Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 21 września 2011 r., I SA/Lu 289/11

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 21 września 2011 r., I SA/Lu 289/11

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 września 2011 r. sprawy ze skargi "A" spółka jawna z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz spółki jawnej "A" z siedzibą w Ł. kwotę [...] złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

2 Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Celnej (dalej - DIC) po rozpatrzeniu odwołania A (dalej - skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (dalej - NUC) z dnia [...]

3 o określeniu skarżącemu zobowiązania w kwocie 9.616,00 zł w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki LAND ROVER DISCOVERY, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

4 W uzasadnieniu wskazał, że postanowieniem z dnia [...]. NUC wszczął postępowanie podatkowe w sprawie skarżącemu określenia zobowiązania

5 w zakresie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki LAND ROVER DISCOVERY o numerze nadwozia

6 [...].

7 W wyniku przeprowadzonego postępowania, na podstawie analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego NUC ustalił, że skarżący w dniu

8 [...]. dokonał zakupu w/w samochodu nie składając przy tym deklaracji

9 uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego dotyczącej nabytego samochodu

10 i nie uiszczając wpłaty należnego z tego tytułu podatku akcyzowego. Przedmiotowy

11 pojazd został zarejestrowany na terytorium kraju przez Starostę w dniu [...]. jako samochód ciężarowy.

12 Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o unieważnienie decyzji NUC. W odwołaniu skarżący podniósł, iż NUC błędnie

13 zakwalifikował nabyty przez nią wewnątrzwspólnotowo pojazd do kodu CN 8703, a

14 nie jak powinien to zrobić - do kodu CN 8704. Zdaniem skarżącego, NUC nie

15 powinien był opierać się na piśmie firmy "B" sp. z o.o. w W.

16 Generalnego Importera Jaguar i Land Rover, z którego wynika, iż wskazany pojazd

17 został wyprodukowany jako samochód osobowy kombi, ponieważ ten pojazd został

18 sprzedany i po raz pierwszy zarejestrowany w Holandii jako samochód ciężarowy.

19 Skarżący zarzucił NUC, że niedokładnie i nierzetelnie zebrał, jak i ocenił materiał

20 dowodowy, gdyż jej zdaniem, zarówno w Holandii jak i w Polsce w/w pojazd był

21 przeznaczony wyłącznie do przewozu towarów, a nie osób co ewidentnie kwalifikuje

22 go do kodu CN 8704.

23 DIC nie zgodził się z zarzutami odwołania.

24 Wskazał na przepisy art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 ustawy

25 z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.,

26 dalej - u.p.a.) w związku z brzmieniem poz. 59 Załącznika nr 1 do tej ustawy i

27 stwierdził, iż samochody osobowe niezarejestrowane na terenie kraju, zgodnie z

28 przepisami o ruchu drogowym, zarówno nowe jak i używane (niezależnie od tego,

29 czy zostały wyprodukowane w kraju, czy przywiezione z innych Państw

30 Członkowskich Unii Europejskiej lub krajów trzecich) podlegają akcyzie. Podatnikami

31 od samochodów osobowych są importerzy i podmioty dokonujące nabycia

32 wewnątrzwspólnotowego, natomiast obowiązek podatkowy w akcyzie od

33 samochodów osobowych powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania

34 samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji

35 na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podmioty dokonujące

36 nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, niezarejestrowanych na

37 terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po

38 przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego

39 naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia

40 wewnątrzwspólnotowego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą

41 rejestracji tego pojazdu w kraju. Zgodnie z wykazem wyrobów akcyzowych zawartym

42 w załączniku nr 1 do u.p.a., samochody osobowe klasyfikowane do kodu CN 8703 tj.

43 pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do

44 przewozu osób (inne niż te objęte poz. 8702), włącznie z samochodami osobowo-

45 towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, podlegają akcyzie. Następnie

46 OIC podał, że podstawie art. 3 ust. 2 u.p.a., do celów poboru akcyzy i obowiązku

47 oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie nabyciu

48 wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie

49 odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze CN, zgodną z rozporządzeniem Rady

50 (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej

51 i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.WE L 256 z 7 września 1987r., ze zm.: Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. .2 str. 382 ze zm.). Zgodnie Nomenklaturą CN, wprowadzoną w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniającym załącznik I rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.WE L nr 281 z dnia 30 października 2003 r.), klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej między innymi z jego budowy i wyposażenia, przy czym grupowanie tych pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego nie może mieć znaczenia dla ustalenia kodu CN, co oznacza, że w obowiązującym stanie prawnym dany pojazd może być równocześnie zarejestrowany i uznawany za ciężarowy zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym i jednocześnie może być dla celów poboru akcyzy zakwalifikowany jako samochód osobowy zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym.

52 DIC podkreślił, że taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie oraz, że

53 zgodnie z Taryfą Celną pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne

54 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-

55 towarowymi (kombi) są klasyfikowane do kodu 8703. Do kodu 8704 klasyfikowane są pojazdy mechaniczne - między innymi zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, ciężarówki wyposażone w różnorodne urządzenia.

56 Dalej DIC podniósł, że zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej

57 Wspólnot Europejskich pozycja 8703 Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy

58 mechaniczne 'przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte

59 pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz

60 samochodami wyścigowymi obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy

61 mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Pozycja ta

62 obejmuje również samochody typu pickup oraz typu van (z wyjątkami). Pojazdy te

63 służą zasadniczo do przewozu osób, tzn. podstawowym, najważniejszym, ale nie

64 jedynym ich przeznaczeniem jest przewóz osób, ponieważ samochodami tymi

65 (kwalifikowanymi do pozycji 8703) można przewozić również towary.

66 DIC zauważył, że kryterium rozstrzygającym o zastosowaniu klasyfikacji taryfowej

67 w przypadku pojazdów samochodowych, zgodnie z obowiązującą Nomenklaturą CN,

68 są cechy zewnętrzne np. brak okien, tapicerka, punkty mocowania przewożonego

69 towaru. O wyborze właściwej pozycji decyduje zatem główna funkcja pojazdu, której

70 pełnienie wynika między innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia.

71 Nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej (dopuszczanie

72 do ruchu drogowego, wydawanie świadectw homologacji, sporządzanie opinii

73 technicznych itp.), wynikające z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji

74 może odbiegać od sformułowań użytych w Nomenklaturze Scalonej Taryfy Celnej.

75 Jednak grupowanie pojazdów w świetle przepisów ruchu drogowego nie może mieć

76 znaczenia dla ustalenia ich kodu CN. Również nazwa handlowa towaru również nie

77 uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN.

78 DIC powołał się także na uregulowania ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o

79 ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r. Nr 108 poz. 908 ze zm. dalej - u.p.r.d.) wskazując

80 na to, że ani badania techniczne ani ich nazewnictwo nie może mieć wpływu na

81 ocenę przeznaczenia pojazdu w świetle przepisów podatkowych.

82 Końcowo OIC stwierdził, że biorąc pod uwagę powołane regulacje i zebrany w

83 sprawie materiał dowodowy oraz argumenty skarżącego, samochód marki LAND

84 ROVER DISCOVERY jest samochodem osobowym. Odnosząc się do przedłożonego przez skarżącego zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...]., podał, że dokument ten ma moc wiążącą jedynie w stosunku do stanu technicznego pojazdu, pod kątem spełniania warunków określonych wart. 66 u.p.r.d.

85 W ocenie DIC, znajdujące się w aktach sprawy dokumenty potwierdzające, że

86 przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym mogą być brane pod uwagę

87 jedynie w odniesieniu do sposobu jego wykorzystania, tj. przewożenia towarów na

88 własny użytek, a nie w odniesieniu do konstrukcji pojazdu, która zgodnie z

89 postanowieniami Taryfy Celnej jest typowa dla samochodów osobowych, które

90 podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

91 Na powyższą decyzję skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu

92 Administracyjnego w Lublinie, w której wniósł o jej uchylenie, uchylenie

93 poprzedzającej ją decyzji NUC z dnia [...]. oraz o umorzenie

94 postępowania. Jednocześnie wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania

95 wywołanych wniesieniem niniejszej skargi oraz, w wypadku nie uchylenia

96 zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji oraz nie

97 umorzenia postępowania w sprawie, zobowiązanie organów podatkowych o

98 wystąpienie do Holenderskiego Wydziału Komunikacji ROW o przekazanie pełnej

99 informacji o pojeździe.

100 Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie:

101 1) art. 80 ust. 1, art. 80 ust. 2 pkt. 2, 80 ust. 3 pkt. 3, 81 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt. 5,

102 art. 3 ust. 2, oraz art. 2 pkt. 1, Załącznik nr 1 poz. nr 59 u.p.a. poprzez błędne uznanie, iż przedmiotowy samochód podlega akcyzie a na skarżącym ciąży

103 obowiązek podatkowy, błędną klasyfikację samochodu marki LAND ROVER

104 DISCOVERY o numerze nadwozia [...] jako wyrobu akcyzowego,

105 co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania, iż z chwilą nabycia pojazdu

106 powstał obowiązek zapłaty podatku akcyzowego;

107 2) art. 187 ust. 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej (dalej - O.p.) poprzez

108 niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego, błąd w ustaleniach

109 faktycznych oraz wybiórczą ocenę materiału dowodowego,

110 3) art. 194 O.p. poprzez pominięcie dowodów z dokumentów urzędowych,

111 4) art. 210 § 4 O.p. poprzez niedostateczne uzasadnienie decyzji.

112 art. 210 § 1 pkt. 4 O.p. poprzez nieprecyzyjne wskazanie podstawy prawnej

113 decyzji.

114 W uzasadnieniu skargi, skarżący stwierdził, iż organy podatkowe dokonały

115 błędnej klasyfikacji sprowadzonego przez niego samochodu marki LAND ROVER

116 DISCOVERY jako wyrobu akcyzowego, co w konsekwencji doprowadziło do

117 błędnego uznania, iż z chwilą nabycia pojazdu powstał obowiązek zapłaty podatku

118 akcyzowego. Powołując się na przepisy u.p.a., skarżący podniósł, że DIC w ślad za

119 NUC dokonał błędnej klasyfikacji pojazdu, gdyż nie wziął pod uwagę, że NUC nie

120 wykazał, że w/w pojazd rzeczywiście zasadniczo służy do przewozu osób. Zdaniem

121 skarżącego, NUC, wbrew wyjaśnieniom do Taryfy Celnej, zakwalifikował

122 przedmiotowy pojazd jako objęty kodem 8703 zamiast 8704. Samochód LAND

123 ROVER DISCOVERY nie posiada bowiem cech charakterystycznych dla pojazdów

124 objętych pozycją 8703:

125 - brak w pojeździe stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym, stałych

126 punktów kotwiących i wyposażenia do zainstalowania siedzeń i wyposażenia

127 zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowców i przestrzeni

128 siedzeń pasażerów (wyjaśnienia do Taryfy Celnej pozycja 8703 - a),

129 - brak w pojeździe tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli - blacha w kolorze

130 nadwozia od wewnętrznej strony wybita wykładziną (b),

131 brak przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na

132 bocznych panelach (c),

133 - w pojeździe występuje stały (oryginalny) panelI przegroda pomiędzy

134 przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną (d);

135 - całe wnętrze samochodu nie jest wyposażone w sposób kojarzony z częścią

136 pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie,

137 popielniczki) (e).

138 W ocenie skarżącego, przedmiotowy pojazd natomiast spełnia wszystkie kryteria

139 kwalifikujące go do pozycji 8704, gdyż

140 - brak w nim wyposażenia zabezpieczającego (pasów bezpieczeństwa lub

141 punktów do ich zamocowania) oraz wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu

142 przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej pojazdu (wyjaśnienia do Taryfy celnej

143 pozycja 8704 a);

144 - w pojeździe jest oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna

145 przestrzeń tylna do przewozu towarów (b);

146 - brak okien na bokach pojazdu na wysokości przestrzeni tylnej towarów;

147 obecność drzwi z tyłu pojazdu przeznaczonych do załadunku i rozładunku (c);

148 - jest zamontowany na stale oryginalny panel/przegroda pomiędzy częścią dla

149 kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną (d);

150 brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią

151 pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie,

152 popielniczki)

153 Skarżący podał, że podniesione powyżej okoliczności (właściwości i cechy

154 pojazdu) znajdują potwierdzenie w dokumentach w aktach sprawy, w tym

155 dokumentacji fotograficznej. Nie biorąc pod uwagę tych dokumentów, OIC naruszył

156 art. 187 oraz 191 O.p. poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału

157 dowodowego, błąd w ustaleniach faktycznych oraz wybiórczą ocenę materiału

158 dowodowego. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, zwłaszcza

159 dokumentacji fotograficznej wprost wynika, że przedmiotowy pojazd głównie służy do

160 przewozu towarów, posiada wszelkie cechy określone w wyjaśnieniach do taryfy

161 celnej kwalifikujące do kategorii 8704 natomiast nie posiada cech, które umożliwiałby

162 zaliczenie go do pozycji 8703. Zdaniem skarżącego, OIC naruszył także art. 194 O.p.

163 poprzez pominięcie dowodów z dokumentów urzędowych - dowodu rejestracyjnego

164 pojazdu, w którym został on zaklasyfikowany jako samochód ciężarowy. Ponadto,

165 organ w sposób niekonsekwentny uznał za znaczące stanowisko "B" Sp. z o.

166 o. w W. Generalnego Importera Jaguar i Land Rover, z którego wynika, że

167 wskazany pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy kombi wskazując

168 jednocześnie, że nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej, wynikające z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji może odbiegać od sformułowań użytych w Nomenklaturze Scalonej Taryfy Celnej.

169 Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem OIC, że znajdujące się w aktach sprawy

170 dokumenty złożone przez skarżącego wskazujące że pojazd jest samochodem

171 ciężarowym mogą być brane pod uwagę jedynie w odniesieniu do sposobu jego

172 wykorzystania tj. przewożenia towarów na własny użytek - przeciwnie świadczą

173 zarówno o konstrukcji pojazdu jak i wykorzystaniu - tj. głównym przeznaczeniu

174 (zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy Celnej).

175 Zarzucając naruszenie art. 210 § 4 O.p., skarżący podniósł, że OIC pominął

176 wskazania konkretnych cech przedmiotowego pojazdu, które w jego ocenie

177 umożliwiają kwalifikację pod pozycją 8703.

178 Z ostrożności, skarżący zauważył, że Noty wyjaśniające do Nomenklatury

179 Scalonej Wspólnot Europejskich określają pozycję 8703, która obejmuje: pojazdy

180 wielofunkcyjne takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby

181 jak i towary; typu pickup, posiadające zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i

182 tworzone przez dwie oddzielne przestrzenie, zamkniętą kabinę do przewozu osób i

183 otwartą lub zakrytą powierzchnię do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy

184 mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość

185 podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu

186 osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Przedmiotowy pojazd

187 ewentualnie mógłby się mieścić w kategorii pojazdów pickup, gdyby jednocześnie

188 spełniałby warunek techniczny długości podłogi powierzchni do transportu towaru.

189 W odpowiedzi na skargę, OIC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko

190 zawarte w zaskarżonej decyzji.

191 Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

192 Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja wydana została

193 z naruszeniem przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na

194 wynik sprawy.

195 Zgodnie z art. 2 pkt 1 u.p.a., przez pojęcie wyrobu akcyzowego rozumie się

196 wyroby podlegające akcyzie wymienione w załączniku nr 1 do ustawy. W pozycji 59

197 w/w. załącznika zostały wymienione samochody osobowe - pojazdy samochodowe i

198 inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W

199 myśl art. 80 ust. 1 u.p.a., akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane

200 na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym a na zasadzie art. 80

201 ust. 2 u.p.a., podatnikami akcyzy od samochodów są: 1) podmioty dokonujące każdej

202 sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium

203 kraju; 2) importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego.

204 Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje zaś przypadku

205 nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania

206 samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji

207 na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym ( art. 80 ust. 3 pkt 3

208 u.p.a.). Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów

209 osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu

210 drogowym, są obowiązane: 1) po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację

211 uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od

212 dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego; 2) dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z

213 chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju ( art. 81 ust.1 u.p.a.). Przy czym, mając na

214 uwadze treść art. 2 pkt 11 u.p.a., istotne znaczenie dla powstania obowiązku

215 podatkowego ma moment przemieszczenia wyrobu akcyzowego na terytorium kraju.

216 Przytoczone wyżej przepisy prawa materialnego determinowały treść ustaleń

217 faktycznych sprawy co do faktu powstania obowiązku podatkowego w akcyzie z

218 tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego,

219 W sprawie niniejszej sporne jest, czy organy podatkowe w sposób zgodny z

220 prawem przyjęły, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego samochód

221 LAND ROVER DISCOVERY zaliczyć należy do kategorii pojazdów określonych pod

222 poz. 59 wymienionego załącznika, co w konsekwencji czyni z niego wyrób akcyzowy

223 i daje podstawę do jego opodatkowania tym podatkiem w myśl powołanych

224 przepisów prawa materialnego.

225 Aby zbadać prawidłowość wydanej w tym przedmiocie zaskarżonej decyzji w

226 pierwszej kolejności należy ocenić, czy OIC przeprowadził postępowanie zgodnie z

227 przepisami O.p., bowiem tylko prawidłowo przeprowadzone postępowanie

228 podatkowe może stać się podstawą ustaleń pozwalających na zastosowanie

229 właściwych prżepisów materialnoprawnych.

230 Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, OIC większą jego część poświęcił

231 na przytoczenie przepisów prawa i ich wykładnię. W uzasadnieniu brak jest

232 natomiast ustaleń, które powinny się tam znaleźć, aby stwierdzić było można, na

233 podstawie jakich dowodów organ odwoławczy oparł swoje rozstrzygnięcie a które

234 uznał za nieistotne i dlaczego. W zaskarżonej decyzji stwierdził jedynie, że

235 grupowanie pojazdów w świetle przepisów ruchu drogowego ani ich nazwa handlowa

236 nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CNo Podobnie, nie mogą mieć

237 wpływu dla takiego ustalenia badania techniczne wykonywane na podstawie

238 przepisów u.p.r.d. Dlatego, odnosząc się do przedłożonego przez skarżącego

239 zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia [...], podał, że dokument ten ma moc wiążącą jedynie w stosunku do

240 stanu technicznego pojazdu, pod kątem spełniania warunków określonych wart. 66

241 u.p.r.d. Poza tym, DIC stwierdził, że znajdujące się w aktach sprawy dokumenty

242 potwierdzające, że przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym mogą być

243 brane pod uwagę jedynie w odniesieniu do sposobu jego wykorzystania, tj.

244 przewożenia towarów na własny użytek, a nie w odniesieniu do konstrukcji pojazdu,

245 która zgodnie z postanowieniami Taryfy Celnej jest typowa dla samochodów

246 osobowych, które podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Takie ogólne

247 stwierdzenie organu, bez powołania się na konkretne dowody nie pozwala na

248 kontrolę prawidłowości rozstrzygnięcia. Organ również nie odniósł się w ogóle do

249 precyzyjnych zarzutów odwołania, w których skarżący powołując się m.in. na

250 Wyjaśnienia do Taryfy Celnej wskazywał, że sprowadzony przez niego samochód

251 należy zakwalifikować do kodu 8704 i dlaczego.

252 Zgodnie z unormowaną wart. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, organy

253 podatkowe mają obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia

254 stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z zasady tej

255 wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności

256 faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej

257 rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do prawidłowego zastosowania przepisu

258 prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia

259 sprawy, organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są

260 istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego mogących mieć w sprawie

261 zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody

262 będą pomocne w ustaleniu tych faktów oraz przeprowadzić te dowody z urzędu oraz

263 inne dowody wnioskowane przez stronę. Zebrane dowody mogą być ze sobą

264 sprzeczne. W takim wypadku organ nie może ograniczyć się do wyboru jednego z

265 tych dowodów, lecz musi uzasadnić, dlaczego drugiemu dowodowi nie dał wiary.

266 Brak przekonującej argumentacji spowoduje, że ustalenia zostaną uznane za

267 dowolne i sprzeczne z zasadami określonymi wart. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i

268 art. 191 O.p. W myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany w sposób

269 wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy (por. wyrok WSA w

270 Lublinie z dnia 16 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 7/11, pub! strony internetowe:

271 www.orzeczenia.nsa.gov.pl ).

272 Podkreślenia także wymaga, że zgodnie z art. 127 O.p., postępowanie podatkowe

273 jest dwuinstancyjne. Zasada dwuinstancyjności wyraża prawo podatnika do

274 rozstrzygnięcia sprawy dwukrotnie, w dwóch organach, z których organ odwoławczy

275 kontroluje poprzez wydanie decyzji decyzję organu pierwszej instancji.

276 Dwuinstancyjność postępowania jest wyrazem prawa do obrony. Organy

277 odwoławcze działają tak jak organy pierwszej instancji, czyli przeprowadzają

278 postępowanie i wydają powtórnie decyzję w tej samej sprawie. Zgodnie z zasadą

279 dwuinstancyjności, organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i orzec

280 w sprawie rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji. Organ ten nie może

281 zatem ograniczyć się tylko do kontroli decyzji czy też rozpatrzenia zasadności

282 argumentów organu pierwszej instancji (wyrok NSA z dnia 22 marca 1996 r., SAlWr

283 1996/95, aNSA 1997, nr 1, poz. 35). Istotą dwuinstancyjności jest zatem wydanie

284 rozstrzygnięcia merytorycznego, a nie jedynie formalna kontrola decyzji (wyrok NSA

285 z dnia 6 czerwca 1997 r., III SA 515/96, "Wspólnota" 1997, nr 45, poz. 26). Uznaje

286 się, iż dla realizacji zasady dwuinstancyjności postępowania konieczne jest, by

287 rozstrzygnięcia w obu instancjach zostały poprzedzone przeprowadzeniem przez

288 każdy z organów postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których

289 postępowanie to jest prowadzone (wyrok NSA z dnia 12 listopada 1992 r., V SA

290 721/92, aNSA 1992, nr 3-4, poz. 95). Z orzeczeń tych wynika zatem, że istotą

291 dwuinstancyjności jest nie tylko kontrola pierwszej instancji przez drugą, lecz

292 dwukrotne rozstrzygnięcie tej samej sprawy (por. Dzwonkowski Henryk, Huchla

293 Andrzej, Kosikowski Cezary, Komentarz do art. 127 ustawy - Ordynacja podatkowa

294 ABC 2003, wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r., II FSK 658/08, publ. wlw strony

295 intern.). W postępowaniu przed organem odwoławczym obowiązują wszystkie

296 zasady ogólne postępowania podatkowego, jak również stanowiące ich rozwinięcie,

297 szczegółowe przepisy regulujące zasady i tryb prowadzenia postępowania

298 dowodowego przed organem pierwszej instancji (wyrok WSA w Lubinie z dnia 29

299 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 199/09, publ. w/w strony intern.).

300 W wyroku z dnia 30 marca 2004 r., FSK 169/04 (publ. j.w.), Naczelny Sąd

301 Administracyjny stwierdził, że sąd administracyjny stwierdzając naruszenie zasady

302 dwuinstancyjności postępowania administracyjnego nie może uznać tej okoliczności

303 za nieistotną.

304 W rozpatrywanej sprawie OIC naruszył zasadę, o której mowa wyżej.

305 Trafnie wskazały organy podatkowe, iż zgodnie z obowiązującą w 2008 roku

306 Nomenklaturą CN, wprowadzoną w życie rozporządzeniem Komisji nr 1789/2003 z

307 dnia 11 września 2003 r., klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych zależna

308 jest od ich cech zewnętrznych oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej z jego

309 budowy i wyposażenia. Jednak ta okoliczność wymagała jednoznacznego ustalenia

310 cech zewnętrznych oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej z jego budowy i

311 wyposażenia w dniu powstania obowiązku podatkowego.

312 Sąd podziela pogląd organów podatkowych, iż dla określenia towaru jako

313 akcyzowego nie ma znaczenia treść badania technicznego oraz treść wpisu w

314 dowodzie rejestracyjnym, jako że dane te są istotne dla innych potrzeb. Nie zmienia

315 to faktu, iż organ podatkowy w ogóle nie odniósł się do zebranego materiału

316 dowodowego ani zarzutów skarżącego zawartych w odwołaniu.

317 Szczegółowa odpowiedź OIC na zarzuty skarżącego jest o tyle istotna, że zarzuty

318 te dotyczą tych cech samochodu, które w ocenie strony powodują, że powinien on

319 zostać uznany za samochód ciężarowy w świetle Wyjaśnień do Taryfy Celnej.

320 Jak wyżej była mowa, zgodnie regulacjami Taryfy Celnej, klasyfikacja taryfowa

321 pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych, oraz głównej

322 funkcji pojazdu wynikającej między innymi jego budowy i wyposażenia (kryterium

323 klasyfikacji taryfowej w przypadku pojazdów samochodowych są takie cechy

324 zewnętrzne, jak np.: brak okien, tapicerka, punkty mocowania przewożonego towaru;

325 o wyborze właściwej pozycji decyduje główna funkcja pojazdu, która wynika między

326 innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia). W kontekście istoty sporu

327 wskazać należy, że w Taryfie Celnej w pozycji 8703 klasyfikowane są pojazdy

328 samochodowe i pozostałej pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do

329 przewozu osób włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi), zaś w

330 pozycji 8704 pojazdy do transportu towarowego. Ta ostatnia obejmuje między innymi

331 zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o

332 nadwoziu zanikniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju,

333 ciężarówki wyposażone do automatycznego wyładunku, cysterny, ciężarówki

334 chłodnie i izotermiczne itp. Klasyfikacja pewnych pojazdów (wielozadaniowych) do tej

335 pozycji zdeterminowana jest ich cechami, które wskazują na to, iż przeznaczone są

336 one głównie do przewozu towarów, jak również i na to, że ich zasadniczą funkcją nie

337 jest przewóz osób, tak jak w odniesieniu do pojazdów klasyfikowanych do pozycji

338 8703 - np. siedzenia - ławki bez wyposażenia ich w pasy bezpieczeństwa lub w

339 punkty do ich mocowania; brak wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu

340 przeznaczoną dla pasażerów; brak okien na bokach pojazdu; zamontowany na stałe

341 panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu

342 a częścią tylną; brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony

343 z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie,

344 popielniczki) (por. Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot

345 Europejskich).

346 W zarzutach odwołania skarżący powołując się właśnie na przedstawione

347 regulacje uzasadniał, dlaczego w jego ocenie, samochód LAND ROVER

348 DISCOVERY powinien być zaliczony do grupowania 8703.

349 Ponownie rozstrzygając sprawę, organ odwoławczy przeprowadzi postępowanie

350 zgodnie z zasadą określona wart. 127 O.p. a także przepisami art. 122, art. 187 § 1 i

351 art. 191. Wydając natomiast decyzję i sporządzając jej uzasadnienie, nie zapomni o

352 treści art. 210 § 4 O.p.

353 Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia

354 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

355 Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a."), orzeczono jak w sentencji. Zakres, w

356 jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152

357 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w

358 związku z art. 205 p.p.s.a.