Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2022 r., II FSK 3082/19

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2022 r., II FSK 3082/19

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (spr.), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Sylwester Golec, Protokolant Adrianna Siniarska, po rozpoznaniu w dniu 1 września 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Po 270/19 w sprawie ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz M. J. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z 11 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 270/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w sprawie ze skargi M. J. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 24 stycznia 2019 r. w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, jak i innych wyroków powołanych poniżej, dostępna jest na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (dalej w skrócie: "CBOSA").

3 Pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie art. 173-177 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej jako "P.p.s.a."), wywiódł od powyższego wyroku skargę kasacyjną, w której zaskarżył ten wyrok w całości i na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z:

4 1) art. 150 § 1 pkt 1 i § 4, art. 146, art. 148, art. 165 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej jako "O.p.") poprzez uznanie, że doręczenie powinno nastąpić bez względu na złożone i zaewidencjonowane oświadczenia strony, "w miejscu gdzie adresat mieszka aktualnie a nie w mieszkaniu w którym mieszkał w przeszłości", w konsekwencji przyjęcie, że pisma – w tym postanowienie o wszczęciu postępowania – nie zostały skutecznie doręczone w trybie zastępczym;

5 2) art. 240 § 1 pkt 4, art. 245 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 150 § 1 pkt 1 i § 4 oraz art. 2 ust. 1 i 9 ust. 1d ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r. poz. 1314) poprzez uznanie, że adresowanie korespondencji na adres zamieszkania, zgłoszony i niezaktualizowany przez podatnika, uniemożliwia skuteczne doręczenie tam pism, skutkuje niezawinionym niebraniem przez stronę udziału w postępowaniu i stanowi przesłankę wznowieniową wystarczającą dla uchyleniem decyzji

6 W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu oraz o zwrot poniesionych przez wnoszącego skargę kasacyjną niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego.

7 Strona skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

8 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9 Skarga kasacyjna organu odwoławczego nie może zostać uwzględniona, gdyż zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu.

10 Przepisami o podstawowym znaczeniu dla rozstrzygnięcia są art. 240 § 1 pkt 4, art. 146, art. 148, art. 150 i art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej, zakreślają one bowiem granice przedmiotowej sprawy, a w konsekwencji zarówno obowiązki organów, jak i dokonanej przez sądy administracyjne kontroli wywiązania się z tych powinności.

11 Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że Skarżący nie brał czynnego udziału w postępowaniu (nie uczestniczył w gromadzeniu materiału dowodowego, nie wypowiadał się co do tego materiału, nie otrzymał faktycznie decyzji wymiarowej z dnia 17 listopada 2016 r.), stąd dla stwierdzenia, czy przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. zaistniała w okolicznościach sprawy istotne jest to, czy niewzięcie udziału w postępowaniu było przez Skarżącego w jakikolwiek sposób zawinione, czy też nie.

12 Według Sądu pierwszej instancji nieuczestniczenie Skarżącego w postępowaniu wymiarowym nastąpiło bez jego winy, gdyż:

13 - ostatni dokument związany z obowiązkiem podatkowym, jaki złożył Skarżący, była deklaracja PIT-37 z aktualnym adresem zamieszkania, która dotarła do Urzędu Skarbowego w marcu 2013 r.

14 - postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną zostało wszczęte 8 lipca 2016 r., tj. po trzech latach od wskazania przez podatnika powyższego adresu

15 - Skarżący, który od lat nie mieszka w Polsce i w kraju nie pracuje, nie składał żadnych deklaracji podatkowych – nie miał też obowiązku zawiadamiania organu o zmianach swojego miejsca zamieszkania.

16 Sąd pierwszej instancji uznał zatem, że kierowanie korespondencji na adres, który jest adresem nieaktualnym, nie można traktować jako doręczenia skutecznego po myśli art. 150 § 4 O.p. Sąd zwrócił też uwagę, że organ powziął istotne informacje dotyczące miejsca pobytu strony, gdyż sam podał, iż "z wywiadu przeprowadzonego z sąsiadem ustalono, że Skarżący pod wskazanym adresem prawdopodobnie nie zamieszkuje i z tego, co sąsiadowi wiadome przebywa za granicą" (str. 8 uzasadnienia wyroku). Sąd w konsekwencji stwierdził, iż pomimo poczynionych ustaleń organ podatkowy nadal traktował powyższy adres jako miejsce zamieszkania Skarżącego i tam dokonywał kolejnych doręczeń, łącznie z wydaną 17 listopada 2016 r. decyzją.

17 Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd Sądu pierwszej instancji, że organ podatkowy nie podważył skutecznie twierdzeń przedstawionych przez podatnika – zasługuje na aprobatę.

18 Przechodząc do bliższej analizy okoliczności faktycznych istotnych dla oceny zaistnienia w sprawie przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., należy uznać, że kwestią o pierwszorzędnym znaczeniu jest to, czy Skarżący miał wiedzę o wszczęciu wobec niego postępowania podatkowego. To, czy doszło do skutecznego w świetle przepisów Ordynacji podatkowej doręczenia Skarżącemu postanowienia z 7 lipca 2016 r., jest oczywiście istotne dla oceny wymogu wynikającego z art. 146 § 1 O.p. Wymaga zaznaczenia, że istnienie takiej wiedzy bynajmniej nie jest w okolicznościach sprawy pewne, zwłaszcza jeśli wziąć pod uwagę twierdzenia strony, iż od [...] 2012 pozostaje wymeldowany spod adresu, na który była wystawiana wszelka korespondencja. Od tej daty pracuje w pełnym wymiarze czasu pracy we Francji, gdzie mieszka i gdzie jest jego centrum życiowe. Podatnik zresztą w swoim wniosku wskazał też, iż dopiero 2 lutego 2018 r. na skutek zajęcia rachunku bankowego powziął wiadomość, ze w jego sprawie toczyło się jakiekolwiek postępowanie.

19 Zasadnie więc wydaje się podważył Sąd pierwszej instancji argument organu o tym, że doręczenie Skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego wskazuje na jego wiedzę o postępowaniu, gdyż miał on obowiązek aktualizacji danych adresowych zgodnie z art. 146 § 1 O.p. (z którego się nie wywiązał). Warto w związku z tym zauważyć też, że wszystkie przesyłki zawierające korespondencję kierowaną na adres C., O. P. [...] były awizowane, a przedmiotowy lokal kilka lat wcześniej został zbyty osobie trzeciej. Sąd pierwszej instancji poświęcił temu zagadnieniu szczególną uwagę, co zasługuje na aprobatę. Nie sposób nie zauważyć przy tym, że próby doręczenia pism nie powinny być kierowane na adres w którym w przeszłości mieszkał podatnik, a doręczenie w trybie art. 150 O.p. jest skuteczne gdy miejsce zamieszkania adresata nie budzi wątpliwości, a to należałoby ocenić właśnie przy rozważaniu wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

20 W skardze kasacyjnej jej autor akcentuje, że Skarżący, wyjeżdżając z kraju, nie zadbał o zapewnienie odbioru korespondencji i nie wyznaczył pełnomocnika do spraw doręczeń w związku z wyjazdem za granicę. Organ podkreślił też, że podatnik – po sprzedaży mieszkania i przebywając już zagranicą – złożył w marcu 2013 r. zeznanie PIT-37, wskazując dotychczasowy adres, mimo, że był pod nim zameldowany od [...] 2008 r. do [...] 2012 r.

21 Przypomnieć więc należy, jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 stycznia 2017 r., II FSK 3882/14, z art. 146 § 1 O.p. wynika obowiązek strony zawiadomienia o zmianie swojego adresu organ prowadzący wobec niej postępowanie. Co więcej, Ordynacja podatkowa nie nakłada na organy prowadzące na jej podstawie postępowanie obowiązku poszukiwania aktualnych danych adresowych strony, wskazując, że obowiązek określony w art. 146 § 1 rozciąga się w toku postępowania podatkowego, począwszy od wszczęcia postępowania podatkowego, aż do czasu doręczenia ostatecznej decyzji. Co istotne, strona ma obowiązek zawiadomić o zmianie adresu organ podatkowy prowadzący dane postępowanie podatkowe, a nie tylko np. właściwy miejscowo urząd skarbowy czy też sąd rejestrowy. Organ prowadzący postępowanie podatkowe nie ma bowiem obowiązku "poszukiwania podatnika" i prowadzenia postępowania celem ustalenia zmienionego adresu siedziby podatnika. Regulacja ta przewiduje sankcję za zaniedbanie obowiązku zawiadomienia organu o zmianie adresu strony lub jej pełnomocnika. W razie zaniedbania tego obowiązku, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem.

22 Przytoczenie powyższych poglądów ma jedynie informacyjny charakter. Sytuacja opisana w przytoczonym wyroku nie zachodzi bowiem w niniejszej sprawie, gdyż Skarżący nie zmienił adresu zamieszkania w toku postępowania podatkowego, lecz kilka lat przed wydaniem postanowienia o jego wszczęciu (na co słusznie zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji na str. 9 uzasadnienia).

23 WSA w Poznaniu prawidłowo więc ocenił, że w toku ponownego postępowania organy powinny podjąć odpowiednie ustalenia w powyżej opisanym zakresie przed powtórnym dokonaniem oceny co do zaistnienia w okolicznościach sprawy przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

24 Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska organu odwoławczego co do tego, że w okolicznościach sprawy nie zostały naruszone reguły prowadzenia postępowania podatkowego, w tym zwłaszcza w zakresie oceny reguł związanych z dotyczących doręczeń pism procesowych. Oczywiście, Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzegł potrzeby "zawiadamiania prokuratury" o popełnieniu przestępstwa przez pracowników organu podatkowego – o co wnosił z niezrozumiałych powodów dopuszczony do udziału w rozprawie przedstawiciel Fundacji Praw Podatnika.

25 Mając powyższe na uwadze, brak było przesłanek do stwierdzenia naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 150 § 1 pkt 1, 146 i art. 245 § 1 pkt 4 O.p.

26 Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania rozstrzygnięto w oparciu o przepis art. 204 pkt 2 tej ustawy.