Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lipca 2023 r., III FSK 1531/22

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lipca 2023 r., III FSK 1531/22

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), Protokolant Ewa Gmurczyk, , po rozpoznaniu w dniu 27 lipca 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 368/22 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 grudnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. uchyla decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 grudnia 2021 r., nr [...] w całości, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz S. sp. z o.o. z siedzibą w S. kwotę 13 017 (słownie: trzynaście tysięcy siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 27 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 368/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. Sp. z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 grudnia 2021 r. utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia 8 września 2021 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2016.

3 Sąd I instancji podał, że w całości podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 grudnia 2021 r., sygn. III FSK 4589/21, że obiekt budowlany, mieszczący się w definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1452, dalej: u.p.o.l.), pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów tej ustawy nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. W konsekwencji zgromadzony w sprawie materiał dowodowy upoważniał organy podatkowe do stwierdzenia, że sporna nieruchomość skarżącej jest związana w całości z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie CBOSA).

4 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik strony skarżącej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.) przez NSA i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta, a także umorzenie postępowania na podstawie art. 145 § p.p.s.a. oraz zasądzenie na rzecz Spółki, na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a., zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Jednocześnie wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie na podstawię art. 176 § 2 p.p.s.a. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

5 1. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

6 - art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) przez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuwzględnienie skargi Spółki w wyniku błędnego uznania przez Sąd, że organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły w sprawie postępowanie dowodowe i w sposób właściwy ustaliły stan faktyczny, w sytuacji, w której SKO i Prezydent naruszyły szereg dyrektyw postępowania dowodowego, w tym dokonały błędnej oceny materiału dowodowego, co skutkowało wadliwym uznaniem, że sporne budynki Spółki w 2016 r. były: związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz faktycznie wykorzystywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

7 W tym zakresie, w toku kontroli działalności administracji publicznej Sąd pominął, że: organ, w ślad za Prezydentem, nie ustalił stanu faktycznego w sprawie w zakresie dotyczącym złego stanu technicznego i obiektywnego braku możliwości wykorzystywania przez Spółkę spornych budynków w działalności gospodarczej, w szczególności niecelowości przeprowadzenia prac remontowych, pomimo tego, że dowody potwierdzające ww. okoliczności znajdują się w aktach sprawy, organ, w ślad za Prezydentem całkowicie pominął również podnoszone przez Spółkę i poparte dowodami znajdującymi się w aktach sprawy, okoliczności dotyczące konieczności utrzymywania przez Spółkę wewnątrz budynku hali produkcyjnej rurociągów ciepłowniczych zaopatrujących w ciepło budynki mieszkalne znajdujące się na sąsiednich nieruchomościach. Rozbiórka budynków hali produkcyjnej doprowadziłaby bowiem do wstrzymania dostaw ciepła dla ok. 400 osób, w tym spółdzielni mieszkaniowej oraz kilku przedsiębiorców.

8 Zaskarżonym Wyrokiem WSA w Gliwicach uznał za prawidłowe rozstrzygnięcie, w którym organ, w ślad za Prezydentem, uznał sporne budynki Spółki za związane z prowadzoną tylko ze względu na to, że: przedmiot działalności Spółki, zgodnie z KRS obejmuje m.in. zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, kupno, wynajem nieruchomości, a także wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem budynków i ich rozbiórką; 4 lata później, tj. w 2020 r. dokonano sprzedaży budynków Spółki, a w latach wcześniejszych istniała możliwość ich wynajmu.

9 Taki sposób prowadzenia postępowania przez SKO i Prezydenta świadczy o jedynie pozornym podejmowaniu działań zmierzających do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a w istocie – o prowadzeniu postępowania pod z góry przyjętą tezę o konieczności opodatkowania obiektów Spółki wg najwyższych stawek podatku od nieruchomości, tj. o braku możliwości zastosowania w odniesieniu do nieruchomości Spółki stawek podatku od nieruchomości dot. tzw. budynków pozostałych.

10 - art. 151 w związku z art. 141 § 4 i art. 133 p.p.s.a. przez oddalenie skargi Spółki na decyzję w wyniku błędnego przyjęcia przez Sąd, że z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że sporne nieruchomości Spółki w 2016 r. były związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą – przede wszystkim z uwagi na fakt, że nieruchomość została "nabyta na cele inwestycyjne", w sytuacji, gdy w 2016 r. Spółka ze względu na zły stan techniczny spornych budynków obiektywnie nie mogła wykorzystywać ich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a powodem braku rozbiórki tych obiektów były znajdujące się wewnątrz hali produkcyjnej rurociągi ciepłownicze zaopatrujące w ciepło budynki położone na sąsiednich nieruchomościach.

11 2. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

12 - art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i e u.p.o.l. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19 przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że budynki znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego przedmiot działalności obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej, powinny być każdorazowo kwalifikowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i w konsekwencji powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg najwyższej stawki podatku (tj. stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) zamiast wg stawki dot. tzw. budynków pozostałych, nawet gdy budynki te nie mogą potencjalnie być wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej z uwagi na ich zły stan techniczny. Taka wykładnia przepisów u.p.o.l. jest sprzeczna z Wyrokiem TK, który wskazał, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę (każdego, tj. również prowadzącego wyłącznie działalność gospodarczą, tj. nieprowadzącego obok działalności gospodarczej także działalności o innym niż gospodarczy charakterze) lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Należy podkreślić, że wyrok TK zapadł w sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nieruchomości i obiektów stanowiących własność osoby fizycznej, ale znajduje zastosowanie również m.in. w przypadku nieruchomości i obiektów osób prawnych, co potwierdza wprost sentencja wyroku TK, która nie zawiera zastrzeżenia, iż wyrok ten powinien być odnoszony wyłącznie do nieruchomości i obiektów osób fizycznych, lecz do wszystkich przedsiębiorców. Stanowisko to potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym wyrok TK dotyczy wszystkich przedsiębiorców bez względu na formę prawną.

13 - art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i e u.p.o.l. w związku z wyrokiem TK przez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że należące do Spółki budynki o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 7.231 m2 powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w oparciu o najwyższą stawkę podatku (tj. stawkę właściwą dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) tylko i wyłącznie z tego powodu, że budynki te znajdują się w posiadaniu Spółki, tj. przedsiębiorcy, podczas gdy ww. budynki nie były i nie mogły nawet potencjalnie być wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej z uwagi na ich zły stan techniczny; były utrzymywane przez Spółkę z uwagi na znajdujące się wewnątrz budynku hali produkcyjnej rurociągi ciepłownicze zaopatrujące w ciepło budynki mieszkalne położone na sąsiednich nieruchomościach. Rozbiórka budynków hali produkcyjnej doprowadziłaby do wstrzymania dostaw ciepła dla ok. 400 osób, w tym spółdzielni mieszkaniowej oraz kilku przedsiębiorców.

14 Tym samym, w stanie faktycznym w sprawie Spółka w istocie prowadziła nie tylko działalność gospodarczą, ale również działalność niezarobkową, w interesie społecznym i z tym zakresem działalności Spółki były związane sporne budynki Spółki. W konsekwencji, zgodnie z wyrokiem TK, powyższe przesądza, że brak jest podstaw do uznania budynków Spółki za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji, powierzchnia użytkowa budynków Spółki powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla tzw. budynków pozostałych.

15 - art. 70 § 1 O.p. w związku z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-l9, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374., dalej: ustawa COVID) w związku z art. 2 Konstytucji przez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że terminy prawa podatkowego stanowią terminy prawa administracyjnego i w związku z tym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, został zawieszony na skutek wejścia w życie ww. art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID. W tym zakresie, wbrew twierdzeniom Sądu, przepisy prawa podatkowego – ze względu na przedmiot regulacji, odrębną siatkę pojęciową oraz związane z nimi wyższe standardy legislacyjne, nie stanowią przepisów prawa administracyjnego, o których mowa w art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID. W konsekwencji, na skutek ogłoszenia w Polsce stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii, termin przedawnienia zobowiązań podatkowych nie uległ wydłużeniu. Nawet jednak, gdyby uznać, że art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID odnosić należy również do terminów prawa podatkowego, to wstrzymanie rozpoczęcia i zawieszenia biegu tych terminów może mieć miejsce jedynie na korzyść podatników. Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza już sama okoliczność, że NSA postanowieniem z dnia 11 października 2022 r. sygn. akt I FSK 2545/21, przedstawił składowi siedmiu sędziów NSA następujące pytania prawne:

16 1. Czy art. 15 zzr ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, ze zm.) dotyczy również wstrzymania rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminów przewidzianych przepisami prawa podatkowego?

17 2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi dotyczącej zagadnienia pierwszego, czy art. 15 zzr ust. 1 wyżej wymienionej ustawy z dnia 2 marca 2020 r. powinien być interpretowany w ten sposób, że z uwagi na wynikający z art. 2 Konstytucji RP ochronny charakter wskazanych w nim terminów, wstrzymanie rozpoczęcia i zawieszenia biegu tych terminów może mieć miejsce jedynie na korzyść podatników?

18 - art. 70 § 1 O.p. w związku z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID w związku z art. 21 § 3 O.p. oraz w związku z art. 212 O.p. przez ich błędne zastosowanie i uznanie, że w stanie faktycznym w sprawie zobowiązanie podatkowe Spółki nie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2021 r. z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia na skutek wejścia w życie art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID, w sytuacji, gdy terminy prawa podatkowego nie stanowią terminów prawa administracyjnego i w związku z tym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., nie został zawieszony. W tym zakresie, jak już wskazano powyżej, przepisy prawa podatkowego ze względu na przedmiot regulacji, odrębną siatkę pojęciową oraz związane z nimi wyższe standardy legislacyjne, nie stanowią przepisów prawa administracyjnego, przez co nie znajduje wobec nich zastosowania art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID. Zarazem, zgodnie z art. 212 O.p., decyzja wiąże organ od chwili jej doręczenia stronie. W konsekwencji, aby decyzja organu podatkowego wywołała wyrażony w niej skutek określenia zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż zadeklarowana przez podatnika, musi zostać wydana i doręczona przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p. Art. 212 O.p. dotyczy przy tym zarówno decyzji określającej organu I instancji, jak i decyzji organu podatkowego II instancji. W konsekwencji, doręczenie decyzji po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2016 r. oznacza, że Decyzja nie wywołuje wyrażonego w niej skutku jako decyzja odnosząca się do przedawnionego już zobowiązania podatkowego. Tym samym, mając na uwadze, że do doręczenia decyzji doszło w dniu 12 stycznia 2022 r., tj. po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. (termin przedawnienia upłynął 31 grudnia 2021 r.), prawidłowa wysokość zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2016 r. wynika z deklaracji podatkowej skarżącej na podatek od nieruchomości za ten okres, a nie z decyzji.

19 W sprawie złożono pisma procesowe, w których skarżąca przywołuje orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego na poparcie swych twierdzeń.

20 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

21 Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, t.j. ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się zasadna.

22 Zasadnym jest zarzut oparty o treść art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID, a uznanie, że w sprawie wystąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, którego wysokość określono w decyzji kontrolowanej przez WSA, może prowadzić do bezprzedmiotowości postępowania podatkowego i tym samym na obecnym etapie rozstrzygania to, czy celowym jest dokonanie oceny pozostałych zarzutów jest uwarunkowane odpowiedzią na pytanie, czy zobowiązanie w ogóle istnieje (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.). Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego czyni zbędną ocenę prawidłowości określenia jego wysokości w oparciu o wymienione w skardze kasacyjnej przepisy prawa podatkowego.

23 Bezspornie przedłużenie terminu, o jakim mowa w art. 70 § 1 O.p. może być spowodowane różnymi zdarzeniami prawnymi, przy czym Sąd pierwszej instancji poprzestał na tym, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na treść art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (dalej: "uCOVID").

24 Artykuł 15 zzr ust. 1 pkt 3 uCOVID nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych (por. uchwałę NSA z 27 marca 2023 r., I FPS 2/22), tymczasem w sprawie zgodnie z art. 70 § 1 O.p. z dniem 31 grudnia 2021 r. upłynąłby termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016, zatem do tej daty organy podatkowe powinny były co do zasady wydać i doręczyć decyzję określającą wysokość zobowiązania za ten okres. Jednak doręczenie kontrolowanej decyzji jest datowane po terminie, o jakim mowa w art. 70 § 1 O.p. W takim wypadku dla wykazania prawidłowości takiej decyzji, koniecznym jest wykazanie okoliczności wydłużających termin przedawnienia. Jakkolwiek Sąd pierwszej instancji ma rację powołując się na istniejące piśmiennictwo, w tym orzecznictwo sądów administracyjnych, gdzie wyrażono pogląd zbieżny z przyjętym w zaskarżonym wyroku, to uchwała składu siedmiu sędziów NSA jest wiążąca w danej sprawie (art. 187 § 2 p.p.s.a.), ma ona ponadto tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 p.p.s.a. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA. Skład, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu (por. postanowienie NSA z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 824/10, jak też J. Rudowski, Znaczenie uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego dla jednolitości orzecznictwa sądów administracyjnych w sprawach podatkowych [w:] Orzecznictwo w sprawach podatkowych. Komentarze do wybranych orzeczeń. Edycja 2016, Warszawa 2017, s. 22). Uwzględniając pogląd sformułowany w przytoczonej wyżej uchwale z 27 marca 2023 r., skład orzekający NSA nie dostrzega podstaw do inicjowania procedury określonej w art. 269 § 2 p.p.s.a.

25 Zatem interpretując art. 15zzr ust. 1 pkt 3 uCOVID tak, że stanowi on podstawę uznania, że w sprawie bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu, WSA błędnie uznał, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości skarżącej za rok 2016 również uległ przesunięciu z tego powodu.

26 Przyjęcie błędnej wykładni art. 15zzr ust. 1 pkt 3 uCOVID oznacza, że w przypadku braku innego rodzaju zdarzeń prawnych powodujących wydłużenie terminu przedawnienia, postępowanie podatkowe należałoby umorzyć (art. 208 § 1 O.p.). Zatem ustalenie tej okoliczności stanu faktycznego istotnej w ramach prawnych sprawy staje się kluczowe dla odpowiedzi na pytanie o to, jaka decyzja będzie prawidłowa w sprawie i oznacza konieczność powrotu sprawy do organu podatkowego. Uchylenie zaskarżonej decyzji spowodowane jest błędną wykładnią i zastosowaniem art. 15zzr ust. 1 pkt 3 uCOVID i ma swoje uzasadnienie w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., gdyż przyjmując błędną wykładnię wskazanego przepisu, organy nie zgromadziły i nie oceniły materiału dowodowego, pozwalającego na uzyskanie pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, że stan ten pozwala uznać, że zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się. To oznacza zasadność zarzutu naruszenia art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez zaniechanie uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, pomimo naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 O.p. i z uwagi na treść art. 15zzr ust. 1 pkt 3 uCOVID.

27 Mając na względzie powyższe oraz art. 188 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. NSA uchylił zaskarżony wyrok w całości, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 grudnia 2021 r., nr [...] w całości. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a., art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. g oraz ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., 1687).

28 Mirella Łent Jacek Brolik Stanisław Bogucki