Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2008 r., II FSK 1031/07

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2008 r., II FSK 1031/07

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędziowie: NSA Jacek Brolik, NSA del. Grażyna Jarmasz (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 6 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3212/06 w sprawie ze skargi Z. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 31 sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Z. B. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 26 marca 2007r., sygn. akt III SA/Wa 3212/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez Z. B. decyzję z dnia 31 sierpnia 2006r., numer [...], wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., jak i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 3 lipca 2006r., których przedmiotem było udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

3 Skarżący pismem z dnia 30 marca 2006r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej O.p.. Przestawiając stan faktyczny sprawy skarżący zapytał, czy zwrot udziałów ze spółki jawnej w postaci zabudowanej nieruchomości i wniesienie tego składnika majątku do prowadzonej działalności gospodarczej, kontynuowanej samodzielnie, jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnik, powołując przepis art. 24 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 14 z 2000r., poz. 176 ze zm.) – dalej p.d.o.f. -, stwierdził, że przepis ten wskazuje przesłanki, po spełnieniu których dochodu na dzień likwidacji podmiotu nie ustala się. Zatem, zdaniem podatnika, wspólnik występując ze spółki jawnej i przenosząc otrzymane z podziału udziały do nowo otworzonej działalności gospodarczej nie likwiduje działalności, w związku z tym nie obowiązuje go 10% zryczałtowany podatek od dochodu z remanentu likwidacyjnego.

4 Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 3 lipca 2006r. uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącego. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 65 § 1 – 5 Kodeksu spółek handlowych (Ksh) wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika, zaś wypłata występującemu wspólnikowi wartości ustalonego udziału kapitałowego, czy w pieniądzu, czy w naturze, stanowi dla niego przysporzenie majątkowe stanowiące, zgodnie z art. 9 p.d.o.f dochód. Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 p.d.o.f. wolne od tego podatku są przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej do wysokości wniesionych wkładów. Nadwyżka zaś stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, i podlega opodatkowaniu.

5 Na postanowienie organu pierwszej instancji skarżący wniósł zażalenie.

6 Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko zajęte przez organ pierwszej instancji, odmawiając zmiany zaskarżonego postanowienia.

7 Na decyzję organu drugiej instancji skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko i podkreślając, że wystąpienie ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego wspólnikowi majątku nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, ponieważ dochody uzyskiwane w spółce w czasie jej trwania podlegały opodatkowaniu w każdym roku podatkowym.

8 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

9 W uzasadnieniu wydanego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzające ją postanowienie zostały wydane z naruszeniem art. 14b § 3 O.p.. Sąd przyjął, że pomimo, iż ustawodawca w tym przepisie użył określenia "wydanie postanowienia", to jednak wykładnia literalna w tym przypadku nie daje zadawalających rezultatów i prowadzi do wypaczenia sensu interpretowanego przepisu. W ocenie WSA , mając na uwadze art. 212 O.p., celem tego przepisu jest odniesienie terminu 3 miesięcznego określonego w art. 14b § 3 O.p. do postanowienia, które zawiera wiążące dla organu stanowisko w sprawie interpretacji, czyli skuteczne doręczenie stronie, a nie samo wydanie, które nie wywołuje żadnych skutków prawnych oraz nie załatwia sprawy jaka jest udzielenie podatnikowi interpretacji.

10 Ponieważ w sprawie doręczenie postanowienia organu I instancji nastąpiło po upływie w/w 3 miesięcznego terminu wobec tego organ związany był stanowiskiem podatnika i mógł wydać tylko postanowienie stwierdzające to związanie.

11 W związku z powyższym nieuprawnione było wydanie postanowienia sprzecznego ze stanowiskiem podatnika, jak i utrzymanie go w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej.

12 Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, oraz zasądzenie kosztów postępowania.

13 Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej P.p.s.a., zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez jego błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 14 b § 3 O.p. poprzez stwierdzenie, że datą wydania postanowienia w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie jest data wpisana na postanowieniu, ale data doręczenia tego postanowienia podatnikowi.

14 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego.

15 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

16 Na wstępie koniecznym jest w niniejszej sprawie przypomnienie, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny – poza przypadkami nieważności postępowania wymienionymi w art. 183 § 2 P.p.s.a. - rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie Sądu kasacyjnego podstawami zaskarżenia oraz zakresem tego zaskarżenia. W konsekwencji Sąd kasacyjny – rozstrzygając w granicach środka odwoławczego – nie jest uprawniony do uzupełniania lub poprawiania podstaw skargi kasacyjnej, czy też samodzielnego formułowania jej zarzutów.

17 Wniesiona przez Dyrektora Izby Skarbowej skarga kasacyjna w niniejszej sprawie nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu. O wyniku przeprowadzonej kontroli instancyjnej przesądziła treść uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08. Przyjęto w niej, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. pojęcie "niewydanie postanowienia" określone w art. 14 b § 3 O.p., "oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w § 1 powołanego artykułu". W roku 2006, kiedy zapadły rozstrzygnięcia organów, tak I jak i II instancji, brzmienie omawianego przepisu było takie samo, jak w 2005 roku, a więc teza wyżej przywołanej uchwały znajduje także zastosowanie w niniejszej sprawie.

18 Jest faktem bezspornym, nie kwestionowanym przez strony, że w sprawie, w której zapadł zakwestionowany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 3 lipca 2006r. zostało doręczone wnioskodawcy już po upływie terminu przewidzianego w art. 14 b § 3 O.p.. Wobec tego, wbrew zapatrywaniom autora skargi kasacyjnej, Sąd I instancji słusznie wytknął wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem wspomnianego przepisu, co uzasadniało uchylenie zarówno jej, jak i poprzedzającego ją postanowienia.

19 W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na mocy art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 tej ustawy.