Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 30 lipca 2020 r., I SA/Go 704/19

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 30 lipca 2020 r., I SA/Go 704/19

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Asesor WSA Damian Bronowicki (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Katarzyna Grycuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 lipca 2020 r. sprawy ze skargi E spółka z o.o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia [...] roku nr [...], w całości. 2. Zasądza na rzecz E spółka z o.o. od Samorządowego Kolegium Odwoławczego kwotę 8516 (osiem tysięcy pięćset szesnaście) złotych tytułem zwrotu części kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Decyzją z [...] sierpnia 2019 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z [...] grudnia 2018 r. określającą E. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 309.869 zł.

3 Z uzasadnienia decyzji SKO wynikał następujący stan sprawy: Wójt Gminy ww. decyzją z [...] grudnia 2018 r. prowadził postępowanie podatkowe dotyczące opodatkowania gruntów zarządzanych przez Państwowe Gospodarstwo Leśne - Lasy Państwowe (Nadleśnictwo [...]) zlokalizowanych na terenie gminy, na których posadowione zostały (oraz przez które przebiegały) w 2014 r. należące do Spółki linie elektroenergetyczne. W ramach zebranych materiałów znalazły się m.in. właściwe dla 2014 r. - potwierdzone za zgodność z oryginałem kopie trzech umów wykonawczych zawartych w dniu [...] listopada 2012 r. pomiędzy Nadleśnictwem a E. sp. z o.o., sporządzony przez Nadleśnictwo wykaz gruntów położonych w gminie, na których znajdowały się w 2014 r. linie elektroenergetyczne, wypisy z ewidencji gruntów znajdujących się w zarządzie Nadleśnictwa na których posadowiono (bądź przez które przebiegała) infrastruktura elektroenergetyczna, pismo Nadleśnictwa z dnia [...].06.2016 r. (pismo, w którym Nadleśnictwo wskazywało, że nie zawierało umów innych aniżeli Wykonawczych), wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie II FSK 1524/17 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. w sprawie I SA/Go 34/18.

4 W swojej decyzji organ I instancji podał m.in., że charakter prawny Umów Wykonawczych łączących Spółkę z Nadleśnictwem i jego konsekwencje dla określenia podmiotu podatku w 2014 roku był przedmiotem badania w prawomocnych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 23 października 2017 r. w sprawie II FSK 1524/17), a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. (wyrok z dnia 15 marca 2018 r. w sprawie I SA/Go 34/18). Drugim z powołanych wyroków Sąd uchylił m.in. decyzję organu I instancji z dnia [...] lipca 2016 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości Nadleśnictwa za rok 2014 i umorzył postępowanie podatkowe.

5 Zgodnie z uzasadnieniem ww. wyroku na mocy umowy wykonawczej sporne grunty znalazły się w posiadaniu zakładu energetycznego. Wójt Gminy podkreślił, że skoro w wyżej przywołanych prawomocnych orzeczeniach stwierdzono, iż wobec treści zawartych umów wykonawczych obowiązek podatkowy w 2014 r. nie ciążył na Nadleśnictwie lecz zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.) – zwanej dalej " u.p.o.l.", na zakładzie energetycznym, to w odniesieniu do gruntów objętych treścią umów wykonawczych - uwzględniając treść tych rozstrzygnięć - organ I instancji jest zobligowany prowadzić postępowanie wobec posiadacza gruntów - zakładu energetycznego.

6 Biorąc powyższe pod uwagę organ I instancji uznał, że Umowy Wykonawcze stanowiły podstawę do wykonywania wszelkich czynności w stosunku do gruntów zarządzanych przez Nadleśnictwo. Na mocy tych umów Spółka korzystała w 2014 r. z gruntów swobodnie je eksploatując w celu przesyłania energii za pomocą znajdujących się na nich linii energetycznych. Skoro więc Umowy Wykonawcze zostały zawarte przez Spółkę z właścicielem gruntów, a na ich mocy zostało przeniesione posiadanie, organ podatkowy uznał, że Umowy Wykonawcze stanowią umowy, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l.

7 Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając swoje stanowisko wskazało, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W świetle art. 170 P.p.s.a orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Ratio legis art. 170 P.p.s.a. polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy.

8 Kolegium wskazało, że nie podziela stanowiska zawartego w ww. orzeczeniach. Będąc jednak związanym na podstawie art. 153 i art. 170 P.p.s.a. uznało, że E. Sp. z o.o. prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystuje w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą przez las linią energetyczną i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii, a nadto Spółka jako operator jest zobowiązana utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej. Zatem ww. grunty zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Mając na uwadze wspomniane orzeczenia uznało, że sporne grunty znalazły się w posiadaniu zakładu energetycznego. W konsekwencji powyższego obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2014 r. za grunty pod liniami elektroenergetycznymi ciąży na Spółce.

9 W skardze na powyższą decyzję Spółka zarzuciła:

10 1. Naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

11 a. art. 133 §1 w zw. z art. 7 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2019.900, dalej: Ordynacja podatkowa) w zw. z art. 3 ust. 2 u.p.o.l. poprzez wydanie Decyzji w stosunku do podmiotu niebędącego podatnikiem. Co nastąpiło na skutek uznania Spółki za podatnika w części dotyczącej gruntów pod liniami elektroenergetycznymi pozostającymi w zarządzie Nadleśnictwa, podczas gdy zgodnie z ustawą to Nadleśnictwo jest podatnikiem podatku od nieruchomości od tych gruntów, co spowodowało wydanie Decyzji z rażącym naruszeniem prawa;

12 b. art. 122, art. 124, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i nieuchylenie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO) Decyzji Wójta pomimo braku podjęcia próby wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i brak analizy okoliczności sprawy przez Wójta (m.in. przez rozstrzygnięcie sprawy wyłącznie w oparciu o dokumenty i brak przeprowadzenia oględzin, czy też dowodu z opinii biegłego);

13 c. art. 127 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 153 i art. 170 P.p.a.a w zw. z art. 78 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej (Dz.U. z 1997 r. poz. 483 z późn zm.) poprzez brak zapewnienia Spółce możliwości skutecznego odwołania się od Decyzji Wójta i kompleksowego rozpatrzenia sprawy przez organ II instancji poprzez faktyczne pominięcie analizy okoliczności sprawy I oparcie się w całości na wyroku NSA z dnia 23 października 2017 r. sygn. II FSK 1524/17 oraz wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 marca 2018 r., sygn. I SA/Go 34/18 (dalej: Wyroki), które zapadły sprawie, w której Spółka nie była stroną;

14 d. naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej w sposób rażący poprzez przedstawienie szczątkowego uzasadnienia i podtrzymanie Decyzji Wójta, która również nie zawierała uzasadnienia:

15 i. faktycznego, z którego wynikałoby, w jaki sposób SKO, a wcześniej Organ podatkowy ustalił stan faktyczny sprawy, na którego podstawie zostały wydane decyzje, w szczególności brak jest informacji dot. klasyfikacji działek pod liniami elektroenergetycznymi, co uniemożliwia Spółce skontrolowanie prawidłowości działań organów podatkowy (SKO wydaje się opierać na stwierdzeniu Wójta: "grunty zajęte przez infrastrukturę elektroenergetyczna w większości sklasyfikowane są jako tereny różne oznaczone w ewidencji gruntów symbolem "Tr"" i na tej podstawie podejmuje Decyzję);

16 ii. prawnego, które oparte jest w głównej mierze na powołaniu Wyroków i nie zawiera pogłębionej analizy prawnej w odniesieniu do Indywidualnego stanu faktycznego sprawy. SKO nie odniosło się również do całości argumentacji Spółki, pomijając m.in. zarzut niewłaściwej interpretacji przepisów w zw. z uzasadnieniem ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym, która zawiera wykładnię autentyczną przepisów u.p.o.l. w zakresie opodatkowania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi także w okresie przed 1 stycznia 2019 r.

17 2. Naruszenie prawa materialnego tj.:

18 a. art. 3 ust. 1 pkt 4 ilt. a oraz art. 3 ust. 2 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię i przez to uznanie, że podatnikiem podatku od nieruchomości od gruntów pod liniami elektroenergetycznymi, będących w zarządzie Nadleśnictwa, na których Nadleśnictwo może prowadzić działalność leśną jest Spółka, pomimo braku posiadania tych gruntów i korzystania z nich wyłącznie w ograniczonym zakresie;

19 b. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 39a ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z 2018 r. poz. 2129 z późn. zm.) poprzez uznanie, że za posiadacza w rozumieniu powyższego artykułu można uznać Spółkę, z którą Nadleśnictwo zawarło umowy wykonawcze z dnia [...].11.2012 r. o numerach [...] (dalej: Umowy), na których podstawie Spółka w sposób ograniczony korzystała z gruntów pod liniami elektroenergetycznymi (pozostających w zarządzie Nadleśnictwa), na zasadach analogicznych do służebności przesyłu;

20 c. brak uwzględnienia przy wydawaniu Decyzji art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz.U. poz. 1588; dalej: Nowelizacja) i uzasadnienia do Nowelizacji, które wskazuje, że celem ustawodawcy przed wejściem w życie Nowelizacji było to, aby posadowienie infrastruktury przesyłowej na gruntach nie wpływało na sposób ich opodatkowania

21 W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

22 Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

23 Skarga okazała się zasadna jednak zarzuty skargi okazały się zasadne z innych przyczyn niż wskazane w jej uzasadnieniu.

24 Sąd w całości podziela pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, że na podstawie art. 170 P.p.s.a. organy związane były oceną prawną dokonaną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 16 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Go 34/18 będącego konsekwencją wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2017r. sygn. akt II FSK 1524/17. Zgodnie z tym przepisem orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

25 Sąd zauważa jednak, że 9 grudnia 2019 r., a zatem po wydaniu decyzji przez SKO, Naczelny Sąd Administracyjny podjął następującą uchwałę: "Przedsiębiorca przesyłowy, który zawarł z Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe umowę o ustanowienie służebności przesyłu na gruntach Skarbu Państwa, znajdujących się w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od tych gruntów w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018r." (sygn. akt II FPS 3/19, orzeczenia.nsa.gov.pl).

26 Powyższa uchwała jest uchwała abstrakcyjną, tj. podjętą na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 P.p.s.a., zatem jej celem jest wyjaśnienie przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych.

27 Sentencja powyższego rozstrzygnięcia dotyczy umów o ustanowienie służebności przesyłu, a nie, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, umów wykonawczych. Jednak w ocenie Sądu, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, wykładnia podana w sentencji uchwały nie może być użyteczna w oderwaniu od argumentacji, której jest konsekwencją. Poglądy prawne wyrażane w uzasadnieniu uchwały, które mają bezpośredni związek z wykładnią sformułowaną w jej sentencji, korzystają z ogólnej mocy wiążącej uchwały abstrakcyjnej.

28 Uzasadniając powyższą uchwałę NSA uznał m.in., że "w przypadku posiadania w jakimkolwiek zakresie nieruchomości stanowiącej mienie państwowe nie jest możliwe uznanie za podatnika tego podmiotu, który zawarł umowę z Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe (lub z jednostką organizacyjną Lasów Państwowych), gdyż ten podmiot prawa podatkowego, będący z mocy art. 3 ust. 1 ab initio u.p.o.l. sam podatnikiem jako jednostka organizacyjna, nie został wymieniony w treści art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Wobec tego uregulowania Lasy Państwowe jako samodzielny i wymieniony expressis verbis w ustawie podatnik nie mogą niejako w imieniu Skarbu Państwa "przenosić" obowiązku podatkowego na dalszych posiadaczy nieruchomości będących w ich zarządzie i to bez względu na zakres tego posiadania".

29 NSA wskazał również, że "ustanowienie służebności przesyłu, jak również zawarcie innej umowy dotyczącej korzystania z gruntów z przedsiębiorcą przesyłowym, nie pozbawiają Lasów Państwowych posiadania nieruchomości leśnych niezależnie od zakresu służebności lub treści umowy pozwalającej na zainstalowanie urządzeń przesyłowych i wstęp na grunty leśne w celu ich prawidłowej eksploatacji. U.p.o.l. nie zawiera definicji legalnej pojęcia "posiadania". W orzecznictwie przyjmuje się, że skoro prawodawca posługuje się tym pojęciem na gruncie prawa podatkowego, nie definiując go i nie nadając mu specyficznego znaczenia, to uzasadnione jest sięgnięcie do tej gałęzi prawa, w której ono funkcjonuje, czyli do prawa cywilnego. Jeżeli bowiem ustawa podatkowa w swoich regulacjach posługuje się wyraźnie nazwami instytucji z zakresu prawa rzeczowego, nie definiując ich, pojęciom tym należy przypisać taki sam zakres jak wynikający z k.c. Odnosi się to również do rozróżnienia pomiędzy posiadaniem samoistnym a zależnym oraz posiadaniem służebności, do którego odwołuje się u.p.o.l., określając podmioty będące podatnikami podatku od nieruchomości w art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 861/16, publ. CBOSA i powołane w nim orzecznictwo). Prócz tego w odniesieniu do posiadania, o którym traktuje art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., a wynikającego "z innego tytułu prawnego" niż umowa w orzecznictwie przyjmuje się, że obejmuje on m.in. zarząd, użytkowanie z art. 252 k.c. oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego. Przykładem innego tytułu prawnego posiadania w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jest również przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Ponadto wskazuje się, że ów "inny tytuł prawny" (uprawniający do samodzielnego korzystania z nieruchomości) pochodzić winien także od właściciela lub wynikać z ustawy. Jeżeli zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. jednostki organizacyjne, to przymiot podatnika podatku od nieruchomości posiada również jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, na rzecz której przekazano nieruchomość w trwały zarząd, gdyż jest ona posiadaczem nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 945/10, publ. CBOSA). Jeżeli wobec tego posiadanie w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. dotyczy rzeczywistego władania rzeczą i czerpania korzyści z majątku to dotyczy ono także określonego w u.g.n. trwałego zarządu nieruchomością. Zgodnie zaś z art. 50 u.g.n., do trwałego zarządu w sprawach nieuregulowanych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego o użytkowaniu. Tym samym sprawowany przez Lasy Państwowe trwały zarząd uznać należy za formę posiadania zależnego w rozumieniu k.c. Zgodnie z art. 337 k.c. posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne. W doktrynie (por. J. Ignatowicz, w: Kodeks cywilny. Komentarz, praca zbiorowa, Warszawa 1972, s. 776; t. 5 w Edward Gniewek, Komentarz do art.337 Kodeksu cywilnego, publ. SIP LEX/el 2001; t. 3 w T. A. Filipiak, Komentarz do art.337 Kodeksu cywilnego, publ. SIP LEX/el 2012) oraz orzecznictwie (postanowienie SN z dnia 19 listopada 1993 r., sygn. akt II CRN 130/93, publ. SIP LEX nr 78220; wyroki NSA: z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 1716/10; z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2584/10 oraz z dnia 22 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2447/18; publ. CBOSA) uznaje się, że przepis ten powinien mieć zastosowanie (poprzez analogię) także do posiadaczy zależnych. Również w ich przypadku przekazanie posiadania nie stanowi utraty władztwa nad rzeczą, jeżeli zachowuje się względem rzeczy tak, jak czyniłaby to osoba, której przysługuje prawo podmiotowe, którego treść odpowiada zachowaniu posiadacza zależnego. Nieuzasadnione byłoby w związku z tym wywodzenie odmiennych skutków prawnych z przekazania posiadania zależnego i samoistnego. Wobec tego należy przyjąć, że podatnikiem stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. powinny być Lasy Państwowe niezależnie od treści jakiejkolwiek umowy czy też treści służebności przesyłu oraz zakresu posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę przesyłowego, gdyż poprzez przekazanie nieruchomości w dalsze posiadanie nie tracą one przymiotu posiadacza na podstawie "innego tytułu prawnego", a ponadto są wymienione jako podatnik w art. 3 ust. 2 u.p.o.l."

30 Powyższy pogląd prawny ma bezpośrednim wpływ na sentencję ww. uchwały dlatego niniejszy Sąd jest nim związany. Zgodnie bowiem z treścią art. 269 P.p.s.a jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Oznacza to, że sąd administracyjny nie może w innej rozpatrywanej sprawie odstąpić od oceny wykładni dokonanej w uchwale z jednoczesnym zignorowaniem trybu postępowania określonego w art. 269 P.p.s.a.

31 Sąd w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę podziela pogląd wyrażony w uchwale NSA z 9 grudnia 2019 r. sygn. akt II FPS 3/19 i w związku z tym nie skorzystał z możliwości przedstawienia powstałego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.

32 Podzielenie poglądu wyrażonego w uchwale ma dodatkowe konsekwencje. Polegają one na utracie, wobec Sądu, mocy wiążącej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 16 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Go 34/18.

33 W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 czerwca 2008 r., I FPS 1/08 (orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazano, że "Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpatrywaniu ponownej skargi kasacyjnej obowiązany jest - w związku z art. 269 § 1 p.p.s.a. odstąpić od zastosowania art. 190 p.p.s.a., z uwagi na podjęcie uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów, zawierającej stanowisko dotyczące wykładni prawa, odmienne od wyrażonego w poprzednim wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, do którego to stanowiska zastosował się wojewódzki sąd administracyjny." Uchwała ta odnosi się co prawda do art. 190 P.p.s.a., a nie do art. 170 P.p.s.a. jednak skoro na przeszkodzie dla przyjęcia poglądu prawnego wyrażonego w uchwale składu siedmiu sędziów NSA nie stoi na przeszkodzie art. 190, to tym bardziej nie może stać na przeszkodzie art. 170 P.p.s.a.

34 W uchwale wskazano bowiem, że w przypadku kolizji oceny prawnej zawartej w wyroku NSA, którego dotyczy art. 190 P.p.s.a. z poglądem prawnym wyrażonym w uchwale, wydanej po wydaniu tego wyroku, pierwszeństwo w zastosowaniu należy przyznać poglądowi prawnemu wyrażonemu w uchwale. NSA wskazał, że stanowisko to uzasadnione jest postulatem zapewnienia efektywności kontroli sądowoadministracyjnej.

35 Sąd podziela wyrażoną w orzecznictwie NSA ocenę, że poglądy wyrażone w tezie i w uzasadnieniu uchwały I FPS 1/08 pozwalają na sformułowanie wniosku, że w każdym przypadku, gdy przeciwko rozstrzygnięciu sprawy w sposób zgodny z poglądem prawnym wynikającym z uchwały NSA przemawiałby wynikający z art. 153 czy z art. 170 P.p.s.a. obowiązek uwzględnienia przy rozstrzygnięciu sprawy oceny prawnej wyrażonej w wyroku, który zapadł na wcześniejszych etapach postepowania, należy przyznać pierwszeństwo rozwiązaniu, które będzie uwzględniać treść uchwały podjętej przez NSA oraz uzasadnienie tej uchwały (wyrok NSA z 3 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3176/17, orzeczenia nsa.gov.pl).

36 Ponadto celem art. 170 P.p.s.a. jest m.in, gwarancja zachowania spójności i logiki działania organów państwowych (wyrok NSA z 19.05.1999 r., IV SA 2543/98, LEX nr 48643). Cel ten zostanie w oczywisty sposób wypaczony, jeżeli wspomniane przepisy staną się podstawą orzeczeń rozbijających kształtowaną uchwałami jednolitość orzecznictwa.

37 Dlatego w rozpoznanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uznał, że kontrolując decyzje organów podatkowych obu instancji, pomimo związania na podstawie art. 170 P.p.s.a. wyrokiem z dnia 16 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Go 34/18, będącego konsekwencją wyroku z dnia 23 października 2017r. sygn. akt II FSK 1524/17, ma obowiązek uwzględnić treść uchwały sygn. akt II FPS 3/19 i przez jej pryzmat dokonać oceny, czy w stosunku do wszystkich wskazanych w zaskarżonej decyzji nieruchomości podatnikiem jest E. sp. z o.o.

38 Tym samym za skuteczny należało uznać najdalej idący zarzut skargi. W świetle bowiem przytoczonego wyżej fragmentu uchwały i z przyczyn w nim wskazanych, decyzje organów obu instancji uznające operatora przesyłowego za podatnika podatku od nieruchomości w postaci działek, na których posadowiono linie elektroenergetyczne, znajdujących się w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, są nieprawidłowe. Podatnikiem tym, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., powinny być Lasy Państwowe niezależnie od treści jakiejkolwiek umowy oraz zakresu posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę przesyłowego, gdyż poprzez przekazanie nieruchomości w dalsze posiadanie nie tracą one przymiotu posiadacza na podstawie "innego tytułu prawnego", a ponadto są wymienione jako podatnik w art. 3 ust. 2 u.p.o.l.

39 Uznanie przez Sąd zarzutu skargi o charakterze podmiotowym, idącego najdalej w skutkach procesowych, czyni bezprzedmiotowymi pozostałe jej zarzuty.

40 Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni powyższą argumentację.

41 Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 135 P.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 sentencji.

42 Ponieważ uwzględnienie skargi nastąpiło z uwagi na pogląd prawny wyrażony w uchwale II FPS 3/19, nie znany w dniu składania skargi oraz wywołany nią skutek w postaci utraty mocy wiążącej przez art. 170 P.p.s.a. Sąd uznał za zasadne odstąpienie, na podstawie art. 206 P.p.s.a., od zasądzenia zwrotu części kosztów postępowania. Na zasądzoną kwotę składa się uiszczony wpis od skargi (3.099 zł), opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa (17 zł) oraz połowa wynagrodzenia pełnomocnika reprezentującego stronę skarżącą obliczonego na podstawie § 3 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265) (5400 zł).