Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2019 r., V SA/Wa 333/19

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2019 r., V SA/Wa 333/19

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Marek Krawczak (spr.), Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Sędzia WSA - Bożena Zwolenik, Protokolant spec. - Anna Szaruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia... grudnia 2018 r. nr ... w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej: 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A. Sp. z o.o. w J. kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Jak wynika z akt sprawy w dniu 23 lutego 2018 r. w miejscowości J. na

3 drodze krajowej nr [...] , funkcjonariusze Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w

4 Warszawie przeprowadzili kontrolę środka transportu o nr rej. [...] .

5 W trakcie kontroli ustalono, że przewoźnikiem była firma A. Sp. z o.o.,

6 [...] M. (dalej też: "Spółka", "Skarżąca").

7 Ustalono również, że pojazdem przewożono 13 000 litrów oleju napędowego

8 (kod CN 2710). Kierowca wezwany przez funkcjonariuszy do okazania dokumentów

9 przewozowych okazał m.in.: prawo jazdy, dowody rejestracyjne pojazdów, dowód

10 wydania nr [...] z dnia 23 lutego 2018r., Wypis nr 002 z zaświadczenia nr

11 [...] na wykonywanie krajowego transportu drogowego, numer referencyjny

12 [...] .

13 Podczas czynności kontrolnych stwierdzono, że przewoźnik nie uzupełnił

14 zgłoszenia SENT o dane dotyczące numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w

15 rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001r. o transporcie drogowym oraz

16 numeru środka transportu (wpisano tylko numer ciągnika samochodowego

17 -[...], natomiast nie wpisano numeru naczepy - [...]).

18 Zdaniem organu administracji stanowi to naruszenie art. 5 ust. 4 pkt. 3 i 6

19 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego

20 przewozu towarów (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r. poz. 2332, określanej dalej jako:

21 "ustawa SENT").

22 Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół nr [...] z dnia 23 lutego 2018 r., który został podpisany

23 przez kierowcę

24 bez zgłoszenia uwag.

25 Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu

26 Celno-Skarbowego w Warszawie wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie

27 nałożenia kary pieniężnej. Przedmiotowe postanowienie doręczono Stronie w dniu 3

28 sierpnia 2018 r.

29 Następnie pismem z dnia 10 sierpnia 2018 r. wezwał Stronę w terminie 7 dni

30 do:

31 I. wskazania, stosownie do treści art. 26 ust. 3 ustawy SENT, czy

32 odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej:

33 1) nie stanowi pomocy publicznej - w przypadku ubiegania się o ten rodzaj

34 pomocy organ wezwał do uzasadnienia, dlaczego w ocenie Wnioskodawcy ulga ta

35 nie stanowi pomocy publicznej,

36 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub

37 rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy,

38 określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej,

39 II. przedłożenia w formie dokumentów/oświadczeń:

40 1) informacji o udzielonej pomocy publicznej w okresie ostatnich 3 lat

41 poprzedzających dzień wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pomocy (data

42 udzielenia, podstawa prawna, fonna, przeznaczenie), ew. oświadczenie o

43 nieotrzymaniu pomocy,

44 2) wskazania rodzaju prowadzonej działalności oraz obszaru jej

45 prowadzenia,

46 3) informacji z banku, potwierdzającej wysokość posiadanych środków

47 finansowych lub zdolność kredytową,

48 4) dokumentów potwierdzających kondycję finansową Wnioskodawcy za

49 ostatnie 3 lata obrachunkowe (np. zeznania podatkowe itp.) oraz posiadany majątek

50 (np. spis posiadanego majątku itp.),

51 5) wskazanie liczby osób wchodzących w skład gospodarstwa domowego,

52 6) zestawienie wysokości miesięcznych dochodów oraz wydatków,

53 7) wskazanie argumentów (ew. dokumentów) potwierdzających zdaniem

54 Wnioskodawcy wystąpienie w przedmiotowej sprawie "ważnego interesu

55 przewoźnika" lub "interesu publicznego".

56 Wnioskiem z dnia 16 sierpnia 2018 r. Strona wniosła o przeprowadzenie na

57 podstawie art. 188 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z

58 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") dowodu, czy w okresie od 1

59 maja 2017 r. poza przedmiotowym postępowaniem, organ podatkowy prowadził

60 wobec Spółki inne postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z

61 naruszeniem przepisów ustawy SENT, celem dokonania oceny zasadności nałożenia

62 kary pieniężnej za jednostkowy przypadek niedopełnienia obowiązku aktualizacji

63 zgłoszenia w zakresie opisanym w protokole kontroli nr [...] z dnia 23 lutego 2018 r.

64 Organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu o którym mowa we

65 wniosku Strony z dnia 16 sierpnia 2018 r.

66 Decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2018r.

67 Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie nałożył na

68 Stronę karę pieniężną w wysokości 5000 zł za naruszenie przepisów ustawy z dnia 9

69 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów.

70 Strona złożyła odwołanie od ww. decyzji Naczelnika Mazowieckiego Urzędu

71 Celno-Skarbowego w Warszawie wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji

72 i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego.

73 Zaskarżonej decyzji zarzucono:

74 1. naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 22 ust. 3 ustawy SENT,

75 poprzez błąd w wykładni prawnej i przyjęcie, że wymierzenie kary pieniężnej z

76 powodu jednostkowego naruszenia przez Stronę wymogu z art. 5 ust. 4 pkt 3 i 6

77 ustawy SENT nie narusza zaufania obywatela do organów władzy publicznej,

78 2. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art.

79 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez odstąpienie od

80 zbadania czy przewożony towar objęty zakwestionowanym zgłoszeniem pochodził z

81 legalnego źródła, czy Strona objęła zgłoszeniem towar w stosunku do którego

82 uiszczone zostały wszelkie należności, w tym podatek od towarów i usług oraz

83 podatek akcyzowy, a nadto czy towar objęty zgłoszeniem został dostarczony do

84 podmiotu odbierającego i czy sprzedaż dokonana została w sposób prawidłowy - czy

85 udokumentowana została fakturą VAT, a tym samym uznanie, że bez znaczenia jest

86 prawidłowość dokonywania przez Stronę obrotu paliwami ciekłymi, a nałożenie kary

87 administracyjnej w wysokości 5000 zł za jednorazowe niedopatrzenie dodatkowo nie

88 wpływające na sprawowanie nadzoru nad drogowym przewozem towaru objętego

89 zgłoszeniem [...] nie stoi w sprzeczności z celowością

90 wprowadzenia Ustawy SENT. Do odwołania nie załączono żadnych dokumentów.

91 Decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w

92 Warszawie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno -

93 Skarbowego w Warszawie z dnia [...] sierpnia 2018r.

94 W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż w przedmiotowej sprawie

95 przewoźnik nie uzupełnił zgłoszenia [...] tj. numery rejestracyjne

96 środka transportu oraz numer zezwolenia drogowego w rozumieniu przepisów

97 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym. Strona nie kwestionuje

98 tego faktu, czyli jest to bezsporne. Powyższe stanowi naruszenie przez przewoźnika

99 przepisów art. 5 ust. 4 pkt 3 i 6 ustawy SENT i zgodnie z art. 22 ust. 2 jest zagrożone

100 karą pieniężną w wysokości 5 000 zł.

101 Organ II instancji stwierdził, iż ustawa SENT nie przewiduje możliwości

102 różnicowania odpowiedzialności przewoźników w zależności od przyczyny

103 niedopełnienia obowiązków wynikających z ustawy SENT czy stopnia zawinienia.

104 Ustawodawca w art. 5 ust. 4 obligatoryjnie określił dane, które przewoźnik jest

105 zobowiązany wskazać w zgłoszeniu SENT przed rozpoczęciem przewozu towarów,

106 są to m.in. numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów

107 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym. Brak uzupełnienia przez

108 przewoźnika którejkolwiek z danych wskazanych w tym przepisie zagrożone jest karą

109 pieniężną w wysokości 5 000 zł na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT W

110 przypadku ujawnienia ww. nieprawidłowości kara pieniężna nakładana jest

111 obligatoryjnie przez organ, niezależnie od tego czy wpisanie nieprawidłowych danych

112 było celowym działaniem podmiotu, czy też było spowodowane pomyłką. Ustawa nie

113 przewiduje bowiem możliwości odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku winy

114 podmiotu przy wpisaniu w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym.

115 Tak więc argument, iż niedopełnienie przez Stronę obowiązków z ustawy SENT było

116 zwykłą omyłką nie ma wpływu na nałożenie na Stronę kary pieniężnej. Ustawodawca

117 nie pozostawił również ww. kwestii do uznania organu orzekającego. Powyższego

118 nie zmienia fakt, że w momencie kontroli kierowca okazał kontrolującym wypis z

119 zaświadczenia, gdyż ustawa SENT wprowadza wymóg wpisania numeru takiego

120 dokumentu do zgłoszenia, a to, co jest bezsporne, zostało dokonane dopiero w

121 trakcie kontroli. Ustawa SENT w obowiązującym kształcie nie uzależnia również

122 nakładania kar pieniężnych od tego czy doszło do uszczupleń w podatkach czy też

123 nie.

124 Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z uwagi na fakt,

125 iż Strona nie załączyła żadnych dokumentów potwierdzających jej sytuację

126 finansową, organy nie miały możliwości dokonania oceny sytuacji ekonomicznej

127 Strony, co jest niezbędne dla zbadania przesłanek odstąpienia od nałożenia kary

128 pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT.

129 W opinii organu II instancji, odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej zawsze

130 leży w interesie Strony prowadząc do zmniejszenia jej obciążeń finansowych, bądź

131 do spożytkowania środków z nałożonej kary na inne cele np. zakup środków

132 transportowych, zwiększenie zatrudnienia, czy rozwój firmy. Jednakże interes ten nie

133 jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu przewoźnika". Ustawodawca

134 określił ten interes jako ważny, co podkreśla jego nadzwyczajność. Subiektywne

135 przeświadczenie Strony, że taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu pomocy nie jest

136 wystarczające do uznania przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" za spełnioną.

137 Kara pieniężna stanowi represję za niewykonanie przez przewoźnika

138 obowiązku wynikającego z ustawy SENT, co wiąże się z dotkliwością i uciążliwością,

139 aby w przyszłości zapobiec powstaniu tego rodzaju nieprawidłowości. Jednym z

140 podstawowych obowiązków każdego obywatela jest przestrzeganie norm prawnych,

141 a konsekwencją ich nieprzestrzegania jest nałożenie kary pieniężnej.

142 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie podkreślił, iż kara

143 pieniężna wiąże się z wypełnieniem nałożonych przez ustawodawcę wymogów,

144 ważnych z punktu widzenia właściwego funkcjonowania życia społecznego, a jej

145 uiszczenie ma spełniać funkcję represyjno-prewencyjną.

146 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka

147 wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz zasądzenie zwrotu kosztów

148 postępowania, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów tj.:

149 1. art. 22 ust. 3 ustawy SENT, poprzez błąd w wykładni prawnej i przyjęcie, że

150 wymierzenie kary pieniężnej z powodu jednostkowego naruszenia przez Stronę

151 wymogu z art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT nie narusza zaufania obywatela do

152 organów władzy publicznej, B. naruszenie przepisów postępowania tj.:

153 2. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji

154 podatkowej poprzez odstąpienie od zbadania czy przewożony towar objęty

155 zakwestionowanym zgłoszeniem pochodził z legalnego źródła, czy Skarżąca objęła

156 zgłoszeniem towar w stosunku do którego uiszczone zostały wszelkie należności, w

157 tym podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, a nadto czy towar objęty

158 zgłoszeniem został dostarczony do podmiotu odbierającego i czy sprzedaż

159 dokonana została w sposób prawidłowy - czy udokumentowana została fakturą VAT,

160 a tym samym uznanie, że bez znaczenia jest prawidłowość dokonywania przez

161 Skarżącą obrotu paliwami ciekłymi, a nałożenie kary administracyjnej w wysokości

162 5000 zł za jednorazowe niedopatrzenie dodatkowo nie wpływające na sprawowanie

163 nadzoru nad drogowym przewozem towaru objętego zgłoszeniem [...]

164 z dnia 23.02.2018r. nie stoi w sprzeczności z celowością

165 wprowadzenia ustawy SENT,

166 3. art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nadanie pejoratywnego

167 znaczenia pojęciu "interesu publicznego" i w efekcie uznanie , że okoliczności

168 towarzyszące sprawie nie są objęte "interesem publicznym",

169 4. art. 210 § 1 ust. 6 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie powodów nie

170 zastosowania normy prawnej przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT w

171 odniesieniu do zgodności decyzji z interesem publicznym.

172 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał

173 stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Za chybione uznał również zarzuty

174 sformułowane w skardze.

175 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpatrując sprawę

176 zważył, co następuje:

177 Skarga jest zasadna.

178 Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, a także postępowania

179 poprzedzającego jej wydanie, działając przy tym z urzędu na podstawie art. 134 § 1

180 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami

181 administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), Sąd dopatrzył

182 się wystąpienia przesłanek do uchylenia zaskarżonej decyzji, przewidzianych w

183 przepisach art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c p.p.s.a.

184 Zarzuty skargi Sąd uznał za trafne, w tym dotyczące naruszenia przez organy

185 administracji orzekające w sprawie art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o SENT oraz art. 121 i

186 art. 122 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik

187 sprawy.

188 Mianowice na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b cytowanej ustawy

189 obowiązującemu systemowi monitorowania drogowego podlega przewóz towarów

190 objętych wymienionymi pozycjami CN: 2207 nieoznaczonych znakami akcyzy, 2707,

191 2710, 2905, 2917, 3403, 3811, 3814 zawierających alkohol etylowy, 3820

192 zawierających alkohol etylowy, 3824 oraz 3826, jeżeli masa brutto przesyłki towarów

193 objętych tymi pozycjami przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów;

194 pod pozycją 2710 zaklasyfikowano olej napędowy.

195 W ustawie przyjęto (art. 4 ust. 1-4), że środkiem technicznym służącym

196 monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń. Jest on

197 prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w

198 zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące

199 przeprowadzonych kontroli.

200 Obowiązki poszczególnych podmiotów związanych z przewozem towarów

201 określa art. 5 ustawy SENT. W zakresie przewoźników istotny jest ust. 4 tego

202 artykułu, mówiący (w brzmieniu obowiązującym w lutym 2018 r.), iż przewoźnik jest

203 obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o szereg

204 elementów wymienionych w tym przepisie, takich jak dane przewoźnika, jego numer

205 NIP, numer rejestracyjny pojazdu, datę rozpoczęcia i zakończenia przewozu, a także

206 numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia

207 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane.

208 Przewóz towarów podlega kontroli, o której mowa w art. 13 ustawy SENT,

209 polegającej na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie dokonywania,

210 uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze

211 stanem faktycznym oraz posiadania numeru referencyjnego. Na podstawie art. 22

212 ust. 2 ustawy SENT, w sytuacji gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o

213 których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę

214 pieniężną w wysokości 5.000 zł.

215 Art. 26 ust. 1 tej ustawy przewiduje wydanie decyzji w sprawie nałożenia kary

216 pieniężnej. Zgodnie zaś z art. 26 ust. 5 cytowanej ustawy, w zakresie

217 nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy

218 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

219 W tym miejscu należy zauważyć, iż dokonaną ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o

220 zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz

221 niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 1039; dalej jako "ustawa

222 zmieniająca") nowelizację ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu

223 towarów, która weszła w życie w dniu 14 czerwca 2018 (z wyjątkiem art. 1 pkt 21 lit.

224 c), zgodnie z art. 14 ww. ustawy zmieniającej do naruszeń obowiązków, o których

225 mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3 ustawy zmienianej w brzmieniu dotychczasowym,

226 które miały miejsce przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22

227 ust. 2 ustawy zmienianej w brzmieniu dotychczasowym.

228 W realiach niniejszej sprawy jest poza sporem, że Skarżąca, będąca

229 przewoźnikiem towaru podlegającego obowiązkowej rejestracji w systemie SENT –

230 oleju napędowego (CN 2710), przewożonego samochodem ciężarowym o

231 dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony - przed rozpoczęciem przewozu

232 /19

233 towaru nie uzupełniła zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] o

234 dane wymienione w art. 5 ust. 4 pkt 3 i 6. Zgłoszenia nie uzupełniono o numer środka

235 transportu, w którym załadowany był towar oraz numeru zezwolenia drogowego tj.

236 wpisano tylko numer ciągnika samochodowego - [...], natomiast nie wpisano

237 numeru naczepy - [...] oraz nie wpisano numeru licencji/zezwolenia. Braki te

238 strona uzupełniła w trakcie kontroli drogowej w dniu 23 lutego 2018 r.

239 Stan faktyczny sprawy, ustalony w oparciu o zebrany materiał dowodowy,

240 uzasadnia stanowisko organów o naruszeniu przez Skarżącą obowiązku

241 uzupełniania zgłoszenia o obowiązkowe dane, przed rozpoczęciem przewozu oleju

242 napędowego, który to brak został objęty sankcją w postaci kary pieniężnej w kwocie

243 5.000 zł (art. 22 ust. 2 ustawy SENT). Należy przyznać rację organowi, że kara ta

244 została ustalona w sposób sztywny i ustawodawca nie przewidział możliwości jej

245 miarkowania.

246 Jednak dla rozstrzyganej sprawy ma znaczenie, że ustawodawca przewidział

247 możliwość odstąpienia od nałożenia tej kary. Zgodnie bowiem art. 22 ust. 3 ustawy

248 SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem

249 publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od

250 nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo ust. 2, z uwzględnieniem art.

251 26 ust. 3.

252 Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy o systemie monitorowania

253 drogowego przewozu towarów, ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel

254 towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego

255 prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom

256 uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i

257 usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w

258 obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów.

259 W uzasadnieniu projektu argumentowano, że obecnie wyspecjalizowane

260 grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płacą należnych

261 podatków oraz dokonują wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego

262 wyłącznie sfałszowane dokumenty (faktury). Istnieje więc konieczność powiązania

263 przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Dzięki danym z rejestru

264 możliwe będzie również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów

265 biorących udział w przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze będzie ujawnianie

266 przewozów towarów niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany

267 projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do

268 rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe

269 obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w

270 stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem

271 monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące

272 do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa

273 podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244 rządowy projekt

274 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm gov.pl,

275 prace sejmu, druki sejmowe).

276 W realiach rozpoznawanej sprawy decyzje organów skarbowych obu instancji

277 zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć

278 istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, tj. z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art.

279 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z przepisami art. 22 ust. 2 i 3

280 ustawy o SENT oraz w związku z art. 14 ustawy zmieniającej. Uchybienia procesowe

281 miały przy tym związek z błędną (rozszerzającą) wykładnią przepisu prawa

282 materialnego, tj. art. 22 ust. 2 ustawy o SENT w zw. z art. 14 ustawy zmieniającej.

283 Organy skarbowe obu instancji błędnie przyjęły bowiem, że istnieją podstawy do

284 nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w sytuacji, gdy wszystkie braki formalne

285 zostały usunięte w trakcie kontroli, a z okoliczności sprawy nie wynika, że zachodziła

286 obawa uszczuplenia dochodów budżetowych Skarbu Państwa.

287 Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie nie

288 przedstawił nadto stosownej argumentacji dotyczącej przesłanek przewidzianych w

289 art. 22 ust. 3 ustawy o SENT. Organ odwoławczy nie zdołał zaś konwalidować tych

290 uchybień, gdyż nie przedstawił właściwej argumentacji uzasadniającej odstąpienie od

291 zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy o SENT.

292 Jak już wskazano z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że przewoźnik

293 dokonał korekty zgłoszenia w celu kontynuowania jazdy. Po dokonaniu korekty

294 zgłoszenia kontrolowany pojazd został zwolniony do dalszej jazdy. Tym samym nie

295 sposób wykluczyć, że przewoźnik uzupełnił zgłoszenie o wszystkie dane, o których

296 mowa w art. 5 ust. 4 ustawy o SENT. To zaś może oznaczać, że brak było podstaw

297 do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej w wysokości 5 000 zł na podstawie art. 22

298 ust. 2 ustawy o SENT. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że karze pieniężnej

299 podlega przewoźnik, który nie dopełni obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o dane, o

300 których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3 ustawy o SENT.

301 Wykładnia językowa art. 22 ust. 2 ustawy o SENT nie uzasadnia zaś

302 stanowiska Dyrektora, że karze pieniężnej podlega przewoźnik, który przed

303 rozpoczęciem przewozu towaru nie uzupełni zgłoszenia o dane z art. 5 ust. 4 tej

304 ustawy. Tego rodzaju wykładnię Sąd uznał za niedopuszczalną jako rozszerzającą

305 możliwość nakładania przez organ kary pieniężnej. Z treści art. 22 ust. 2 ustawy o

306 SENT nie wynika bowiem, że uzupełnienia zgłoszenia nie można dokonać w toku

307 kontroli, aby uniknąć ciężaru stosownej kary pieniężnej (5 000 zł). To zaś może

308 oznaczać, że brak było podstaw prawnych do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej

309 (5 000 zł) w związku z brakami formalnymi zgłoszenia, ujawnionymi w trakcie kontroli

310 i skorygowanymi w toku kontroli przez przewoźnika (w całości lub w części). Należy

311 bowiem przyjąć, iż racjonalny ustawodawca, zgodnie z założeniami leżącymi u

312 podstaw uchwalenia ustawy o SENT, zrezygnował z nakładania sankcji na

313 przewoźników, którzy uzupełnili braki formalne zgłoszenia, nawet jeśli owo

314 uzupełnienie zostało dokonane w trakcie kontroli. Z treści art. 22 ust. 2 ustawy o

315 SENT wynika, że nie każde naruszenie przez przewoźnika obowiązków, o których

316 mowa w art. 5 ust. 4, skutkuje sankcjami z art. 22 ust. 2 tej ustawy.

317 Zdaniem Sądu, jeżeli przewoźnik uzupełnił zgłoszenie w toku kontroli o dane

318 przewidziane w art. 5 ust. 4 pkt 3 i 6 ustawy o SENT, a organ podatkowy nie wykaże,

319 iż ujawnione uchybienie formalne mogło służyć uniknięciu odpowiedzialności

320 związanej z wprowadzaniem do obrotu gospodarczego nielegalnego paliwa, to brak

321 było podstaw prawnych do nałożenia na niego kary pieniężnej w wysokości 5 000 zł

322 w wyniku stosowania rozszerzającej wykładni art. 22 ust. 2 ustawy o SENT.

323 Rozważenia i oceny wymaga zatem okoliczność, czy istotnie wszystkie stwierdzone

324 w toku kontroli uchybienia formalne zgłoszenia zostały podczas tej kontroli usunięte.

325 W drugiej kolejności należy rozważyć, czy stwierdzone uchybienia formalne

326 zgłoszenia mogły skutkować niweczeniem celów ustawy o SENT.

327 Istotne jest także, iż z treści art. 5 ust. 4 ust. 3 ustawy o SENT wynika, iż

328 przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić

329 zgłoszenie o dane szczegółowo wymienione w pkt 1 - 8. W tym podać numery

330 rejestracyjne środka transportu (pkt 3). Skoro Skarżąca zgłosiła numery rejestracyjne

331 środka transportu (wpisano numer ciągnika drogowego: [...]), to znaczy, że

332 mogła być przekonana o wypełnieniu obowiązku, o którym mowa w art. 5 ust. 4 pkt 3

333 ustawy o SENT.

334 Przewoźnik jest bowiem obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru

335 uzupełnić zgłoszenie o dane przewoźnika obejmujące zgodnie z art. 5 ust. 4 ust. 3

336 ustawy o SENT numery rejestracyjne środka transportu. Przepis ten zatem stanowi o

337 "środku transportu" a nie "środkach transportu".

338 Art. 2 pkt. 11 lit. a definiuje środek transportu jako pojazd: samochodowy lub

339 zespół pojazdów składający się z pojazdu samochodowego oraz przyczepy lub

340 naczepy w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym.

341 Zespół pojazdów, o którym mowa powyżej nie ma jednak wspólnego numeru

342 rejestracyjnego i o takim wspólnym numerze dla zespołu pojazdów nie stanowi

343 ustawa Prawo o ruchu drogowym.

344 W rozpatrywanej sprawie środkiem transportu był zespół pojazdów składający

345 się z pojazdu samochodowego oraz naczepy. Wskazywana przez organ skarbowy

346 naczepa do przewozu paliw płynnych [...] jest co prawda środkiem transportu,

347 ale nie jest pojazdem samodzielnie poruszającym się po drogach publicznych. Bez

348 ciągnika drogowego transport paliwa nie mógłby się odbyć. Mogło to zadecydować,

349 iż Skarżąca wpisała do systemu jedynie numer rejestracyjny ciągnika drogowego,

350 gdyż przepis ustawy o SENT definiuje środek transportu jako pojazd, a w istocie

351 chodzi o zespół pojazdów.

352 W przedmiocie nakładania kar administracyjnych nie może mieć miejsca

353 jakakolwiek swoboda interpretacyjna, bowiem rodziłaby ona po stronie

354 przedsiębiorców trwałe zagrożenie sankcjami w postaci bardzo wysokich kar

355 administracyjnych. Przyjęcie wykładni prezentowanej przez organy skarbowe

356 przeczyłoby treści art. 20 i art. 31 ust. 3 Konstytucji, gdyż prowadziłoby do

357 ograniczenia zasady wolności działalności gospodarczej. W postępowaniu

358 administracyjnym, w którym za nieprzestrzeganie obowiązków wynikających z

359 ustawy istnieje możliwość nałożenia sankcji karnych, należy stosować wykładnię

360 literalną przepisu, nie dającą organom administracyjnym możliwości rozszerzającej

361 interpretacji definicji ustawowych (por.: wyrok NSA w Warszawie z dna 1 lutego

362 2006r. sygn. akt I OSK 412/05; Lex 194026).

363 Orzekające w sprawie organy nie znalazły podstaw do skorzystania z art. 22

364 ust. 3 ustawy o SENT i odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Uznały bowiem, iż

365 nie wystąpiły w okolicznościach niniejszej sprawy przesłanki ważnego interesu

366 przewoźnika lub interesu publicznego. Oceny istnienia ważnego interesu

367 przewoźnika dokonały przede wszystkim w oparciu o orzecznictwo sądów

368 administracyjnych dotyczące umarzania zobowiązań podatkowych.

369 Faktem jest, iż Skarżąca mimo wezwania do wskazania okoliczności

370 uzasadniających ważny interes przewoźnika nie przedstawiła dokumentów

371 potwierdzających istnienie ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego,

372 w tym dokumentów potwierdzających kondycję finansową.

373 Istnienie tej przesłanki Skarżąca upatruje przede wszystkim w tym, że

374 nieuzupełnienie zgłoszenia SENT w zakresie numeru licencji przewoźnika wynikało z

375 omyłki. Spółka wniosła również o odstąpienie od wymierzenia kary.

376 Spółka w toku postępowania przed organami wykazywała, iż stwierdzone

377 uchybienie nie uzasadnia nałożenia kary na legalnie działającego przedsiębiorcę.

378 Narusza bowiem zasadę zaufania przedsiębiorcy do organów administracji

379 publicznej. Zauważyć jednocześnie należy, iż z art. 22 ust. 3 ustawy o SENT wynika,

380 że spełnienie jednej z przesłanek (ważnego interesu przewoźnika lub interesu

381 publicznego) oznacza, że wystąpiła możliwość odstąpienia od nałożenia kary

382 pieniężnej.

383 W tych też okolicznościach orzekające w sprawie organy winny w szczególny

384 sposób odnieść się do przesłanki ważnego interesu publicznego, z uwzględnieniem

385 okoliczności niniejszej sprawy. Tymczasem organy dokonały jedynie pobieżnej oceny

386 istnienia przesłanki ważnego interesu przewoźnika. Dyrektor Izby Administracji

387 Skarbowej w Warszawie odstąpił od dokonania rzetelnej oceny istnienia przesłanki

388 interesu publicznego.

389 Organ odwoławczy błędnie uznał, iż ocena sytuacji ekonomicznej Strony, jest

390 niezbędna dla zbadania przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na

391 podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT.

392 Organy skarbowe orzekające w sprawie winny zatem w szczególny sposób

393 odnieść się do przesłanki ważnego interesu publicznego, z uwzględnieniem

394 okoliczności niniejszej sprawy. Należało zatem rozważyć, czy w interesie publicznym

395 leży karanie legalnie działających podmiotów (przedsiębiorców) za ich formalne

396 (techniczne) uchybienia. Organy skarbowe przyjęły, że w interesie publicznym leży

397 przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie o SENT nałożonych na nie

398 obowiązków. Uznały, że odstąpienie od ukarania byłoby sprzeczne z interesem

399 publicznym.

400 Organ II nie wyjaśnił jednak, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do

401 obrotu prawnego ustawy o SENT oraz cele nowelizacji przepisów tej ustawy, mając

402 przy tym na uwadze zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny

403 w tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie i posiadającego stosowne

404 zezwolenie na wykonywanie działalności w zakresie przewozów towarów dolegliwą

405 karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień

406 formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu

407 Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte

408 (w całości lub w znacznej części) w toku kontroli. W realiach niniejszej sprawy

409 bezsporne zaś jest, że skarżąca działała legalnie oraz przewoziła towar, co do

410 którego organy nie zgłosiły zastrzeżeń (legalny). Nie naruszyła przepisów art. 5 ust. 4

411 ustawy o SENT. W toku kontroli usunęła braki zgłoszenia.

412 W ocenie Sądu, w omawianym zakresie decyzje organów obu instancji zostały

413 wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny

414 wpływ na wynik sprawy, to jest z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210

415 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 22 ust. 3 ustawy o SENT.

416 Badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być ograniczane do

417 konfrontacji z zasadami równości i powszechności opodatkowania. Przyjęcie

418 poglądów organu, reprezentującego stanowisko niemal wyłącznie profiskalne,

419 sprawiłoby, że w zasadzie każde odstępstwo w zapłacie należności

420 publicznoprawnych powstałych wskutek naruszenia przepisów byłoby udzielone w

421 sprzeczności z powołanymi przez organ zasadami i to mimo że zostało przewidziane

422 przez ustawodawcę.

423 W sytuacji naruszenia wskazanych przepisów postępowania nie jest rolą Sądu

424 zastępowanie organów administracji publicznej przez uzupełnianie braków lub

425 dokonywanie ustaleń rzutujących na sposób załatwienia sprawy. Sąd sprawuje

426 bowiem kontrolę działalności administracji publicznej i stosuje wyłącznie środki

427 określone w ustawie (art. 3 § 1 p.p.s.a.).

428 W kontekście prewencji przewidzianych przez ustawodawcę kar dostrzec

429 także należy ich pozycję w systemie kar i kontroli nad działalnością transportową.

430 Porównanie bowiem wysokości kar przewidzianych ustawą z wysokością kar

431 nakładanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie

432 drogowym prowadzi do wniosku, że ustawodawca przedkładałby kwestie fiskalne i

433 restrykcyjne nad prewencję i bezpieczeństwo w ruchu drogowym, gdyż kary

434 nakładane na podstawie ustawy są wielokrotnie wyższe. Kłóciłoby się to z pojęciem

435 rozsądnego ustawodawcy i założeniami ustawy, której uzasadnienie jako zasadniczy

436 cel przewiduje walkę z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w

437 sposób nieuczciwy lub przestępczy, skutkujący uniknięciem opodatkowania.

438 Pozostaje także w sprzeczności z konstytucyjną zasadą proporcjonalności kar.

439 W sprawie nie budzi wątpliwości, że strona skarżąca okazała w toku kontroli

440 Wypis nr 002 z zaświadczenia nr [...] na wykonywanie krajowego transportu

441 drogowego.

442 Prezes Skarżącej na rozprawie w dniu 28 sierpnia br. wskazał, że numer

443 posiadanego zezwolenia nie został wpisany w formularzu z powodu jego

444 nieprecyzyjnej konstrukcji oraz możliwości zamknięcia formularza z informacją o

445 kompletności statusu zgłoszenia, mimo nie uzupełnienia obowiązkowego dla

446 skarżącego pola. Należy zauważyć, że obecnie formularz uległ modyfikacji poprzez

447 wpisanie informacji "To pole może pozostać nie wypełnione tylko w przypadku, gdy

448 zezwolenie, zaświadczenie lub licencja NIE jest wymagane przepisami ustawy o

449 transporcie drogowym", która została zamieszczona przy użyciu czerwonego tekstu i

450 wielkich liter, co świadczy o jej istotności. Modyfikacja ta nie wpłynęła jednak na

451 możliwość zamknięcia zgłoszenia w przypadku nie uzupełnienia wpisu. Praktyka taka

452 jest jednak powszechna np. w bankowości internetowej czy też w zakupach przez

453 internet, a zatem możliwa ze względów technicznych.

454 W tym miejscu pełni należało podzielić stanowisko wyrażone przez WSA w

455 Krakowie w wyroku z dnia 17 września 2018 r. (III SA/Kr 734/18), a powtórzone przez

456 WSA w Warszawie w wyroku z 17 stycznia 2019r. (VIII SA/Wa 750/18) dotyczące

457 jasnych i skutecznych rozwiązań w zakresie sposobu funkcjonowania programów

458 komputerowych służących realizacji zgłoszeń SENT. Warto zatem powtórzyć za WSA

459 w Krakowie, że gdy nowym regulacjom prawnym towarzyszy uruchomienie programu

460 komputerowego, np. w postaci określonego graficznego formularza elektronicznego,

461 to powinien on zawierać oznaczenia rubryk podlegających wypełnieniu przez

462 przewoźnika w taki sposób, aby nie rodziły żadnych wątpliwości, a w sytuacji, gdy

463 ustawa przewiduje obligatoryjne podanie określonych danych (art. 5 ust. 1 pkt 6

464 ustawy o SENT), to niewypełnienie określonego pola z obowiązkowymi danymi

465 winno skutkować brakiem możliwości zamknięcia dokumentu elektronicznego z

466 informacją o kompletności statusu zgłoszenia. Oceny tej nie zmienia fakt, że

467 dokonano zmian w formularzu zgłoszeniowym w polu przeznaczonym do wpisania

468 danych o zezwoleniu drogowym/zaświadczeniu/licencji dla środka transportu

469 uzupełniając go o informację w kolorze czerwonym, że pole może zostać nie

470 wypełnione tylko w przypadku, gdy zezwolenie, zaświadczenie lub licencja nie jest

471 wymagane przepisami ustawy o transporcie drogowym. Mimo tej informacji system

472 pozwalał na wygenerowanie formularza nieuzupełnionego w tym zakresie, a wada

473 wskazana w cytowanych powyżej orzeczeniach nadal nie została usunięta.

474 Powyższe kwestie były przedmiotem krytycznych rozważań sądów administracyjnych

475 w wielu sprawach (wyroki WSA w Gliwicach z dnia 26 kwietnia 2019 r. sygn. akt II

476 SA/Gl 98/19, z dnia 27 lutego 2019r. sygn. akt I SA/Gl 1265/19, z dnia 26 kwietnia

477 2019 r. sygn. akt II SA/Gl 84/19, WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2019 r. sygn. akt

478 VIII SA/Wa 92/19, z dnia 17 stycznia 2019 r. sygn. akt VIII SA/Wa 750/18, WSA we

479 Wrocławiu z dnia 21 lutego 2019 r. sygn. akt III SA/Wr 422/18, WSA w Olsztynie z

480 dnia 28 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 204/18, wszystkie

481 popwołane:orzeczeniansa.gov.pl).

482 W ocenie Sądu argumentacja skarżącej spółki zasługiwała na uwzględnienie

483 w kontekście możliwości odstąpienia od wymierzenia kary z tego tytułu. Brak

484 stosownego zapisu nie był spowodowany brakiem uprawnień do przewozu

485 określonych towarów. Jak wynika z przedstawionych przez organy ustaleń

486 faktycznych, Skarżąca spółka dysponowała stosownym zaświadczeniem.

487 Przedstawiona powyżej niedoskonałość związana z funkcjonowaniem tego

488 sytemu zasługiwała również na uwzględnienie w kontekście możliwości odstąpienia

489 od wymierzenia kary z uwagi na interes publiczny - dyrektywę postępowania

490 nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego

491 społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do

492 organów państwa, zasady etyki, sprawność działania aparatu państwowego (zob.

493 wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK

494 1351/11 czy z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15).

495 Ponadto nie jest dla Sądu jasne stanowisko, że ustalenie przez organ

496 skarbowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z

497 koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach, jedną płaszczyznę tworzy

498 zasada jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą wyjątek od

499 tej zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej.

500 Po pierwsze sprawa o nałożenie kary pieniężnej w oparciu o ustawę SENT nie

501 jest sprawą podatkową w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, a po drugie

502 przed wydaniem decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej nie powstaje żadna

503 skonkretyzowana powinność zapłaty tej kary.

504 Skład orzekający w rozpatrywanej sprawie podziela pogląd Naczelnego Sądu

505 Administracyjnego zawarty w wyroku z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK

506 3478/18, że kwestia odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna być

507 przedmiotem analizy w ramach postępowania zmierzającego do nałożenia kary –

508 stanowi ona drugi etap ustaleń organu, po stwierdzeniu, że do naruszenia prawa

509 doszło. Nie chodzi tu jednak o prowadzenie postępowania analogicznego, jak

510 postępowanie zmierzające do umorzenia zaległości podatkowej. Mimo zbieżności

511 przesłanek każde z nich ma bowiem odmienną podstawę prawną (art. 22 ust. 3

512 ustawy o SENT i art. 67a Ordynacji podatkowej). Nie można też tracić z pola

513 widzenia, że zgodnie z art. 26 ust. 5 ustawy o SENT, w zakresie nieuregulowanym w

514 ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej.

515 Oznacza to, że kara pieniężna nałożona na podstawie ustawy o SENT (od nałożenia

516 której nie odstąpiono) może być umorzona na podstawie art. 67a Ordynacji

517 podatkowej w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy o SENT. Stąd wniosek, że w ramach

518 postępowania w sprawie nałożenia kary, podczas analizy kwestii dopuszczalności

519 odstąpienia od nałożenia kary, organ nie musi gromadzić dowodów na okoliczność

520 sytuacji finansowej, majątkowej, itp. ukaranego w takim zakresie, w jakim czyni to

521 prowadząc postępowanie na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej. Konieczne i

522 wystarczające będzie tu odwołanie się do okoliczności znanych organowi w dacie

523 orzekania (np. informacji powziętych od strony lub znanych organowi z urzędu).

524 Skoro ustawodawca w art. 22 ust. 3 ustawy SENT expressis verbis wskazał na

525 możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych

526 interesem publicznym, to przewidział sytuacje, w którym odstąpienie od dochodzenia

527 należności będzie zbieżne z tym interesem. Jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd

528 Administracyjny w Olszynie w prawomocnym wyroku z dnia 28 czerwca 2018 r. sygn.

529 akt I SA/Ol 204/18, badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być

530 ograniczone do konfrontacji z zasadami równości oraz powszechności

531 opodatkowania.

532 Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym już wyroku z dnia 13

533 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18 instytucja odstąpienia od nałożenia

534 administracyjnej kary pieniężnej, towarzysząca przepisom ustanawiającym

535 kompetencje organów do nakładania takich kar, jest wyrazem tendencji ustawodawcy

536 do łagodzenia odpowiedzialności administracyjnoprawnej.

537 Odpowiednikiem administracyjnoprawnego odstąpienia od nałożenia kary jest

538 w prawie karnym instytucja darowania kary (P. Gensikowski, Odstąpienie od

539 wymierzenia kary w polskim prawie karnym, Warszawa 2011, lex/el). Wymaga ono

540 uprzedniego ustalenia, że doszło do naruszenia prawa, a następnie - przy

541 niezmienionej negatywnej ocenie popełnionego czynu - stwierdzenia niecelowości

542 ukarania sprawcy (L. Gardocki, Prawo karne, Warszawa 2017, s. 189). Taki sam

543 charakter przypisać należy odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej (A. Krawczyk

544 w: Z. Kmieciak, W. Chróścielewski (red.), Kodeks postępowania administracyjnego.

545 Komentarz, Warszawa 2019, s. 971). Ocena, czy ukaranie karą pieniężnej jest w

546 konkretnym przypadku celowe, czy też nie, jest niewątpliwie kwestią uznania

547 administracyjnego. O niecelowości ukarania sprawcy, a zatem - o potrzebie

548 odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, mogą przesądzać różne okoliczności - w

549 tym przyczyny, z jakich doszło do naruszenia prawa. Chodzi oczywiście o takie

550 przyczyny, które mieszczą się ustawowych ramach "przypadków uzasadnionych

551 ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo

552 przewoźnika lub interesem publicznym" (art. 22 ust. 3 ustawy o SENT). Stanowisko

553 organu administracji ignorujące ten fragment przepisu jest pozbawione podstaw - nie

554 sposób zasadnie wywodzić, że tylko kryteria wskazane w art. 26 ust. 3 ustawy o

555 SENT mogą przesądzać o odstąpieniu od nałożenia kary. Te ostatnie mają bowiem

556 charakter formalny, a nie materialny, a ich stosowanie wchodzi w grę dopiero po

557 stwierdzeniu, że zachodzi podstawa do odstąpienia od nałożenia kary.

558 Zdaniem składu orzekającego w rozpatrywanej sprawie całkowicie

559 niezrozumiałe jest stanowisko organów, iż "Udzielanie ulg w spłacie podatków jest,

560 co do zasady, traktowane jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo lub

561 samorząd przedsiębiorcom. Pomoc taka jest dopuszczalna tylko w ściśle określonych

562 sytuacjach, wynikających z obowiązującego na terytorium Polski prawodawstwa

563 Wspólnoty Europejskiej oraz polskich unormowań".

564 Jak już wspomniano powyżej bezsporne w sprawie jest, iż kara pieniężna, o

565 której mowa w ustawie o SENT nie jest podatkiem, a skoro nie jest podatkiem nie

566 można traktować odstąpienia od jej wymierzenia jako ulgi w spłacie podatków.

567 Sąd podkreśla, iż sprawa odstąpienia od wymierzenia kary, nigdy nie będzie

568 mogła zostać uznana za pomoc publiczną, o której mowa w art. 107 Traktatu o

569 funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Należy bowiem zauważyć, że odstąpienie w

570 niniejszym przypadku od wymierzenia kary nie zakłóciłoby lub też groziłoby

571 zakłóceniem konkurencji na unijnym rynku, co najwyżej skutkowałoby tym, że

572 przewoźnik krajowy ukarany w sposób nieproporcjonalny, znalazłby się w gorszej

573 sytuacji finansowej niż jego potencjalni konkurenci z innych krajów unijnych.

574 Z natury rzeczy będziemy mieli w rozpatrywanej sprawie z przypadkiem

575 określonym w art. 26 ust. 3 pkt. 1 ustawy o SENT tj. odstąpienie od kary nie stanowi

576 pomocy publicznej, bowiem nie wydano ostatecznej decyzji administracyjnej w

577 sprawie. Co więcej, do momentu wydania takiej decyzji na stronie nie ciąży w ogóle

578 żaden, nawet abstrakcyjny i ogólny ustawowy obowiązek zapłaty kary - co wynika z

579 samej natury sankcji administracyjnej (por. wyroki Naczelnego Sądu

580 Administracyjnego z dnia 26 października 2016 r., sygn. akt II GSK 1609/16, II GSK

581 1479/16 i II GSK 1482/16).

582 Ustawodawca w ustawie kodeksowej tj. ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. -

583 Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm.)

584 przewidział w art. 189(f) odstąpienie od nałożenia kary administracyjnej. Jak

585 wskazuje się w komentarzu do ww. artykułu "przepis formułuje warunki

586 dopuszczalności odstąpienia od nałożenia pieniężnej kary administracyjnej. Organ

587 odstępuje od nałożenia kary i poprzestaje na pouczeniu strony w dwojakiego rodzaju

588 sytuacjach. Po pierwsze, organ stwierdza, że waga naruszenia prawa jest znikoma, a

589 strona zaprzestała naruszania prawa (art. 189f § 1 pkt 1). Organ jest wówczas

590 zobligowany do poprzestania na pouczeniu strony, co zgodnie z zasadą

591 proporcjonalności stanowi działanie adekwatne do okoliczności sprawy. Po drugie,

592 doszło do realizacji celów, dla których miałaby być nałożona administracyjna kara

593 pieniężna. Cele te mogły zostać osiągnięte w ramach odrębnego postępowania

594 toczącego się przed postępowaniem w sprawie nałożenia administracyjnej kary

595 pieniężnej (art. 189f § 1 pkt 2). W takim przypadku organ jest zobligowany do

596 poprzestania na pouczeniu strony. Powyższe cele mogą być osiągnięte również w

597 wyniku wyznaczenia stronie przez organ terminu do usunięcia naruszenia prawa lub

598 powiadomienia właściwych podmiotów o stwierdzonym naruszeniu prawa (art. 189f §

599 2). Wyznaczenie takiego terminu jest fakultatywne. Jeżeli jednak strona w

600 wyznaczonym terminie przedstawiła żądane dowody, to organ jest zobligowany do

601 odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestania na

602 pouczeniu" (Przybysz Piotr Marek, Kodeks postępowania administracyjnego.

603 Komentarz aktualizowany, Opublikowano: LEX/el. 2019).

604 W przypadku zatem odstąpienia od wymierzenia administracyjnej kary

605 pieniężnej nie może być mowy o pomocy publicznej, potwierdza to sposób

606 uregulowania tej instytucji w kodeksie postępowania administracyjnego.

607 Inaczej oczywiście przedstawia się sytuacja kiedy mamy do czynienia z

608 kwestią umorzenia nałożonej już kary przez organ administracji, tj. w przypadku

609 wydania ostatecznej decyzji administracyjnej w sprawie nałożenia kary pieniężnej na

610 przedsiębiorcę i braku zapłaty takiej kary przez niego. Ustawodawca w kodeksie

611 postępowania administracyjnego przewidział podobne regulacje jak w ustawie

612 ordynacja podatkowa.

613 Istotne jest bowiem, iż w postępowaniu w sprawie ulgi w wykonaniu

614 administracyjnej kary pieniężnej, którego stroną jest osoba prowadząca działalność

615 gospodarczą, organ jest obowiązany ustalić, czy przyznanie ulgi w wykonaniu

616 administracyjnej kary pieniężnej jest pomocą publiczną w rozumieniu prawa Unii

617 Europejskiej. Obowiązek ten wynika bezpośrednio skutecznych przepisów prawa

618 Unii W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się bowiem, że pomoc

619 publiczną w rozumieniu art. 107 TFUE mogą stanowić de facto zrzeczenie się

620 publicznoprawnych należności, zwolnienie z obowiązku zapłaty grzywien lub innych

621 kar pieniężnych czy obniżona stawka podatku (in the form of a State guarantee, a de

622 facto waiver of public debts, exemption from the obligation to pay fines or other

623 pecuniary penalties, or a reduced rate of tax – wyrok TS z 17 czerwca 1999 r., C295/97, I. SpA przeciwko

624 I., D. GmbH and M., EU:C:1999:313). Niewątpliwie przyznanie przez organ administracji

625 publicznej decyzją administracyjną ulgi w wykonywaniu administracyjnej kary

626 pieniężnej spełnia pierwsze kryterium kwalifikowania danego środka jako pomocy

627 publicznej (zob. A. Wróbel, Komentarz do art.189(k) Kodeksu postępowania

628 administracyjnego).

629 Mając na uwadze ratio legis ustawy o SENT uznać należy, że nakładanie kar

630 pieniężnych na podmioty wymienione w tej ustawie powinno zostać każdorazowo

631 powiązane z koniecznością uprawdopodobnienia przez organ administracji, że

632 wykazane uchybienie podmiotu wysyłającego lub odbierającego bądź przewoźnika

633 może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa. Inaczej

634 mówiąc, obowiązkiem organu podatkowego jest wykazanie, że w realiach danej

635 sprawy podmiot wysyłający lub odbierający bądź też przewoźnik nie może zostać

636 uznany za podmiot podlegający ochronie mocą przepisów ustawy o SENT, której

637 celem jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego

638 prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie

639 poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a

640 także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem

641 naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zwiększanie dochodów

642 budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny,

643 dopuszczających się uchybień formalnych czy tez oczywistych omyłek, związanych

644 między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów

645 ustawy o SENT, które siłą rzeczy występują w początkowym okresie obowiązywania

646 szczególnych regulacji przewidzianych w tej ustawie.

647 Zdaniem Sądu, organy stosujące przepisy ustawy o SENT mają obowiązek

648 wykazania nie tylko uchybień podmiotów, do których przepisy te mają zastosowanie,

649 ale także wykazania z urzędu, że nie wystąpiły przesłanki do odstąpienia od

650 nałożenia kary pieniężnej. O ile zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu

651 wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika może zostać wykazane w

652 zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem, o tyle przesłanka interesu

653 publicznego w tym, aby nałożyć w realiach danej sprawy karę pieniężną na ww.

654 podmiot, który dopuścił się podlegających karze uchybień, może i powinno być

655 przedmiotem rozważań organu administracji stosującego przepisy ustawy o SENT z

656 uwzględnieniem celów tej ustawy.

657 Wątpliwości dotyczące wykładni, a w konsekwencji zastosowania przepisów

658 ustawy o SENT regulujących nakładanie kar, należy rozstrzygać na korzyść

659 podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika (art. 2a Ordynacji

660 podatkowej w związku z art. 24 ust. 3 ustawy o SENT), uwzględniając cel

661 wprowadzenia tej ustawy do obrotu prawnego. W interesie publicznym nie leży

662 nakładanie kar pieniężnych na podmioty, które dopuściły się wyłącznie uchybień

663 formalnych (oczywistych omyłek) związanych z realizacją obowiązków

664 przewidzianych w ustawie o SENT, jeżeli uchybienia te nie stwarzają realnego

665 zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu

666 państwa.

667 Ustalenia faktyczne dokonywane z urzędu na potrzeby oceny możliwości

668 odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, winny służyć w szczególności wykazaniu,

669 że w realiach danej sprawy określony podmiot uchybił swoim obowiązkom w taki

670 sposób, że z uwagi na ważkość jego uchybień w interesie publicznym nie leży

671 odstąpienie od nałożenia kary przewidzianej.

672 Zdaniem Sądu, nakładanie kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy o

673 SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu

674 wysyłającego, odbierającego lub (i) przewoźnika, może naruszać zasadę

675 proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich

676 środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że

677 organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym

678 jego i poszczególnych jednostek kosztem. Surowość kary wymierzonej przez organ

679 administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara

680 dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31

681 ust. 3 Konstytucji RP powinno być traktowane jako kolejny argument przemawiający

682 za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy o SENT tylko

683 wówczas, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez

684 racjonalnego ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować

685 uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa.

686 Na konieczność stosowania zasady proporcjonalności konsekwentnie

687 wskazuje Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. przykładowo pkt 20

688 wyroku TSUE z 2 czerwca 2016 r., sygn. C – 418/14; Lex nr 2051260), a także

689 Trybunał Konstytucyjny (zob. wyrok z dnia 12 stycznia 1999 r., sygn. akt P 2/98, OTK

690 ZU nr 1/1999, poz. 2 i powołane tam orzecznictwo; wyrok z 30 listopada 2004 r.,

691 sygn. SK 31/04, OTK ZU nr 10/2004, poz. 110).

692 Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd na

693 podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i lit.c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach

694 postępowania rozstrzygnięto na wniosek skarżącej po myśli art. 200 p.p.s.a.

695 Rozpoznając sprawę ponownie, organy uwzględnią przedstawioną przez Sąd

696 ocenę prawną zagadnienia i wnikliwie rozważą podane przez skarżącą okoliczności

697 niedochowania obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o numer licencji przed

698 rozpoczęciem przewozu, w kontekście możliwości odstąpienia od nałożenia kary

699 przez wzgląd na interes publiczny. W interesie publicznym jest budowanie u

700 obywateli, podmiotów gospodarczych (tu Skarżącej) zaufania do organów państwa, a

701 ewentualne błędy w funkcjonowaniu programu komputerowego do obsługi systemu

702 SENT nie powinny powodować u Skarżącej - zobowiązanej do korzystania z takiego

703 programu - negatywnych konsekwencji prawnych i finansowych. Organy zważą, czy

704 aby w interesie publicznym jest nakładanie na Skarżącą kary pieniężnej tylko z tej

705 przyczyny, że dopuściła się, z przyczyn, jak wskazała od niej niezależnych,

706 uchybienia formalnego, które usunęła już w trakcie kontroli drogowej. Poza sporem

707 bowiem jest, że Skarżąca posiadała ważną licencję na wykonywanie krajowego

708 transportu drogowego rzeczy.