Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lutego 2014 r., III SA/Wa 2025/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lutego 2014 r., III SA/Wa 2025/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi R. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za październik 2008 r. oraz uchylenia decyzji i umorzenia postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności R. W. za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za październik 2008 r., 2) stwierdza, że decyzja wskazana w pkt 1) nie może być wykonana w części, w jakiej została uchylona, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. W. kwotę 740 zł (słownie: siedemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Z akt administracyjnych wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.

3 postanowieniem z [...], sierpnia 2012r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w

4 sprawie orzeczenia odpowiedzialności R. W. (dalej zwana: Skarżącą) za

5 zaległości podatkowe M. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za

6 październik 2008r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi oraz w

7 podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zaliczek pobranych, a

8 niewpłaconych przez Spółkę jako płatnika, od wypłaconych wynagrodzeń za marzec

9 2008r. i okres od maja do października 2008r. wraz z należnymi odsetkami.

10 Decyzją z [...], września 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł

11 o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności Skarżącej jako prezesa jednoosobowego

12 zarządu M. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od

13 towarów i usług za październik 2008r. oraz w podatku dochodowym od osób

14 fizycznych za marzec 2008r. i okres od maja do października 2008r.

15 Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie:

16 art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r.

17 poz. 749 zez m. dalej zwana: O.p.) w związku z art. 30 O.p., w związku z art. 38

18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez przyjęcie, iż Skarżąca

19 odpowiada za zobowiązania podatkowe pracowników, od których Spółka jako płatnik

20 nie odprowadzała podatku dochodowego; art. 116 O.p. oraz art. 7 i 107 § 3 Kodeksu

21 postępowania administracyjnego poprzez uznanie, że z winy Skarżącej powstały

22 zaległości podatkowe, na które nie miała wpływu, a nadto, że organ podatkowy

23 wykazał, że nie zgłoszono wniosku o upadłość we właściwym czasie; art. 24 § 1 pkt 5

24 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez dopuszczenie pracownika

25 podlegającego wyłączeniu z uwagi na branie udziału w procesie wydawania

26 skarżonej decyzji; art. 116 O.p. oraz art. 7 i 107 § 3 Kodeksu postępowania

27 administracyjnego poprzez uznanie, że organ podatkowy wykazał, że egzekucja

28 okazała się bezskuteczna.

29 W uzasadnieniu Skarżąca podkreśliła, iż 19 grudnia 2008r. złożyła rezygnację

30 z pełnionej funkcji i nie zajmowała się sprawami Spółki w czasie, gdy zaistniały

31 podstawy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

32 Decyzją z [...], maja 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił

33 decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej

34 ze Spółką odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki w podatku

35 dochodowym od osób fizycznych i w tej części umorzył postępowanie w sprawie, zaś

36 w pozostałej części utrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w mocy.

37 W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zaległość podatkowa

38 M. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za październik 2008r. w kwocie

39 7.006.00zł, za którą orzeczono odpowiedzialność Skarżącej, wynika z

40 nieuregulowania przez Spółkę zobowiązania podatkowego za ten okres wykazanego

41 w deklaracji VAT-7. Zgodnie z dyspozycją art. 108 § 2 pkt 3 w związku z § 3 O.p.,

42 przed wszczęciem postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej

43 wymagane jest, wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tych

44 deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym

45 w administracji. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił [...], grudnia 2008r. tytuł

46 wykonawczy Nr [...], na zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za

47 październik 2008r. W toku postępowania egzekucyjnego skierowano zawiadomienie

48 nr [...], z [...], stycznia 2009r. do [...], Banku [...], SA O/P.

49 obejmujące tytuł wykonawczy Nr [...],. Zajęcie zostało doręczone do Banku

50 w dniu 20 stycznia 2009r., co stwierdzono na podstawie znajdującej się w aktach

51 sprawy kserokopii zwrotnego potwierdzenia odbioru tej przesyłki. Z akt sprawy

52 wynika, że przesyłka zawierająca odpis ww. tytułu wykonawczego i zawiadomienie o

53 zajęciu prawa majątkowego do M. SA O/P., nadana przez Naczelnika Urzędu

54 Skarbowego w P., skierowana do Spółki została jej doręczona w dniu [...],

55 stycznia 2009r. Postanowienie z dnia 27 [...], sierpnia 2012r., którym Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie

56 orzeczenia odpowiedzialności Skarżącej m.in. za zaległości podatkowe M.

57 Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za październik 2008r. wraz z odsetkami za

58 zwłokę i kosztami egzekucyjnymi doręczone zostało Spółce 29 sierpnia 2012r.,

59 zatem wymóg wynikający z art. 108 O.p. został spełniony.

60 Dyrektor wyjaśnił, też że z jego ustaleń wynika, że Skarżąca pełniła funkcję

61 prezesa Zarządu Spółki od 8 sierpnia 2007r. do 19 grudnia 2008r. wobec czego

62 spełniona została pierwsza pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka

63 zarządu za zaległości spółki, o której mowa w art. 116 § 2 O.p. Odnośnie drugiej

64 przesłanki Dyrektor wyjaśnił, iż w oparciu o ustalenia dokonane w toku postępowania

65 egzekucyjnego, na podstawie czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny

66 uznać należy, że zostały wyczerpane środki umożliwiające wyegzekwowanie

67 zaległości podatkowych Spółki M. Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i

68 usług za październik 2008r. Spółka w rzeczywistości nie dysponuje żadnym

69 majątkiem mogącym być przedmiotem skutecznej egzekucji, w wyniku której możliwe

70 byłoby zaspokojenie budżetu państwa w całości lub w znacznej części.

71 W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie

72 Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej przeniesienia

73 odpowiedzialności na Skarżącą za zaległości podatkowe Spółki w podatku od

74 towarów i usług za październik 2008r. w kwocie 7.006zł wraz z odsetkami za zwłokę

75 w kwocie 3.236zł i kosztami egzekucyjnymi w kwocie 428,60zł oraz o zasądzenie

76 kosztów postępowania. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 i art. 154 O.p.

77 poprzez niewłaściwe doręczenie pism w toku postępowania podatkowego i

78 egzekucyjnego (brak doręczenia upomnień i tytułów wykonawczych - art. 15 i art. 59

79 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w

80 administracji (Dz.U. z 2005r. Nr 229 poz. 1954 ze zm, dalej zwana: u.p.e.a.);

81 naruszenie art. 108 § 4 O.p. poprzez uznanie, że egzekucja okazała się w części lub

82 w całości nieskuteczna podczas gdy nie wszczęto egzekucji w stosunku do

83 wierzytelności Spółki jaką posiadała w postaci kaucji w kwocie 30.000zł mogącej

84 zaspokoić należności podatkowe Spółki; prawa procesowego poprzez niedopełnienie

85 obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy art. 122 i art. 187 § 1

86 O.p.

87 W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, iż skoro organy podatkowe uznały, że

88 nieskuteczne było doręczenie tytułów wykonawczych dotyczących podatku

89 dochodowego od osób fizycznych to niezrozumiałym jest uznanie, że tytuły

90 dotyczące podatku od towarów i usług doręczone mogły być skutecznie. Skarżąca

91 podniosła, iż w czasie próby doręczenia tytułów wykonawczych Spółka nie

92 prowadziła już działalności gospodarczej i nie posiadała siedziby ani organów ją

93 reprezentujących. Skarżąca podniosła, że skoro art. 26 u.p.e.a. wymaga aby tytuły

94 wykonawcze doręczyć zobowiązanemu, to skoro nie było ani pełnomocnika ani

95 organów to tym samym tytuł wykonawczy dotyczący zaległości w podatku VAT został

96 niewłaściwie doręczony.

97 Skarżąca podniosła, też że organy bezpodstawnie przyjęły bezskuteczność

98 egzekucji, bowiem Spółka miała wierzytelność w wysokości 30.000zł za świadczone

99 usługi na rzecz Szpitala Wojewódzkiego w P.. A ponadto organy mogły

100 skierować egzekucję w stosunku do udziałów Spółki.

101 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej

102 oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

103 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

104 Skarga okazała się zasadna.

105 Spór w tej sprawie sprowadza się odpowiedzi na pytanie, czy zostały

106 spełnione określone w rozdziale 15 O.p. przesłanki do orzeczenia o

107 odpowiedzialności Skarżącej jako członka zarządu za zaległości spółki M.

108 sp. z o.o.

109 Zaskarżoną do Sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił

110 decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej ze

111 Spółką odpowiedzialności R. W. za zaległości w podatku dochodowym od

112 osób fizycznych za miesiące marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień,

113 październik 2008r. i w tej części umorzył postępowanie, natomiast utrzymał w mocy

114 decyzję dotyczącą orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości w podatku VAT za

115 październik 2008r.

116 Skarżąca zaskarżyła decyzję DIS w części dotyczącej orzeczenia o

117 odpowiedzialności za zaległości w podatku VAT za październik 2008r, dlatego też

118 Sąd skupi się na tej kwestii, zaznaczając, że w pozostałym zakresie zaskarżona

119 decyzja ( w jakim uchyla decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i umarza

120 postępowanie ) odpowiada prawu.

121 Zaległość w podatku VAT, za którą orzeczono odpowiedzialność Skarżącej

122 wynika z nieuregulowania przez Spółkę zobowiązania podatkowego wykazanego w

123 deklaracji VAT 7. Słusznie zatem wskazał organ odwoławczy, że zastosowanie w

124 sprawie znajdzie przepis art. 108 par.2 pkt 3 w zw. z par. 3 O.p., zgodnie z którym

125 przed wszczęciem postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej

126 wymagane jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tych

127 deklaracji.

128 Rozstrzygającego znaczenia nabiera zatem kwestia, czy doszło do

129 skutecznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, obejmującego

130 zaległości w podatku VAT za 10.2008r.

131 Zdaniem Sądu analiza akt sprawy nie daje podstaw do uznania legalności

132 prezentowanego przez organy stanowiska co do prawidłowości doręczenia Spółce

133 zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego oraz odpisu tytułu

134 wykonawczego nr [...],

135 Zgodnie z art. 151 O.p., "osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym

136 niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w

137 miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru

138 korespondencji". Regulacja ta ma zatem charakter stanowczy. Zezwala bowiem na

139 dokonanie doręczenia wyłącznie osobie mającej upoważnienie do odbioru

140 korespondencji adresowanej do osoby prawnej bądź innej jednostki organizacyjnej

141 niemającej osobowości prawnej. W konsekwencji brzmienie przedmiotowej regulacji

142 wyklucza np. możliwość dokonania doręczenia do rąk osoby trzeciej, która

143 zobowiązuje się do oddania korespondencji adresatowi, jak ma to miejsce w

144 odniesieniu do osób fizycznych (por.: art. 149 O.p.). Wniosek taki potwierdza

145 orzecznictwo NSA ( por. wyrok NSA z dnia 28 lutego 2001 r., sygn. III SA 3393/99,

146 zgodnie z którym "w przeciwieństwie do osoby fizycznej, dla której pismo można

147 pozostawić u sąsiada (art. 149 O.p.), możliwości takiej nie ma w odniesieniu do

148 osoby prawnej. Dlatego też pokwitowanie odbioru decyzji przez inny podmiot prawny,

149 mający siedzibę w tym samym budynku, nie stanowi skutecznego doręczenia" (por.

150 także wyroki NSA : II FSK 380/11 z dnia 26 października 2012r., II FSK 237/09 z

151 dnia 27 maja 2010 r.)

152 Ze znajdującej się w aktach sprawy potwierdzonej za zgodność z oryginałem

153 kserokopii zwrotnego potwierdzenia odbioru zawiadomienia o zajęciu oraz odpisu

154 tytułu wykonawczego wynika, że odbiór został pokwitowany przez R.M.

155 (obecnie W.) pod pieczątką ZAKŁAD [...], " M." sp. z o. o, a nie Spółki - "M." sp. z o.o. Okoliczność ta nie jest przez

156 organy kwestionowana. Podzielić należy pogląd, ze w sytuacji , gdy w tym samym

157 budynku mieszczą się dwie firmy, doręczenie musi być dokonane do rąk osoby

158 reprezentującej firmę adresata, chyba, ze firma ta wyraźnie upoważni kancelarię

159 firmy sąsiedniej od odbioru korespondencji( por. wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa

160 692/08, III SA/Wa 2569/05). W badanej sprawie organy podatkowe nie wykazały, aby

161 spełniona została którakolwiek z tych przesłanek. Wzmianki o takim upoważnieniu

162 Sąd nie doszukał się w aktach sprawy. Podkreślić należy, że przesyłka została

163 odebrana przez R. M., Dyrektora Zakładu [...], M.

164 Sp. z o.o., a jak wynika z akt sprawy Skarżąca w dniu 19 grudnia 2008r. złożyła na

165 ręce członka rady nadzorczej M. sp. z o.o. rezygnację z funkcji Prezesa

166 Zarządu (ostatnio wskazanej) spółki.

167 W tej sytuacji brak jest zdaniem Sadu podstaw do uznania, że doszło do

168 skutecznego wszczęcia egzekucji w stosunku do spółki " M." sp. z o.o.

169 Wobec niespełnienia przesłanki z art. 108 par.2 pkt 3 w zw. z par. 3 O.p. Sąd

170 za bezprzedmiotowe uznał odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi.

171 Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit.c, 152

172 oraz 200 P.p.s.a orzekł jak w sentencji.