 r., II FSK 899/08

postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2009 r., II FSK 899/08

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 25 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 stycznia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 62/08 w sprawie ze skargi M. K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 31 lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie złożenia korekty deklaracji postanawia: oddalić skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2008 r., sygn. III SA/Wa 62/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 oraz art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) - odrzucił skargę M. K. (dalej: skarżący) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 31 lipca 2007 r., nr [...], w przedmiocie złożenia korekty deklaracji PIT-36 za 2006 r.

3 Jak skonstatował WSA, skarga skarżącego nie dotyczy żadnego z aktów lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 i 3 P.p.s.a. Zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 155 oraz art. 274 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.) i dotyczy wezwania do złożenia korekty deklaracji podatkowej za 2006 r. Tym samym wydane postanowienie nie dotyczy ani praw, ani obowiązków podatników o charakterze materialnym, więc nie spełnia kryterium art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.

4 2. Skargę kasacyjną od w.w. postanowienia WSA w Warszawie wniósł skarżący (będący doradcą podatkowym). W skardze kasacyjnej skarżący zarzucił naruszenie następujących przepisów: (1) art. 3 P.p.s.a., poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli działalności administracji publicznej przez WSA oraz przyjęcie, że nie stanowi naruszenia prawa, w tym przepisów podatkowych, wydanie wezwania w dniu 31 lipca 2007 r. do korekty PIT-36 za 2006 r., w sytuacji gdy równolegle toczyła się i nie została zakończona kontrola podatkowa wobec skarżącego (wszczęta w dniu 23 lipca 2007 r.) oraz toczyło się przedwcześnie wszczęte i niezakończone postępowanie podatkowe (sygn. III SA/Wa 1958/07 oraz III SA/Wa 63/08);

5 2) art. 274 a O.p., poprzez przyjęcie, że organ podatkowy jest uprawniony w sytuacji kontynuacji kontroli podatkowej z urzędu do równoległego wszczęcia postępowania wyjaśniającego - wezwanie do korekty PIT-36 oraz że takie przedwczesne działanie organu nie stanowi według Sądu naruszenia prawa;

6 (3) art. 81 b O.p. poprzez przyjęcie, że organ może żądać od podatnika oraz że podatnikowi przysługuje prawo do korekty deklaracji podatkowej w sytuacji, gdy wobec tego podatnika toczy się kontrola podatkowa w celu określenia wysokości zobowiązania;

7 (4) art. 284 b § 3 O.p. poprzez przyjęcie, że nie są istotne dowody uzyskane w wyniku kontroli podatkowej, która nie została zakończona i w sytuacji, gdy nie zostało zakończone postępowanie podatkowe.

8 Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne wniesiono: (1) o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie, (2) o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie w składzie 3 sędziów NSA, (3) o połączenie niniejszej sprawy ze sprawą o sygn. III SA/Wa 1958/07, III SA/Wa 1957/07 i ze sprawą III SA/Wa 63/08 oraz (4) o zasądzenie kosztów postępowania.

9 Uzasadniając skargę kasacyjną podniesiono, że wezwanie (postanowienie) w sprawie korekty PIT-36 za 2006 rok (postanowienie) z dnia 31 lipca 2007 r. zostało wydane przedwcześnie, albowiem najwcześniej mogło ono zostać wydane po zakończeniu postępowania podatkowego, odpowiednio po zakończeniu kontroli podatkowej, co wynika z art. 291 § 4 pkt 1 w związku z art. 81 b O.p. Dodano, że taka była istota skargi w oparciu o art. 52 P.p.s.a. złożonej w dniu 17 października 2007 r., której prawidłowości i oceny nie dokonał WSA, błędnie przyjmując, że nie zostało naruszone prawo. Wskazano, że tryb skargi o naruszenie prawa według art. 52 P.p.s.a. Sąd zaliczył błędnie do trybu postępowania podatkowego.

10 Naczelny Sąd Administracyjny, zważył, co następuje:

11 3. Pierwszy ze zgłoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczy naruszenia przez WSA w Warszawie art. 3 P.p.s.a. Powołany artykuł składa się z trzech paragrafów, zaś jeden z nich dzieli się jeszcze na kilka punktów. Strona skarżąca - wbrew wymogom wynikającym z art. 176 P.p.s.a. - nie sprecyzowała, której konkretnie części artykułu (paragrafu, punktu) dotyczą podniesione zarzuty. Przepisy zawarte w art. 3 P.p.s.a. mają w istocie charakter przepisów ustrojowych, określają bowiem zakres działania sądów administracyjnych i nie mogą stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej (por. pogląd wyrażony m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. I OSK 1147/07, opubl. [w:] Lex nr 391744). Według § 1 art. 3 P.p.s.a. do kognicji sądów administracyjnych należy kontrola działalności administracji publicznej poprzez stosowanie środków przewidzianych w ustawie. Kontrola ta odbywa się poprzez orzekanie w sprawach skarg na wymienione w nim akty lub czynności (§ 2), zaś § 3 art. 3 rozszerza tę właściwość również na sprawy, w których orzekanie sądom administracyjnym powierzono na podstawie ustaw szczególnych. Art. 3 P.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny mógłby zatem naruszyć nie wykonując kontroli (nie rozpoznając prawidłowo wniesionej skargi), czy wykraczając poza swoją kognicję, co w tym przypadku nie miało miejsca.

12 4. Kolejne zarzuty, oparte w ocenie skarżącego na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 1 P.p.s.a., dotyczą naruszenia przez WSA w Warszawie art. 274a i art. 284 § 3 oraz art. 81b O.p.

13 Obowiązek składania deklaracji wynika z poszczególnych ustaw podatkowych. Przepisy art. 274a O.p. uzupełniają te unormowania, wprowadzając upoważnienie dla właściwych organów podatkowych do wezwania podmiotu zobowiązanego do składania deklaracji do: wyjaśnienia przyczyn jej niezłożenia, udzielenia, w wyznaczonym terminie, niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, przy czym na organie podatkowym ciąży obowiązek wskazania przyczyn podania w wątpliwość rzetelności danych zawartych w deklaracji. Z kolei art. 284b § 3 O.p. stanowi, że dokumenty dotyczące czynności kontrolnych dokonanych po upływie terminu wskazanego w § 1 nie stanowią dowodu w postępowaniu podatkowym, chyba że został wskazany nowy termin kontroli. Przepisy te (tj. art. 274a i art. 284b § 3 O.p.) regulują zatem sposób postępowania przed organami podatkowymi. Nie można zarzucać wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu ich naruszenia w ramach podstawy kasacyjnej obejmującej naruszenie prawa materialnego. Te ostatnie określają bowiem prawa i obowiązki stron wynikające ze stosunku administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również rozważyć tego zarzutu w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., nie jest on uprawniony do precyzowania skargi, ponadto skarżący nie powiązał zarzutów naruszenia przepisów O.p. z zarzutami naruszenia przepisów regulujących postępowanie sądowoadministracyjne (tj. P.p.s.a.).

14 Kolejny zarzut dotyczy naruszenia art. 81b O.p. Artykuł ten składa się z trzech paragrafów, których wnoszący skargę kasacyjną nie doprecyzował. Jak można przypuszczać, wnoszącemu skargę kasacyjną chodzi o kwestie uregulowane w § 1 i 2 art. 81b O.p. W paragrafie 1 reguluje on zawieszenie uprawnienia do skorygowania deklaracji, które polega na tym, że jest ono bezskuteczne w znaczeniu skutków materialnoprawnych w okresach wymienionych § 1 pkt 1 i 2. Paragraf 2 art. 81b O.p. przewiduje natomiast, że korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Regulacja ta jest więc w istocie prawem materialnym. Strona nie wskazała jednakże żadnej z form naruszenia tego prawa, wymienionych w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. Ponadto WSA w Warszawie art. 81b O.p. nie stosował, a skoro się na niego nie powołał, nie można zarzucić mu jego naruszenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2004 r., sygn. OSK 401/04, opubl. Lex nr 160785).

15 5. Z tych wszystkich względów skargę kasacyjną jako niezasadną Naczelny Sąd Administracyjny oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a.