Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2019 r., II FSK 2720/17

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2019 r., II FSK 2720/17

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Agnieszka Kulesza, po rozpoznaniu w dniu 26 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1130/16 w sprawie ze skargi A.B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 lipca 2016 r., nr [...] w przedmiocie skargi na czynności zabezpieczające 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 II FSK 2720/17

3 Uzasadnienie

4 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2017 r., sygn. akt: I SA/Kr 1130/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A.B. (skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 lipca 2016 r., w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne. 1.2 Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2016 r., oddalił skargę skarżącego na prowadzone postępowanie zabezpieczające, dokonane zawiadomieniami z dnia 25 marca 2016 r. nr [...], [...] oraz [...], polegające na zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku C. SA, Banku Z. SA oraz Banku S. w Łącku. Organ pierwszej instancji w podstawie prawnej rozstrzygnięcia wskazał art. 54 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, ze zm.,) – dalej: u.p.e.a.

5 W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto, jako organ egzekucyjny, wszczął postępowanie zabezpieczające co do majątku zobowiązanego skarżącego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia nr [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...] z dn. 17.03.2016 r. określających wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od lipca 2014 r. do grudnia 2014 r. W toku postępowania organ egzekucyjny wskazanymi zawiadomieniami dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w wymienionych bankach. Wszystkie zawiadomienia zobowiązany odebrał w dniu 1 kwietnia 2016 r. Pismem z dnia 15 kwietnia 2016 r. skarżący złożył skargę, w której kwestionował dokonanie czynności zabezpieczających nr [...], [...] oraz [...]. Zaskarżonym czynnościom zarzucił dokonanie zajęcia zabezpieczającego na podstawie wadliwych zawiadomień o zajęciu polegających na niewskazaniu w nich okresów, za które poszczególne należności zostały określone oraz braku podpisu, twierdząc że znak graficzny zamieszczony na zawiadomieniach nie daje się zakwalifikować jako podpis. Skarżący wniósł również o uchylenie oraz wstrzymanie zaskarżonych czynności. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego czynności zabezpieczające przeprowadzone były prawidłowo. We wniesionym w terminie zażaleniu skarżący domagał się uchylenia kwestionowanych przez siebie czynności i zarzucił powyższemu postanowieniu naruszenie art. 67 § 2 pkt 5 i pkt 9 w zw. z art. 54 u.p.e.a., poprzez błędne przyjęcie, że zawiadomienia o zajęciu zostały sporządzone zgodnie z przepisami prawa, podczas gdy nie zawierają one ani wskazania okresów, za które należności zostały ustalone lub określone, ani nie wskazano w nich należności głównej i odsetek, a nadto nie zawierają one podpisu.

6 Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie zaskarżonym do sądu administracyjnego postanowieniem z dnia 15 lipca 2016 r., wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18, art. 17, art. 23 § 2 i § 4 u.p.e.a. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.

7 1.3 Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie domagał się uchylenia obu wydanych w sprawie postanowień, a nadto zasądzenia kosztów postępowania.

8 Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

9 1.4 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie skargę oddalił uznając, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

10 Sąd oddalając zarzut skarżącego, że zawiadomienie o zastosowanym zabezpieczeniu nie wskazywało okresów, za które należność została ustalona oraz kwoty należności głównej i odsetek argumentował, że w tym zakresie organy słusznie wskazały, że brak jest obowiązującego wzoru zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. poz. 2310 ze zm.) takiego wzoru nie przewiduje. Obowiązku wskazania w samym zawiadomieniu okresu, za jaki ustalono zabezpieczaną należność czy rozbicia kwoty zabezpieczonej na należność główną oraz odsetki nie można również wyprowadzić z treści art. 80 § 3 w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a. Sąd podniósł, że razem z zawiadomieniami o zabezpieczeniu skarżący otrzymał zarządzenia zabezpieczenia, w których wskazano tak okresy, za które ustalono należność, jak i kwoty należności głównej oraz odsetek. Skarżący został zatem poinformowany, które dokładnie należności i w jakiej wysokości objęte były zawiadomieniami o zabezpieczeniu. Sąd nie uwzględnił też zarzutu, w którym skarżący podnosił, że zawiadomienia o zabezpieczeniu nie zawierają podpisu. Sąd wyjaśnił, że zgodnie z art. 67 § 1 pkt 9 w zw. z art. 166b u.p.e.a., zawiadomienie o zabezpieczeniu powinno zawierać datę wystawienia zawiadomienia, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci organu egzekucyjnego. Zdaniem Sądu przepisy prawa nie zawierają szczegółowych kryteriów, na podstawie których dany znak graficzny może być uznany za podpis. Brak jest wymogu, by podpis zawierał np. wszystkie litery nazwiska podpisującego, dopuszczane jest zastosowanie tzw. podpisu skróconego. Sąd argumentował, że w rozpoznawanej sprawie zawiadomienia o zajęciach zabezpieczających zostały opatrzone pieczątkami dwóch pracowników organu egzekucyjnego. W ocenie Sądu należało uznać to za dopuszczalne, skoro nie stanowi problemu zidentyfikowanie ich z nazwiska, zastosowanie skróconej formy inicjałów imienia i nazwiska (w przypadku P.G.) oraz parafy (w przypadku R.S.). 2.1 Skarżący w skardze kasacyjnej zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości. Zarzucił mu w trybie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.,) - dalej p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

11 1. art. 133 § 1 p.p.s.a. polegające na niedokonaniu przez Sąd I instancji weryfikacji zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz wydanie wyroku w sytuacji niekompletności akt, tj. braku w aktach zawiadomień o zajęciu zabezpieczającym będących przedmiotem skargi tj. egzemplarzy zawiadomień o zajęciu wierzytelności kierowanych do skarżącego i odebranych przez skarżącego; skarżący argumentował, że w aktach sprawy znajdują się jedynie egzemplarze zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym skierowane do Banku Z., Banku S. wraz ze zwrotnym poświadczeniem odbioru przez Bank (k. 12) oraz C. SA wraz ze zwrotnym poświadczeniem odbioru przez Bank (k. 10); w aktach sprawy nie znajdują się natomiast egzemplarze zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym skierowane do skarżącego, które to były przedmiotem skargi do Sądu I instancji z dnia 31 sierpnia 2016 roku, do zawiadomienia o zajęciu skierowanego do banku C. SA (k. 10) podpięte zostało jedynie potwierdzenie odbioru zawiadomień o zajęciu skierowanych do skarżącego.

12 2. art. 145 § 1 pkt 1) lit c p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd I instancji w wyniku niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1) lit c, w sytuacji gdy z akt sprawy wynika, że doszło do naruszenia prawa procesowego w sposób jednoznacznie wpływający na wynik sprawy, a mianowicie art. 67 § 2 pkt 5 i 9 u.p.e.a., w zw. z art. 54 tej ustawy poprzez błędne przyjęcie, że zawiadomienia o zajęciu z dnia 25 marca 2016 roku o numerach: [...], [...], [...] skierowane do skarżącego i doręczone skarżącemu, zostały sporządzone zgodnie z przepisami prawa, w sytuacji gdy, zawiadomienia te nie zawierają ani wskazania okresów za które należności zostały ustalone lub określone ani nie zostały wskazane w nich kwoty należności głównej i odsetek, ani także nie zawierają podpisu.

13 Przy tak postawionych zarzutach skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uwzględnienie skargi, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. 2.2 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie występuje. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych, opartych na art. 174 pkt 2 p.p.s.a., także wskazanie jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty o charakterze procesowym, oparte na podstawie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Wypada zauważyć, że przepisy procesowe mają charakter służebny względem norm materialnoprawnych i stanowią ze swej istoty w procesie decyzyjnym instrument dla ich konkretyzacji, tj. wyznaczenia obowiązków bądź uprawnień podatnika. Zasadą więc przyjętą przez ustawodawcę jest (za wyjątkiem wad kwalifikowanych skutkujących nieważnością aktu administracyjnego albo wznowieniem postępowania) konieczność wzruszenia zaskarżonego aktu jedynie w sytuacji, gdy wada procesowa ma postać istotnej. Skuteczność zarzutów procesowych ma więc charakter warunkowy. Określając ramy prawne sądowej kontroli aktów administracyjnych ustawodawca dał temu wyraz w treści przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zastrzegając kwalifikowany charakter naruszenia przepisów postępowania, tj. jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Odnosi się to do sytuacji w której zachodzi duże prawdopodobieństwo, że w przypadku, gdyby nie doszło do naruszenia danych przepisów procesowych, to zapadłoby w sprawie rozstrzygnięcie odmienne od tego które zostało wydane. W ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego, zarówno zarzuty skargi kasacyjnej, jak i ich uzasadnienie, nie dostarczają przekonujących argumentów na wykazanie, że Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy

14 Pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. w sposób w nim przedstawiony. Zgodnie z treścią tego przepisu sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że podstawą jego orzekania jest materiał zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku prowadzonego postępowania. Sąd ten nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną a jedynie bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy, których akty zostały zaskarżone, odpowiadają prawu. Przyjęcie zasady, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w tych aktach. Z tego wynika, że sąd przy ocenie legalności decyzji, lub innego aktu, bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten oznacza więc zakaz wyprowadzania oceny prawnej na gruncie faktów i dowodów nie wynikających z akt sprawy oraz tym samym zakaz wykraczania przez sąd administracyjny poza materiał dowodowy zebrany w postępowaniu administracyjnym, bądź uzupełniony zgodnie z 106 § 3 p.p.s.a. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. może stanowić usprawiedliwiona podstawę kasacyjną w przypadku oparcia orzeczenia na własnych ustaleniach Sądu, tzn. dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy lub w razie pominięcia istotnej części tych akt. Przepis ten nie może natomiast służyć kwestionowaniu ustaleń i oceny przyjętego w sprawie stanu faktycznego (por. wyroki NSA: z 6 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 340/16; z 17 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3655/16 oraz z 8 listopada 2018 r., sygn. akt II GSK 3904/16 dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd pierwszej instancji w swoich wywodach odnosił się do materiału zgromadzonego w aktach postępowania administracyjnego a skarżący nie wykazał aby dokonując oceny legalności kwestionowanego postanowienia wykroczył poza ten materiał, bądź też pominął istotną część akt postępowania. Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, zarówno w skardze jak i w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji, nie podnosił także zarzutu niekompletności akt postępowania administracyjnego. Niezależnie od tego należy zauważyć, że stosownie do art. 164 § 4 u.p.e.a. do zajęcia zabezpieczającego stosuje się odpowiednio przepisy o zajęciu egzekucyjnym, a według art. 166b ustawy w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiedni przepisy działu I i art. 168d. Zgodnie zaś z art. 80 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego, którego treść określona została w art. 67 § 2 ustawy. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności albo zawiadomił organ egzekucyjny, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty. Stosownie zaś z art. 80 § 3 u.p.e.a. jednocześnie z przesłaniem takiego zawiadomienia organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego. Wypada także zauważyć, że zgodnie z § 2 tego przepisu zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. Skuteczność czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, zależy zatem od prawidłowego doręczenia właściwemu bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, odpowiadającego przytoczonym przepisom a nadto zawiadomienia o tym fakcie zobowiązanego. Reguły te mają odpowiednie zastosowanie do zajęcia zabezpieczającego. Skoro zatem w aktach sprawy znajdują się egzemplarze zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym skierowane do Banku Z., Banku S. oraz C. SA wraz ze zwrotnymi poświadczeniami odbioru przez te banki, co przyznano w zarzucie skargi kasacyjnej, to Sąd pierwszej instancji na tej podstawie miał możliwość zbadania prawidłowości tej czynności w kontekście regulacji z art. 80 § 1 i art. 67 § 2 w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a. Z kolei zawiadomienia skierowane do skarżącego zostały mu doręczone, co nie zostało zakwestionowane. Bez wpływu na ocenę prawidłowości tej czynności pozostaje eksponowana w skardze kasacyjnej okoliczność, że znajdujące się w aktach sprawy egzemplarze tych zawiadomień opatrzone są imiennymi pieczątkami i podpisami, czy jak wywodzi skarżący parafami, dwóch osób. Jak wskazał organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną zgodnie z przyjętą praktyką egzemplarze zawiadomień pozostawiane w aktach sprawy zawierają podpis osoby uprawnionej do wystawienia takiego zawiadomienia w imieniu organu oraz podpis pracownika urzędu przygotowującego pismo, którym nie są opatrzone zawiadomienia kierowane do banku i zobowiązanego. Stąd też znajdujące się w aktach administracyjnych egzemplarze opatrzone są pieczęcią i podopisem działającego z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego st. inspektora K.C. oraz dodatkowo pracownika urzędu inspektora P.G. Wskazanie natomiast przez Sąd w uzasadnieniu wyroku jako osoby wydającej sporne zawiadomienia R.S., zamiast K.C., w świetle dokumentów znajdujących się w aktach sprawy należy postrzegać jako oczywistą omyłkę, która nie miała wpływu na wynik sprawy. Odnosząc się do dalszej argumentacji skargi kasacyjnej wypada także przypomnieć, że przedmiotem kontroli Sądu, w granicach przewidzianych w art. 134 § 1 p.p.s.a., było postanowienie organu o oddaleniu, wniesionej w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a., skargi na czynności egzekucyjne, a nie jak zdaje się wywodzić skarżący jedynie "egzemplarze zawiadomienia skierowane do Skarżącego". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji w prawidłowy sposób wywiązał się z obowiązku kontroli zgodności z prawem (legalności) kwestionowanego postanowienia , wynikającego z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach zakreślonych przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a., a więc w granicach niniejszej sprawy. Skarga kasacyjna nie zawiera przekonującej argumentacji podważającej prawidłowość tej kontroli. Pozbawiony podstaw jest także drugi z zarzutów skargi kasacyjnej tj. art. 145 § 1 pkt 1) lit c) p.p.s.a. poprzez zaakceptowanie przez Sąd naruszenia przez organ art. 67 § 2 pkt 5 i 9 w zw. z art. 54 § 1 u.p.e.a., skoro zawiadomienia te nie zawierają wskazania okresów za które należności zostały ustalone lub określone ani wskazania kwoty należności głównej i odsetek, ani także nie zawierają podpisu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie tego zarzutu abstrahuje od rozważań Sądu pierwszej instancji w tym zakresie. Jak trafnie zauważył Sąd, brak było obowiązującego wzoru zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym i nie zawierało go także rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2310 ze zm.). Skoro zgodnie z art. 164 § 4 u.p.e.a. do postępowania zabezpieczającego mają odpowiednie zastosowanie przepisy o zajęciu egzekucyjnym, to co do wymaganej treści zawiadomienia o zajęciu egzekucyjnym znajdzie zastosowanie, ale odpowiednie, art. 67 § 2 u.p.e.a. Odpowiednie zastosowanie przepisu nie oznacza w każdym przypadku zastosowania wprost. W analizowanym przypadku odpowiednie zastosowanie przepisów o zajęciu egzekucyjnym wymaga uwzględnienia zasad i specyfiki postępowania zabezpieczającego. Nie sposób bowiem nie zauważyć istotnych odrębności zajęcia egzekucyjnego i zajęcia zabezpieczającego. Przede wszystkim zabezpieczenie nie może prowadzić do przymusowego wykonania obowiązku (art. 160 u.p.e.a.), a zajęcie zabezpieczające nie pozbawia trwale zobowiązanego zajętych na rachunku bankowym środków finansowych (art. 166a u.p.e.a.). Należy podzielić, stanowisko Sądu, że wymogu wskazania w zawiadomieniu o zajęciu wierzytelności okresu za jaki ustalono zabezpieczoną należność, czy rozbicia kwoty zabezpieczonej na należność główną i odsetki , przy odrębnym zajęciu zabezpieczającym nie można wywodzić wprost z treści art. 80 § 3 u.p.e.a. W kwestionowanych zawiadomieniach wskazano na numery zarządzeń zabezpieczenia wraz z datami ich wystawienia oraz kwotami zabezpieczonej należności. Skarżący wraz z zawiadomieniami o zajęciu wierzytelności otrzymał zarządzenia zabezpieczenia , w których zidentyfikowano zabezpieczone należności przez wskazanie rodzaju należności, okresów za które ustalono należność oraz kwoty należności głównej i odsetek (k. 2-7 akt adm.), a zatem został on poinformowany, jakie należności i w jakiej wysokości zostały objęte zawiadomieniami o zajęciu wierzytelności. Należy zatem uznać, że w analizowanym przypadku zostały zachowane reguły z art. 67 § 2 pkt 5 i art. 80 § 3 u.p.e.a., odpowiednio zastosowane do zajęcia zabezpieczającego. Trafnie także Sąd pierwszej instancji uznał, że organ dokonując kwestionowanej czynności egzekucyjnej nie naruszył także art. 67 § 2 pkt 9 u.p.e.a. przewidującego między innymi obowiązek zaopatrzenia zawiadomienia podpisem z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego. Należy podzielić pogląd, że przepisy prawa nie zawierają szczegółowych kryteriów, na podstawie których dany znak graficzny może być uznany za podpis. Podpis jest własnoręcznym znakiem graficznym podpisującego i dopuszczalna jest jego forma skrócona, jeżeli umożliwia identyfikację jego osoby. Kwestionowane zawiadomienia zostały opatrzone pieczątką z imieniem, nazwiskiem i stanowiskiem służbowym wydającego tj. K.C. oraz znakiem graficznym, który Sąd trafnie uznał za podpis w rozumieniu analizowanego przepisu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak sporządzone zawiadomienia o zajęciu wierzytelności nie nasuwają wątpliwości co do identyfikacji osoby która je wydała. Także w treści skargi kasacyjnej okoliczności tej skutecznie nie podważono, koncentrując się na próbie wykazania, że zawiadomienia te nie zostały opatrzne podpisem. 3.2 Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.