Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2013 r., II FSK 2624/11

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2013 r., II FSK 2624/11

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Jacek Brolik, del. NSA Zbigniew Romała, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 293/11 w sprawie ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 6 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę T.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2002.

3 Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

4 Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia 18 grudnia 2007 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych skarżącego za rok 2002, a następnie, decyzją z dnia 10 kwietnia 2008 r., postępowanie to umorzył, uznając, że nie jest miejscowo właściwy. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 15 lipca 2008 r. uznał Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. za organ właściwy w sprawie prowadzenia wobec skarżącego postępowania podatkowego w zakresie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. i decyzją z dnia 24 września 2008 r. stwierdził nieważność decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 10 kwietnia 2008 r.

5 W odwołaniu od tej decyzji skarżący podniósł, że postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. rozpoczęło się w dniu 7 stycznia 2008 r., a skarżący, z uwagi na zmianę miejsca zamieszkania, od 14 grudnia 2007 r. stał się podatnikiem podlegającym właściwości Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G..

6 Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia 6 stycznia 2009 r. utrzymał w mocy własną decyzję wydaną w ramach postępowania pierwszoinstancyjnego, stwierdzając, że stosownie do art. 18b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) organy właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej pozostają właściwe w sprawie, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości. W konsekwencji, ponieważ zmiana miejsca zamieszkania skarżącego nastąpiła po dniu wszczęcia kontroli podatkowej, nie powoduje utraty właściwości miejscowej przez organ właściwy w dniu wszczęcia tej kontroli.

7 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący zarzucił naruszenie: art. 18b O.p. przez jego wadliwą interpretację, a także naruszenie art. 210 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 6 oraz art. 178 § 1 i § 3, art. 145 § 2 i art. 290 § 2 pkt 6a O.p.

8 Wyrokiem z dnia 15 września 2009 r., wydanym w sprawie o sygnaturze akt I SA/Gl 260/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił skargę i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję, uznając, że z art. 18b O.p. nie można wyprowadzać wniosku, jakoby organ właściwy w chwili wszczęcia kontroli podatkowej był również właściwy dla postępowania podatkowego. Chociaż w dniu wszczęcia kontroli podatkowej organem właściwym w sprawie był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. i właściwość ta pozostawała niezmienna aż do momentu zakończenia tego postępowania, niemniej zmiana miejsca zamieszkania skarżącego, która nastąpiła przed wszczęciem postępowania podatkowego, spowodowała zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego. W rezultacie organem właściwym do prowadzenia postępowania podatkowego był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G., a postępowanie wszczęte przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. winno być umorzone, jako wszczęte przez niewłaściwy organ.

9 Na skutek skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2011 r., w sprawie o sygnaturze akt II FSK 427/10, uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania, uznając, że w konstrukcji spornego przepisu użyto alternatywy łącznej, a nie alternatywy rozłącznej. Użycie słowa "lub" zamiast "albo" wskazuje, że wolą ustawodawcy było zachowanie właściwości organu, który był umocowany do wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Odmienność tych dwóch procedur nie podważa bowiem ich funkcjonalnego związku, który wyrażono zwrotem: "pozostają właściwe w sprawie". Kryterium przesądzającym o zastosowaniu art. 18b O.p. jest więc tożsamość sprawy, a nie jednorodność postępowania.

10 Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a., powołując się na związanie wykładnią art. 18b O.p., dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, której skutkiem jest uznanie, że organ właściwy w momencie wszczęcia kontroli podatkowej zachowuje swoją właściwość także w postępowaniu podatkowym prowadzonym w tej samej sprawie. W konsekwencji umorzenie postępowania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K., który bezzasadnie stwierdził swą niewłaściwość, rażąco naruszało prawo i uzasadniało stwierdzenie nieważności tej decyzji.

11 W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku skarżący wniósł o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, zarzucając naruszenie art. 18b O.p. przez jego wadliwą interpretację.

12 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

13 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

14 Zasadnicze znaczenie dla rozpoznania niniejszej sprawy ma fakt, że wyrok, którego kontroli instancyjnej domaga się skarżący, został wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny po ponownym rozpoznaniu sprawy. Sąd ten dokonywał zatem kontroli postępowania podatkowego po raz wtóry, będąc, na mocy art. 190 zdanie pierwsze P.p.s.a., związany wykładnią art. 18 b O.p. dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 kwietnia 2011 r. (II FSK 427/10). Zgodnie z art. 190 zdanie drugie P.p.s.a. nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Tymczasem skarżący oparł skargę kasacyjną na zarzucie błędnej wykładni art. 18b O.p., ignorując wykładnię tego przepisu dokonaną już w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny i formułując zarzut pozostający w sprzeczności z tą wykładnią. Zarzut ten stanowi w istocie niedopuszczalną polemikę z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego i nie może być skuteczny.

15 W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a.

16 O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.