Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 października 2020 r., I SA/Sz 744/19

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 października 2020 r., I SA/Sz 744/19

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Protokolant starszy sekretarz sądowy [...] po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 października 2020 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie [...] w S. z dnia 29 maja 2019 r. nr [...] i umarza postępowanie administracyjne w sprawie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz A. S. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. znak

3 [...], [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] maja 2019 r. znak:

4 [...] o przedłużeniu A. Sp. z o.o. z siedzibą

5 w S. (dalej: "Strona" lub "Skarżąca") terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r.

6 w wysokości [...] zł do [...] września 2019 r.

7 Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu [...] grudnia 2018 r. do urzędu skarbowego wpłynęła deklaracja podatkowa dla podatku

8 od towarów i usług VAT-7 za listopad 2018 r., w której Strona wykazała kwotę

9 do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości [...] zł (termin zwrotu przypadał na [...] lutego 2019 r.).

10 W wyniku czynności sprawdzających, przeprowadzonych w celu weryfikacji zasadności wykazanego przez Stronę zwrotu, ustalono, iż została ona zawiązana jako spółka celowa, powołana do zakupu nieruchomości położonej w S.

11 przy ul. [...], dokończenia budowy budynku szkoły, wynajmu

12 i zarządzania ww. nieruchomością.

13 Ustalono również, że w dniu [...] listopada 2016 r. została zawarta pomiędzy J. K. (sprzedawcą) a Stroną (nabywcą) umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni [...] ha, położonej

14 przy ul. [...] w S., wraz z budynkiem szkoły podstawowej,

15 w części budynkiem szkolno-przedszkolnym, dwoma zjazdami z drogi publicznej, drogi dojazdowej do parkingów i zagospodarowaniem działki z boiskiem, wyposażonej we wszystkie instalacje i przyłącza potrzebne do funkcjonowania budynku. Organ zwrócił uwagę na postanowienia umowy dotyczące uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku, ceny sprzedaży i sposobu płatności, terminu

16 oraz warunku podpisania umowy przyrzeczonej.

17 Ponadto organ stwierdził, że z okazanych dokumentów wynikało, iż środki

18 na sfinansowanie pierwszej raty pochodziły z dopłaty do kapitału zapasowego dokonanego przez wspólnika spółki, tj. Fundacji w wysokości [...] zł. Z informacji uzyskanych od Strony wynikało, że będzie ona uzyskiwać przychody z tytułu wynajmu przedmiotowej nieruchomości, a potencjalnymi dzierżawcami ww. budynku będą Fundacja oraz M. K. [...].

19 W dniu [...] listopada 2018 r. zawarto pomiędzy J. K. (sprzedawcą)

20 a Stroną (kupującym) umowę sprzedaży ww. nieruchomości. Cenę sprzedaży ustalono na kwotę brutto [...] zł (kwota netto [...] zł i VAT [...] zł) oraz ustalono warunki zapłaty.

21 Wybudowany na działce nr [...] czterokondygnacyjny budynek o powierzchni użytkowej [...] m2 został oddany do użytkowania na podstawie decyzji wydanej w dniu [...] sierpnia 2017 r. W listopadzie 2018 r. z tytułu najmu różnych pomieszczeń Strona wystawiła łącznie [...] faktur na rzecz: N. A., M. S., S. sp. z o.o., w tym 2 faktury na rzecz F. E. P. M. (dalej: "Fundacja Edukacji").

22 Organ wskazał następnie, że Fundacja została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu [...] czerwca 2013 r. Osoby wchodzące w skład zarządu to: I. W., M. K., A. K.. Natomiast Fundacja Edukacji została wpisana do ww. rejestru w dniu [...] sierpnia 2017 r., w skład zarządu również wchodziły wyżej wymienione osoby.

23 Strona podpisała umowy najmu: w dniu [...] sierpnia 2017 r. – z Fundacją

24 na czas nieokreślony od [...] września 2017 r. z miesięcznym czynszem w wysokości [...] zł netto; z Fundacją Edukacji w dniu [...] września 2017 r. z miesięcznym czynszem w wysokości [...] zł netto oraz w dniu [...] sierpnia 2018 r. z miesięcznym czynszem [...] zł netto.

25 Organ ustalił, że Strona korzystała z ww. budynku po jego oddaniu

26 do użytkowania za zgodą ówczesnego właściciela, tj. Zakładu [...] J. K. i jako administrator budynku przedszkolno-szkolnego zawierała umowy najmu.

27 Organ I instancji uznał, że konieczne okazało się dodatkowe zweryfikowanie zadeklarowanej przez Stronę ww. kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2018 r. i postanowieniem z dnia [...] lutego 2019 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku VAT do [...] lipca 2019 r. Postanowieniem z dnia

28 [...] maja 2019 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Na postanowienie organu II instancji Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

29 W dniu [...] lutego 2019 r. organ I instancji wszczął wobec Strony kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. przed dokonaniem zwrotu. Pełnomocnik Strony wniósł

30 o przeprowadzenie szeregu dowodów, które organ wymienił w postanowieniu.

31 W związku z powyższym ww. postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r. organ

32 I instancji przedłużył termin zwrotu do [...] września 2019 r.

33 Po rozpoznaniu wniesionego przez Stronę zażalenia, ww. postanowieniem

34 z dnia [...] sierpnia 2019 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

35 Organ odwoławczy uznał, że skoro organ I instancji w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że nie wszystkie okoliczności dotyczące weryfikowanych transakcji zostały wyjaśnione, zatem zasadnie uznał, że kwota zwrotu nadwyżki podatku VAT wymaga dalszego zbadania. To zaś oznaczało, że zaistniały przesłanki do wydania zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji.

36 W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy nie podzielił zarzutów Strony, że zaskarżone postanowienie zostało wydane bez podstawy prawnej,

37 gdyż art. 274b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

38 (Dz.U.2019. 900 j.t. ze zm.; dalej: "O.p.") nie miał zastosowania w toku kontroli podatkowej. Organ zauważył, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r., I FPS 2/16, przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy

39 o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej, następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego

40 w art. 274b w związku z art. 277 O.p.

41 Za nieuzasadniony organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia

42 art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 124 O.p. poprzez przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT, w sytuacji gdy uprzednio wykazane zwroty tego podatku, wynikające z zaliczek na nabycie przedmiotowej nieruchomości i wykorzystywanej w ten sam sposób, były przedmiotem czynności sprawdzających dokonanych przez organ i nie budziły żadnych wątpliwości oraz zostały Spółce wypłacone. Następnie organ przedstawił argumenty na poparcie swojego stanowiska.

43 Zarzut niewypełnienia zasady przekonywania stron, wynikający

44 z art. 124 O.p. organ odwoławczy ocenił jako niezasadny, gdyż organ I instancji

45 w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] maja 2019 r. ewidentnie przedstawił przesłanki wydania tego postanowienia, wyjaśniając treść zastosowanych przepisów prawa.

46 Organ odniósł się także do naruszenia art. 217 § 2 w związku

47 z art. 210 § 4 w związku z art. 219 oraz art. 122 i art. 124 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia polegającego na braku wskazania racjonalnych okoliczności, które uzasadniałyby wątpliwości co do poprawności deklaracji VAT-7 za listopad 2018 r. oraz zwrotu wykazanego

48 w tej deklaracji, wskazując, że organ I instancji w uzasadnieniu postanowienia przedstawił istotne fakty, które organ uznał za udowodnione, a uzasadnienie faktyczne odpowiadało wymogom wskazanym przepisami Ordynacji podatkowej.

49 Według organu odwoławczego organ I instancji przeprowadził swoje czynności z poszanowaniem zasad procesowych wynikających z art. 120,

50 art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 292, art. 125 § 1 i § 2 O.p., co uzasadnił

51 w wydanym orzeczeniu.

52 Na koniec organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z utrwaloną już w tym zakresie linią orzeczniczą, w prowadzonym postępowaniu weryfikacyjnym zasadność żądanego przez podatnika zwrotu ważne jest, aby zostało wykazane, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dalszego badania zasadności tego zwrotu, co w niniejszej sprawie ewidentnie miało miejsce. Ponadto, w momencie wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego

53 nad należnym organ I instancji nie decydował, czy taki zwrot był nieuzasadniony, lecz jedynie wskazał na potrzebę dodatkowej weryfikacji rozliczenia Podatnika, dokonanego w złożonej przez niego deklaracji podatkowej.

54 Strona zaskarżyła postanowienie organu odwoławczego skargą wniesioną

55 do tutejszego Sądu wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z [...] grudnia 2019 r. i umorzenie postępowania w sprawie; alternatywnie o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ odwoławczy; zasądzenie kosztów postępowania wedle norm przepisanych.

56 Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 1

57 w związku z art. 216 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu

58 I instancji wydanego z naruszeniem przepisów:

59 - art. 216 § 1 w zw. z art. 292, art. 274b, art. 277 O.p. oraz art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2018. 2174

60 j.t. ze zm.; dalej: "u.p.t.u."), poprzez powołanie jako podstawy prawnej przedłużenia terminu zwrotu art. 274b O.p., gdy wobec Skarżącej prowadzona była kontrola podatkowa i w tym zakresie przepis art. 292 O.p.

61 nie zezwalał na odpowiednie stosowanie przepisu art. 274b O.p. w toku kontroli;

62 - art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 124 O.p. poprzez przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT w sytuacji, gdy uprzednio wykazywane zwroty podatku VAT wynikające z zaliczek na nabycie przedmiotowej nieruchomości

63 i wykorzystywanej w ten sam sposób, były przedmiotem czynności sprawdzających dokonanych przez organ, nie budziły żadnych wątpliwości

64 i zostały Skarżącej wypłacone;

65 - art. 274b § 1O.p. w zw. z art. 5 ust. 4 i ust. 5 w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez wskazanie jako przesłanki przedłużenia terminu zwrotu prawdopodobieństwa, że w sprawie czynność zakupu nieruchomości dokonana została przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, w sytuacji gdy wystąpienie nadużycia prawa określonego w art. 5 ust. 4 u.p.t.u. odnosi się do czynności wymienionych w ust. 1 tego przepisu odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów); zaistnienie nadużycia prawa skutkuje zatem przedefiniowaniem jednej z ww. czynności, a więc od strony sprzedawcy (dostawcy); przepis ten nie pozwala na odtworzenie czynności alternatywnej od strony nabywcy i w tym zakresie w sprawie nie ma możliwości powołania się na wątpliwości co do zaistnienia "nadużycia prawa"; klauzula może mieć zastosowanie tylko do dostawcy, a z wiedzy Strony wynikało, że kontrola (czynności sprawdzające) przeprowadzona u J. K. nie ujawniła żadnych nieprawidłowości co do przedmiotowej dostawy nieruchomości;

66 - art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 oraz art. 122 i art. 124 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia polegającego na braku wskazania racjonalnych okoliczności, które uzasadniałyby wątpliwości co do poprawności deklaracji VAT-7 za listopad 2018 r. oraz zwrotu wykazanego w tej deklaracji;

67 - art. 121 § 1 oraz art. 124 O.p. poprzez przedłużenie terminu zwrotu w dniu

68 [...] czerwca 2019 r. (postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r.) do dnia

69 [...] września 2019 r., gdy kontrola podatkowa została zakończona [...] czerwca 2019 r. a poprzedni termin zwrotu upływał [...] lipca 2019 r. toteż nie było

70 w ogóle konieczności kolejnego przedłużania tego terminu, albowiem czynności kontrolne zakończone zostały przed jego upływem;

71 - art. 121 § 1, art. 120, art. 124 oraz art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 O.p.

72 w zw. z art. 8 (zasada "co nie jest prawem zabronione, jest dozwolone")

73 art. 9 (podstawowe zasady wykonywania działalności gospodarczej),

74 art. 10. (domniemanie uczciwości przedsiębiorcy; rozstrzyganie wątpliwości faktycznych na korzyść przedsiębiorcy), art. 11 (zasada przyjaznej interpretacji przypisów), art. 12 zasady pogłębiania zaufania, proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania i art. 14 (zasada pewności prawa\ ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców

75 (Dz.U.2018.646) w zw. z art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 2, art. 37

76 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.

77 (Dz.U.1997.78.483), poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu,

78 że na kanwie przedmiotowej sprawy zasadne jest przedłużenie terminu

79 do zwrotu podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy organ nie wskazał żadnych dowodów chociażby uprawdopodobniających spełnienie przesłanek do przedłużenia terminu do zwrotu tego podatku, ograniczając się jedynie

80 do przytaczania lakonicznych nieznajdujących uzasadnienia w przepisach prawa; w konsekwencji organy oparły się na arbitralnych przypuszczeniach

81 i niczym nieuzasadnionych, dowolnych i dyskryminujących wątpliwościach; prawidłowa wykładnia ww. norm prawnych powinna prowadzić do wniosku,

82 że na kanwie niniejszej sprawy organ powinien dokonać zwrotu przedmiotowego podatku, gdyż zebrany materiał dowodowy

83 nie uprawdopodabniał żadnych nieprawidłowości w działalności Skarżącej;

84 w konsekwencji doprowadziło to do zastosowania nieproporcjonalnego środka, jakim było bezzasadne przedłużenie terminu na zwrot nadpłaconego podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy organ podatkowy mógł tego zwrotu dokonać, a w sytuacji gdyby takowy okazał się niezasadny, wszcząć odrębne postępowanie mające na celu uzyskanie ewentualnie nienależnie zwróconej nadwyżki podatku;

85 - art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez przedłużenie terminu dokonania zwrotu podatku VAT pomimo braku jakichkolwiek podstaw faktycznych i prawnych do uznania, że zasadność zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za listopad

86 2018 r. wymagała dodatkowego zweryfikowania.

87 W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżąca obszernie przedstawiła argumentację celem ich poparcia.

88 W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

89 Postanowieniem z 18 marca 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny

90 w Szczecinie zawiesił postępowanie sądowe zaś postanowieniem z 26 sierpnia

91 2020 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowe z uwagi na ustanie przyczyny zawieszenia.

92 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

93 Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy prawidłowości przesłużenia Skarżącej przez organy podatkowe terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego

94 nad należnym za listopad 2018 r. Sprawa zaś dotyczy postanowienia Organu

95 II instancji z [...] sierpnia 2019 r. nr j.w., utrzymującego w mocy postanowienie Organu I instancji z dnia [...] maja 2019 r. nr j.w., którym po raz drugi organ podatkowy przedłużył Skarżącej termin na dokonanie zwrotu nadwyżki VAT naliczonego

96 nad należnym za listopad 2018 r.

97 Innymi słowy rolą Sądu jest ustalenie, czy kwestionowane przez Skarżącą kolejne przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku za przedmiotowy okres, do dnia [...] września 2019 r., miało uzasadnienie faktyczne i prawne.

98 Sąd wskazuje w tym miejscu, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia jak i akt sprawy wynika, że w dniu [...] grudnia 2018 r. do urzędu skarbowego wpłynęła deklaracja podatkowa dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2018 r., w której Skarżąca wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy

99 w terminie 60 dni w wysokości [...] zł. Termin zwrotu przypadał zatem na dzień [...] lutego 2019 r.

100 Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem

101 z dnia [...] lutego 2019 r., znak: [...] po raz pierwszy przedłużył jednak Skarżącej termin zwrotu ww. nadwyżki podatku do dnia [...] lipca 2019 r. Z kolei Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r. znak [...] [...] utrzymał w mocy

102 ww. postanowienie organu I instancji.

103 Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 września 2019 r.,

104 I SA/Sz 537/19, uchylił powyższe postanowienia w przedmiocie pierwszego przedłużenia Skarżącej termin zwrotu ww. nadwyżki podatku do dnia [...] lipca 2019 r. zaś Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 30 lipca 2020 r., I FSK 97/20 oddalił skargę kasacyjną organu odwoławczego od ww. wyroku Sądu I instancji.

105 W związku z powyższy z obrotu prawnego prawomocnie wyeliminowane zostały postanowienia organów podatkowych w przedmiocie pierwszego przedłużenia Skarżącej termin na dokonanie zwrotu nadwyżki VAT naliczonego

106 nad należnym za listopad 2018 r.

107 Sąd wskazuje zatem, że zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku

108 gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo

109 do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy

110 lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni

111 od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika

112 w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika

113 w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach,

114 lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu.

115 Zgodnie natomiast z art. 87 ust. 2 zd. drugie u.p.t.u., jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego.

116 Z przytoczonego art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wynika zatem, że termin na dokonanie zwrotu podatku co do zasady wynosi 60 dni, jeśli we wniosku o zwrot podatnik

117 nie wskaże innego terminu przewidzianego w obowiązujących przepisach ustawy. Termin ten liczy się od dnia wpływu do organu deklaracji, w której zadeklarowano zwrot różnicy podatku.

118 Wskazać również należy, że wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. prowadzi

119 do wniosku, że wydane na podstawie tego przepisu postanowienie prowadzi

120 do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, gdy spełnione są łącznie trzy przesłanki: termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął; weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego; stwierdzenie przez organ podatkowy, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania opiera się na, co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach (por. wyrok NSA

121 z 23 kwietnia 2018 r., I FSK 255/17).

122 Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd podkreśla, że wstępnym zatem wymogiem przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. jest okoliczność, aby termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął.

123 Sąd wskazuje ponadto, że ustanowiony w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. termin

124 ma charakter materialnoprawny. Jego upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości. Materialnoprawny charakter terminu określonego

125 w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oznacza także, że po jego upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Przedłużanie terminu, który upłynął jest bezskuteczne

126 (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2001 r., III SA 2803/99, Przegląd Podatkowy z 2001 r. nr 10, s. 63).

127 Dodatkowo należy wskazać, że orzekając o przedłużeniu terminu zwrotu podatku na kolejny okres, tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie, organ podatkowy (a zatem i Sąd administracyjny) - obowiązany jest zbadać ciągłość dotychczasowego przedłużania tego terminu, a ustalenia w tym zakresie powinny zostać przedstawione w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Ustalenia takie są niezbędne dla wykazania, że dopuszczalne jest (skuteczne prawnie) kolejne przedłużenie terminu zwrotu, bowiem – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku

128 z dnia 23 kwietnia 2018 r., I FSK 255/17– "próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać".

129 Należy zatem stwierdzić, że już pierwsze postanowienia organów,

130 tj. ww. postanowienie Naczelnika US z [...] lutego 2019 r. utrzymane w mocy przez ww. postanowienie Dyrektora Izby z [...] maja 2019 r. – w przedmiocie przedłużenia termin zwrotu do [...] lipca 2019 r. - zostały uchylone ww. prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego i tym samym usunięte z obrotu prawnego. Tym samym

131 nie wywołały skutku przedłużenia terminu zwrotu na kolejny okres. Z tego powodu zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby z dnia [...] sierpnia 2019 r. i poprzedzające

132 je postanowienie Naczelnika US z dnia [...] maja 2019 r. zostały wydane

133 z naruszeniem przepisu prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u., w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Na tej podstawie Sąd orzekający uznał,

134 że zaskarżone postanowienie narusza prawo, albowiem w sprawie przedłużenia terminu zwrotu VAT za listopad 2018 r. nie zachowano nieprzerwanego ciągu przedłużeń terminu liczonego najpóźniej do dnia przewidzianego na dokonanie zwrotu, z tym dniem włącznie.

135 W konsekwencji, wobec faktu, że ww. termin zwrotu w dniu jego upływu,

136 tj. [...] lutego 2019 r. nie został skutecznie przedłużony, kolejne postanowienie

137 o przedłużeniu terminu zwrotu VAT za listopad 2018 r. obarczone jest wadą prawną powodującą jego bezskuteczność. Okoliczność ta dotyczy więc postanowienia z dnia [...] maja 2019 r. utrzymanego w mocy zaskarżonym postanowieniem z dnia

138 [...] sierpnia 2019 r. Jak wynika z powyższego, nie można bowiem przedłużyć terminu, który już upłynął.

139 W tej sytuacji merytoryczną ocenę dalszych zarzutów skargi wypada uznać

140 za zbędną.

141 Jednocześnie, dalsze prowadzenie postępowania w kwestii zasadności zwrotu Skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów

142 i usług za listopad 2018 r. należy uznać za bezprzedmiotowe w rozumieniu

143 art. 208 O.p., co stanowi podstawę do umorzenia postępowania.

144 Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i § 3 w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 j.t. ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), orzekł jak w sentencji jednocześnie umarzając postępowanie administracyjne.

145 O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 w zw. z § 4 P.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia

146 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego

147 w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1687). Koszty obejmują uiszczony wpis sądowy ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa ([...] zł).

148 Przywołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne

149 są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl., jeżeli nie wskazano inaczej.