Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2014 r., II FSK 3284/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2014 r., II FSK 3284/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi H. K. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1930/09 oddalającym skargę kasacyjną H. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 103/09 w sprawie ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 28 listopada 2008 r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) uchyla w całości wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1930/09 oraz poprzedzający go wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 103/09 i postępowanie sądowe umarza, 2) częściowo odstępując od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz H. K. kwotę 4.900 (słownie: cztery tysiące dziewięćset) złotych.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 15 marca 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 1930/09, oddalił skargę kasacyjną H.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 103/09.

3 Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że decyzją z dnia 16 października 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 83 429 zł.

4 Rozpoznawszy odwołanie Skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. decyzją z dnia 28 listopada 2008 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji i ustalił podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 58 442 zł. W ocenie organu odwoławczego, Skarżąca uzyskała przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, o których jest mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm. powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.").

5 W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie.

6 Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił jako niezasadną. W motywach wyroku sąd administracyjny pierwszej instancji wyjaśnił, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż Skarżąca poniosła wydatki, które nie znajdowały pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub mieniu zgromadzonym przed ich poniesieniem, a pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania (art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.).

7 W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatniczka zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.), w związku z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przekazanie środków pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego męża skarżącej stanowi przychód z nieujawnionych źródeł, o którym mowa w tym przepisie. Następnie wskazano na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) p..p.s.a., w związku z art. 120 i art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacja podatkowa poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia tych przepisów przez organy podatkowe polegające na oparciu orzeczenia na podstawie doświadczenia życiowego a nie na podstawie przepisów prawa oraz niepodjęciu wszystkich niezbędnych działań w celu zebrania w sprawie wyczerpującego materiału dowodowego, a w szczególności przez brak dołożenia wszelkich niezbędnych kroków w celu przesłuchania M.W., M.K., H.W., M.S. oraz p. K. i pominięcie w tym względzie przepisów art. 263 § 3 Ordynacji podatkowej. Zarzucono także naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c i art. 151 w związku z art. 141 § 4 u.p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Do naruszenia tego doszło poprzez oddalenie skargi, mimo że organ wyższego stopnia naruszył w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Do powyższych naruszeń dojść miało w wyniku nieuwzględnienia oświadczenia przesłuchiwanej A.K. która potwierdziła, że uzyskane przez nią środki pieniężne przekazane za pośrednictwem rachunku bankowego męża skarżącej pochodzą od jej męża. Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, jak również zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

8 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie.

9 W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie.

10 Pismem z dnia 15 października 2013 r. Skarżąca na podstawie art. 272 § 2 i art. 277 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." wniosła skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego prawomocnym wyrokiem z dnia 15 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 1930/09. Jednocześnie wniosła o zmianę zaskarżonego wyroku NSA, polegającą na uwzględnieniu skargi kasacyjnej od wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 25 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 103/09. W przypadku gdyby przed wydaniem orzeczenia w niniejszej sprawie, zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 15 listopada 2007 r. została prawomocnie uchylona wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i umorzenie postępowania w sprawie z uwagi na jego bezprzedmiotowość na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. w zw. z art. 193 p.p.s.a.

11 Nadto strona wniosła o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym także kosztów zastępstwa procesowego, dotyczących zarówno postępowania I i II instancji, jak i postepowania wszczętego skargą o wznowienie postepowania.

12 W uzasadnieniu Skarżąca przywołała treść art. art. 272 p.p.s.a. i zwrócił uwagę, że wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09 Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją RP przepisów, które miały zastosowanie w sprawie Skarżącej rozstrzygniętej przez Naczelny Sąd Administracyjny prawomocnym wyrokiem.

13 W odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania sądowego Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o:

14 1. zawieszenie postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 w zw. z art. 276 p.p.s.a.;

15 2. w przypadku nie uwzględnienia wniosku zawartego w pkt 1 odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania lub po podjęciu zawieszonego postępowania o oddalenie skargi o wznowienie postępowania;

16 3. zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

17 Dyrektor Izby Skarbowej we W. w załączeniu do pisma procesowego z dnia 5 czerwca 2014 r. przesłał kopię decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 14 maja 2014 r. nr [...] w sprawie uchylenia w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 28 listopada 2008 r., nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia 16 października 2006 r., nr [...] i umorzeniu postępowania w sprawie.

18 W tym stanie rzeczy organ wniósł o:

19 1. rozważenie zastosowania w sprawie art. 282 § 2 w zw. z art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a.;

20 2. o odstąpienia od zasądzenia kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącej, na podstawie art. 207 § 3 p.p.s.a.

21 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

22 Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się zasadna, dlatego podlega uwzględnieniu.

23 Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r. (II GPS 1/10), art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie". Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa strony skarżącej do ponownego rozpoznania sprawy w następstwie wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga strony opiera się na ustawowej podstawie wznowienia (art. 280 § 1 p.p.s.a.).

24 Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – Sąd w niniejszym składzie uwzględnił skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchylił wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2011 r., w sprawie II FSK 1930/09, jak również zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (art. 282 § 2 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, których sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Fakt uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej we W., w wyniku wznowienia postępowania podatkowego, decyzją z dnia z dnia 14 maja 2014 r. nr [...] decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 28 listopada 2008 r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia 16 października 2006 r., nr [...] i umorzenia postępowania w sprawie sprawił, że bezprzedmiotowe stało się postępowanie sądowe. Okoliczność ta uzasadnia zatem jego umorzenie (art. 282 § 2 in fine p.p.s.a.).

25 W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, z mocy art. 282 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

26 O kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 w zw. z art. 276 tej ustawy, przyjmując, że – niezależnie od kosztów postępowania wywołanego skargą o wznowienie - Naczelny Sąd Administracyjny jest uprawniony do rozliczenia kosztów postępowania wznowionego w ramach ponownego rozpoznania sprawy (art. 282 § 1 p.p.s.a.), a także mając na uwadze, że toczące się postępowanie nadzwyczajne stanowi wyraz realizacji konstytucyjnego uprawnienia jednostki do sanacji postępowania (sądowego) opartego na niekonstytucyjnym akcie normatywnym (art. 190 ust. 4 Konstytucji RP).

27 Jednocześnie Sąd, na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a., odstąpił od zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w części dotyczącej kosztów zastępstwa procesowego na tym etapie postępowania sądowego. W tym wypadku za "przypadek szczególnie uzasadniony", w rozumieniu wymienionego przepisu, NSA uznał to, że w dacie orzekania zarówno przez organ podatkowy, jak i sąd administracyjny pierwszej instancji, art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. pozostawał w obrocie prawnym i korzystał z domniemania zgodności z Konstytucją