Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 18 stycznia 2017 r., I SA/Go 340/16

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 18 stycznia 2017 r., I SA/Go 340/16

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi Z.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę.

Uzasadnienie

2 Skarżący, Z.S., wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 6.226 zł od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz opłaty prolongacyjnej w kwocie 596 zł i odmowy umorzenia zaległości podatkowej w kwocie 9.735,97 zł.

3 Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły w następującym stanie faktycznym sprawy.

4 Decyzją z dnia [...] września 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w kwocie 13.617,00 zł z tytułu sprzedaży wraz z żoną lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że małżonkowie nie złożyli oświadczenia uprawniającego do skorzystania z ulgi meldunkowej.

5 Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] lutego 2015r. uchylił w całości ww. decyzję organu pierwszej instancji i określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 12.257,00 zł.

6 Decyzją z [...] stycznia 2016 r., wydaną po wznowieniu postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję z własną z [...] lutego 2015 r. i określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 10.391,00 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją tegoż organu z [...] kwietnia 2016 r.

7 W wyniku rozpoznania wniosku skarżącego, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] maja 2015r. orzekł o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę na warunkach zaproponowanych przez wnioskodawcę, tj. rozłożył ww. zaległość na 11 rat w wysokości 99,99 zł oraz 12 ostatnią ratę obejmującą pozostałą kwotę do spłaty w wysokości 19.732,11 zł.

8 Wynikający z powyższej decyzji układ ratalny skarżący zrealizował w części dotyczącej terminowego uregulowania 11 rat.

9 Pismem z [...] marca 2016 r. skarżący, powołując się na decyzję z dnia [...] stycznia 2016r., wniósł o zmianę ostatecznej decyzji ratalnej z dnia [...] maja 2015 r. w zakresie ustalenia nowej obniżonej wysokości pozostałej do zapłaty 12 raty z niej wynikającej z zachowaniem dotychczasowego terminu jej płatności przypadającego na [...] maja 2016 r.

10 Decyzją z dnia [...] kwietnia 2016r., Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o zmianie ostatecznej decyzji ratalnej uwzględniając w całości żądanie skarżącego. Następnie pismem z dnia [...] kwietnia 2016 r. skarżący wniósł o zmianę ostatecznej decyzji ratalnej z dnia [...] kwietnia 2016 r. poprzez umorzenie w całości zaległości w kwocie wynikającej z 12 ostatniej raty z terminem płatności [...].05.2016 r. W uzasadnieniu podniósł, że obowiązek zapłaty podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży mieszkania wynikał z błędnych informacji o wymogach koniecznych do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej udzielonych przez pracownika urzędu skarbowego. Również profesjonalny w obrocie nieruchomościami notariusz przy sporządzaniu aktu notarialnego sprzedaży mieszkania nie udzielił żadnego pouczenia ani wskazówek. Dlatego uważa, że nie powinien być pociągnięty do tak daleko idących konsekwencji, bowiem pomimo spełnienia wymogów ustawowych zwolnienia, jedynie z uwagi na niedopełnienie formalne, obciążony został podatkiem. Podkreślił, że sprzedaż mieszkania i kupno drugiego nie było spowodowane chęcią zysku lecz stanem zdrowia żony (zapewnienie spokoju i ciszy), a także koniecznością opieki nad chorą teściową. Z tego też powodu żona skarżącego musiała przejść na wcześniejszą emeryturę, co skutkowało niższymi dochodami. Wskazał, że uzyskiwane wraz z żoną dochody w całości przeznaczane są na bieżące wydatki, w tym leki, spłatę kredytu hipotecznego, kredytu liniowego, karty kredytowe, kredytu z ZFŚS. Stwierdził, że za 21 miesięcy przejdzie na emeryturę, a co za tym idzie jego dochód również się zmniejszy. Dodał, że są w trudnej sytuacji finansowej a brak oszczędności spowodowana jest w głównej mierze problemami zdrowotnymi małżonków. Wskazał, że żona leczy się psychiatrycznie, na ciśnienie, podwyższony cholesterol, alergię, dyskopatię kręgosłupa, które doprowadziły do jej niepełnosprawności i orzeczenia o niej, skarżący zaś leczy się na nadciśnienie, cholesterol, urologicznie, a od 2008 r. na zaćmę i jaskrę.

11 Decyzją z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego zmienił swą decyzję z dnia [...] kwietnia 2016r.

12 i umorzył skarżącemu odsetki za zwłokę w wysokości 6.226,00 zł od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oraz opłatę prolongacyjną w kwocie 596,00 zł, odmawiając jednocześnie umorzenia należności głównej w wysokości 9.735,97 zł.

13 W uzasadnieniu organ wskazał, że sytuacja materialna skarżącego, jakkolwiek trudna, nie zagraża jego egzystencji. Z analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowo-wyjaśniającego wynika, iż małżonkowie S. uzyskują stałe dochody: małżonka skarżącego świadczenie emerytalne w wysokości 2.262,09 zł, skarżący wynagrodzenie ze stosunku pracy w kwocie 2.566,94 zł. Wspólnie zamieszkują w domu jednorodzinnym w zabudowie szeregowej o pow. 111 m², położonym w [...]. Posiadają zadłużenie z tytułu kredytu hipotecznego na rzecz [...] Spółka Akcyjna (obecnie Bank [...] S.A.) rata miesięczna 955,11 zł, zadłużenie z tytułu kart płatniczych - miesięcznie 511,55 zł, pożyczki z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych - 150 zł miesięcznie. Miesięczne wydatki ich gospodarstwa domowego łącznie wynoszą około 4.684,25 zł (w tym znaczną kwotę 1.613,93 zł stanowią raty kredytów), co oznacza, że do dyspozycji pozostają wolne środki w wysokości około 144,78 zł. Dodatkowo, co wynika z przedłożonej dokumentacji, w czerwcu bieżącego roku kończy się spłata pożyczki zakładowej w kwocie 150 zł. W związku z czym, w ocenie organu, środki w łącznej kwocie około 300 zł miesięcznie skarżący może przeznaczać na spłatę zaległości zobowiązania podatkowego wynikającego z 12-tej raty decyzji z dnia [...] kwietnia 2016 r. Organ podniósł przy tym, że spłata innych wierzytelności nie może odbywać się kosztem należności Skarbu Państwa. Dodatkowo zwrócił uwagę, że dopóki istnieje możliwość wyegzekwowania zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie byłoby sprzeczne z szeroko rozumianym interesem publicznym. Terminowe i rzetelne uiszczanie należności do budżetu państwa przez podatników leży w interesie całego społeczeństwa.

14 W odniesieniu zaś do podnoszonych przez skarżącego problemów zdrowotnych występujących zarówno u niego, jak i u jego małżonki organ zwrócił uwagę, że tego typu problemy dotykają znacznej grupy podatników i członków ich rodzin. Trudno zatem je uznać za czynnik na tyle wyjątkowy, by uzasadniał udzielenie szczególnej ulgi jaką jest umorzenie. W przeciwnym bowiem razie organy podatkowe ulgę taką musiałyby stosować niejako obligatoryjnie do większej grupy podatników, co powodowałoby pozaustawowe zwolnienie podatników dotkniętych problemami zdrowotnymi z terminowego i w pełnej wysokości płacenia podatków, co jest nieuzasadnione społecznie i niezgodne z art. 2 Konstytucji RP.

15 W ocenie organu, nie bez znaczenia jest także charakter zobowiązania i okoliczności jego powstania. Jak ustalono, zobowiązanie podatkowe objęte niniejszym postępowaniem powstało wskutek niespełnienia przez skarżącego jednego z dwóch koniecznych warunków do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej tj. pomimo zameldowania w zbywanym lokalu przez okres co najmniej 12 miesięcy, skarżący nie złożył w określonym terminie do organu podatkowego stosownego oświadczenia. Zatem zaległości powstały z przyczyn zależnych od skarżącego. Bez wpływu na powyższe pozostaje argumentacja skarżącego podniesiona we wniosku, że została on wprowadzona w błąd przez pracownika urzędu skarbowego co do spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia z podatku. Z uwagi bowiem na upływ czasu niemożliwe jest jej zweryfikowanie. Okolicznością uzasadniającą umorzenie zaległości podatkowych nie są również twierdzenia, że takich informacji nie otrzymał od notariusza sporządzającego akt notarialny sprzedaży lokalu.

16 Z roszczeniem odszkodowawczym może bowiem skarżący wystąpić na drodze cywilnoprawnej. Jednocześnie organ zauważył, że środki ze zbywanego mieszkania zostały przeznaczone na zakup domu od syna skarżącego – R.S., który nota bene w tym czasie prowadził działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Mógł zatem skarżący od niego oczekiwać zupełnej i wyczerpującej informacji na temat skutków podatkowych dokonywanych przez niego transakcji, tym bardziej, że syn był zameldowany pod wspólnym adresem. Ponadto, jak podkreślił organ, sprawa ulgi meldunkowej była szeroko nagłaśniana w prasie, w mediach, na stronach internetowych Ministerstwa Finansów i gdyby skarżący wykazała choć trochę więcej staranności, to informacje o warunkach skorzystania z ulgi meldunkowej na pewno by pozyskał.

17 Jednocześnie organ wskazał, że zgodnie z przyjętym orzecznictwem sądowym, nie mogą stanowić podstawy do umorzenia zaległości podatkowych okoliczności będące następstwem określonych decyzji gospodarczych. Do takich należy m.in. sprzedaż czy też kupno nieruchomości. Umorzenie zaległości podatkowych z takich powodów oznaczałoby w istocie przerzucenie na społeczeństwo skutków decyzji podejmowanych przez podatnika.

18 Dokonując analizy okoliczności powstania zaległości organ uznał jednocześnie, że doszło w rozpoznawanej sprawie do naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej tj. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W jego ocenie, wcześniejsze podjęcie przez urząd czynności weryfikujących samoobliczenie dokonane przez podatnika pozwoliłoby ograniczyć po jego stronie ciężar finansowy odsetek i w konsekwencji wpłynęłoby na pogłębianie zaufania obywatela do państwa. W rozpoznawanej sprawie tymczasem skutki późnego podjęcia przez organ czynności sprawdzających przerzucone zostały na skarżącego. Dlatego też, za w pełni uzasadnione Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał umorzenie skarżącemu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. oraz opłaty prolongacyjnej, powołując przesłankę interesu publicznego.

19 Od ww. decyzji skarżący wniósł odwołanie, w którym zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 121 Ordynacji podatkowej.

20 W uzasadnieniu, przytaczając orzeczenia sądowe wyjaśniające znaczenie ważnego interesu podatnika, podniósł, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Przyszłe dysponowanie przez starych i schorowanych ludzi wolną kwotą w wysokości 300 zł pozwala na stwierdzenie, że zaspokojenie z tej kwoty zobowiązania podatkowego nie tylko zachwieje podstawami egzystencji małżonków S., ale zburzy je w przypadku dowolnego, nieprzewidzianego zdarzenia np. potrzeba wykupienia leków przy zwykłej infekcji. W ocenie skarżącej, w najbliższej przyszłości zmuszeni będą oni wystąpić do Ośrodka Pomocy Społecznej ponieważ nie będą w stanie samodzielnie funkcjonować.

21 Ponadto skarżący wskazał na wewnętrzną sprzeczność zaskarżonej decyzji. Z jednej bowiem strony organ stwierdził naruszenie przez organ zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez przerzucenie na skarżącą błędów i uchybień organów, z drugiej zaś sam przerzucił na skarżącego ciężar uchybień jej syna R., który podobnie jak strony transakcji nie posiadał wiedzy o obowiązku złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej.

22 Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

23 W motywach rozstrzygnięcia stwierdził, że organ pierwszej instancji podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy,

24 a także zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, wyprowadzając z niego prawidłowe ustalenia faktyczne. Podkreślając wyjątkowość instytucji umorzenia wskazał, że sytuacja finansowa, majątkowa oraz zdrowotna strony nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi. W ocenie organu brak aktualnych możliwości finansowych do uregulowania jednorazowo zaległości podatkowej nie stanowi bezwzględnej przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej w całości. Obecnie nie występuje zagrożenie egzystencji skarżącego, ponieważ jego żona uzyskuje stałe świadczenie emerytalne, on zaś wynagrodzenie ze stosunku pracy. Małżonkowie mają także zapewnione warunki mieszkaniowe. Otrzymywany dochód, jak ustalił organ pierwszej instancji, znacząco przewyższa ustanowione rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie zweryfikowanych kryteriów dochodowych oraz kwot świadczeń pieniężnych z pomocy społecznej (Dz.U z 2015r., poz. 1058) kryterium dochodowe, a co więcej, pozwala samodzielnie sfinansować w całości, bez pomocy społecznej oraz osób trzecich, bieżące potrzeby bytowe, leczenie oraz wydatki związane z utrzymaniem nieruchomości mieszkalnej, w tym także raty kredytu mieszkaniowego i kart kredytowych, jak również ratalną spłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Organ dodał przy tym, że podejmując w dojrzałym wieku decyzję dotyczącą zaciągnięcia kredytu mieszkaniowego na budowę domu jednorodzinnego małżonkowie mieli świadomość wieloletniego okresu obciążenia ich finansów spłatą znacznej jego kwoty, a także perspektywę zbliżającego się wieku emerytalnego, co może przełożyć się na obniżenie wysokości dotychczas osiąganego dochodu i jednocześnie spowodować konieczność zwiększenia wydatków na ochronę zdrowia małżonków. Realizacja zaś dobrowolnie i świadomie zaciągniętego przez stronę zobowiązań kredytowych czy innych zobowiązań cywilnoprawnych nie może odbywać się kosztem niespłaconych zobowiązań podatkowych, tym bardziej gdy sytuacja finansowa rodziny jest stabilna, co znajduje potwierdzenie w złożonych wspólnie przez Z.S. oraz E.L.-S. zeznaniach rocznych za ostatnie lata podatkowe. Umorzenie zaległości podatkowych w takiej sytuacji stawiałoby cywilnoprawnych wierzycieli strony w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do Skarbu Państwa. Nie kwestionując stanu zdrowia skarżącego i jego małżonki organ stwierdził, że również i to nie może uzasadniać umorzenia należności głównej z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Jak ustalono, schorzenia skarżącego (zaćma i jaskra) nie spowodowały trwałej utraty możliwości zarobkowania. Pozostała zaś znajdująca się w aktach sprawy dokumentacja medyczna dotycząca U.S. oraz A.S. nie ma wpływu na ocenę aktualnej sytuacji życiowej strony.

25 Dalej organ odwoławczy podkreślił, że zaległość będąca przedmiotem niniejszego postępowania nie wynika z nadzwyczajnych losowych okoliczności. Zauważył przy tym fakt dysponowania przez małżonków przed zaciągnięciem w 200 7r. kredytu mieszkaniowego lokalem mieszkalnym, położonym w [...] zapewniającym dwuosobowej rodzinie odpowiednie warunki mieszkaniowe. Zatem sprzedaż lokalu mieszkalnego i sposób wydatkowania pochodzących z tego tytułu środków była indywidualną decyzją strony.

26 W odniesieniu zaś do przesłanki interesu publicznego organ odwoławczy podniósł, że wyjaśnienia strony upatrujące przyczyn powstania zaległości podatkowej w udzieleniu błędnej informacji przez pracownika urzędu skarbowego, następnie w niedopełnieniu przez notariusza obowiązku poinformowania stron transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w [...] o warunkach skorzystania z ulgi meldunkowej, braku możliwości rozeznania się w częstych zmianach przepisów prawa podatkowego dotyczących ulg podatkowych, nie zostały przez nią w żaden sposób potwierdzone. Za prawidłowość i terminowość rozliczeń podatkowych odpowiada podatnik. Wobec wątpliwości, co do opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości strona mogła złożyć wniosek o interpretację przepisów podatkowych. Brak wiedzy o zasadach opodatkowania i warunkach ulgi meldunkowej, w sytuacji, gdy jest możliwe uzyskanie takich informacji, nie stanowi nadzwyczajnej okoliczności uzasadniającej umorzenie zaległości podatkowej. Tym samym zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstała z przyczyn niezależnych od strony. Za chybiony organ uznał przy tym zarzut skarżącego dotyczący przypisania synowi odpowiedzialności za zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. podkreślając, że organ pierwszej instancji ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że strona mogła oczekiwać od niego, jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości, informacji o skutkach podatkowych związanych ze zbyciem nieruchomości. Kończąc, za prawidłowe organ odwoławczy uznał wywody organu wskazujące na naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na spóźnionym przeprowadzeniu dopiero w 7 lat po dacie sprzedaży lokalu mieszkalnego czynności sprawdzających prawidłowość rozliczenia tej transakcji, co w konsekwencji wpłynęło na powstanie znacznej kwoty odsetek za zwłokę i stanowiło podstawę ich umorzenia. Powyższe jednak, w ocenie organu odwoławczego, nie mogło spowodować umorzenia samej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., na co zwrócił organ pierwszej instancji w treści uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia.

27 W złożonej w ustawowym terminie skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ drugiej instancji. Wskazując na regulację art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zarzuciła wydanie decyzji naruszającej podstawową zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie obywateli do organów podatkowych.

28 W uzasadnieniu wskazał, że organy obu instancji w sposób nieprawidłowy oraz krzywdzący ustaliły interes podatnika oraz interes publiczny w umorzeniu zaległości podatkowej, powtarzając argumentację podniesioną w odwołaniu.

29 Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

30 Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

31 Skarga podlega oddaleniu.

32 Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w wysokości 9.735,97 zł w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2008 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości oraz umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 6.226,00 zł oraz opłaty prolongacyjnej w kwocie 596,00 zł.

33 Mając na uwadze istotę sporu w pierwszej kolejności wskazać należy, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są zatem istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim ich charakterem oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach.

34 Stosownie do art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) zwanej dalej "O.p.", organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z przytoczonej regulacji wynika, że przyznanie ulgi w zakresie umorzenia zaległości podatkowych, po spełnieniu choćby jednej z wymienionych tam przesłanek, opiera się na uznaniu administracyjnym. Użyte w przepisie sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia, korzysta z instytucji uznania administracyjnego. Organ podatkowy przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru pozytywnego albo negatywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku. Uznaniowość decyzji oznacza nadto, że organ podatkowy nie jest zobowiązany do umorzenia wnioskowanych zaległości nawet w przypadku zaistnienia okoliczności wskazujących na istnienie jednej lub nawet obu z przesłanek, o jakich mowa w powołanym przepisie tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Jednocześnie Sąd podkreśla, że rozstrzygnięcie organu nie może mieć charakteru dowolnego o tyle, że musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organ podejmując negatywną dla podatnika decyzję, nawet mającą charakter uznaniowy, jest zobowiązany do wskazania i uzasadnienia motywów, którymi się kierował, albowiem każdorazowo, odmowa uwzględnienia wniosku o udzielenie ulgi, przy spełnieniu przesłanek do jej udzielenia wymaga wyważenia pomiędzy owymi przesłankami a powszechnie akceptowalnymi zasadami społecznymi: sprawiedliwością, równością, czy obowiązkiem ponoszenia kosztów funkcjonowania wspólnoty przez jej członków (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013r. sygn. akt II FSK 2013/11 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia są dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

35 Podkreślić również należy, że użyte w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego nie zostały przez ustawodawcę zdefiniowane, aczkolwiek w oparciu o literaturę i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przy tej ocenie wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także zagrożenie egzystencji rodziny czy sytuacja finansowa i rokowania na przyszłość, a przede wszystkim sytuacje, w których niemożność spłaty zadłużenia wynika z działania czynników, na które podatnik nie ma wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania (wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 października 2005r. sygn. l SA/Łd 883/05, wyrok III SA/Wa sygn. akt 2118/04). Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość.

36 Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy itp. (por. wyrok NSA sygn. akt III SA 2457/02). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.

37 Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd zgadza się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że organ podatkowy pierwszej instancji w wyczerpujący sposób zebrał materiał dowodowy i dokonał całościowej jego oceny pod kątem istnienia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", szczegółowo przedstawiając ją w uzasadnieniu decyzji, zgodnie z wymaganiami art. 210 § 4 O.p. Co więcej, dokonana ocena w żadnym razie nie wykracza poza granice przyznanej organom swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i nie nosi cech dowolności. Wynik powyższej oceny, mimo iż niezgodny z oczekiwaniami strony skarżącej, nie oznacza w żadnym razie, że przeprowadzone postępowanie było niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa.

38 W ocenie Sądu w prawidłowy sposób ustalony został stan faktyczny sprawy. Wynika z niego sytuacja materialna i finansowa skarżącego oraz jego żony, ich sytuacja mieszkaniowa, jak również stan zdrowia małżonków S.. Co więcej, organy podatkowe nie kwestionowały przedstawionych przez skarżącego okoliczności i ustalenia faktyczne zasadnie oparły na dowodach przedstawionych przez samą stronę. To na ich podstawie ustalono, że małżonkowie S. mają zapewnione warunki mieszkaniowe. Są właścicielami domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej o pow. 111 m², położonym w [...], oszacowanym przez nich na kwotę około 380.000 zł. Powyższa nieruchomość jest obciążona dwoma hipotekami (umowną zwykłą oraz kaucyjną) na rzecz [...] Spółka Akcyjna (obecnie Bank [...] S.A.) w łącznej wysokości 288.000,00 zł, w związku z udzieleniem małżonkom w 2007r. kredytu mieszkaniowego, oraz hipoteką przymusową w wysokości 20.425,50 zł na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego, celem zabezpieczenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. ze zbycia nieruchomości.

39 Aktualnie skarżący i jego żona są obciążeni spłatą ww. kredytu mieszkaniowego (kwota do spłaty 149.259,47 zł) oraz wykorzystanych limitów środków finansowych z tytułu kart kredytowych w łącznej wysokości 15.000,00 zł. Małżonkowie uzyskują stałe dochody i na dzień dzisiejszy nie istnieje realne zagrożenie ich utraty. E.L.-S. otrzymuje świadczenie emerytalne w wysokości 2.262,09 zł, zaś skarżący wynagrodzenie ze stosunku pracy w kwocie 2.474,42 zł, które umożliwiają im, podobnie jak w latach poprzednich, zaspokojenie podstawowych potrzeb bytowych (w tym także ochronę zdrowia) oraz pozwalają na terminowe regulowanie miesięcznych rat kredytu mieszkaniowego i wywiązywanie się z przyznanego układu ratalnego na spłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. W ślad za organami, zaznaczyć należy, że zobowiązania cywilnoprawne (spłata zadłużenia w Banku [...] S.A.) nie mogą stać się pierwszeństwem przed zobowiązaniami wobec Skarbu Państwa. Co więcej, jak zasadnie wykazały organy, nadwyżka comiesięcznie osiąganych dochodów nad wykazanymi wydatkami może być przez skarżącego przeznaczana na spłatę zobowiązania.

40 Zgodzić się zatem należy z organem, że istnieje realna możliwość wyegzekwowania ciążących na skarżącego zobowiązań co oznacza, że przedwczesne i niezgodne z szeroko rozumianym interesem publicznym byłoby odstąpienie od jej dochodzenia. Oceniając wystąpienie przesłanki "interesu publicznego" organy podatkowe miały bowiem prawo uwzględnić obciążający je obowiązek dbałości o dochody budżetu Państwa.

41 Również przedwczesne, a nadto bez wpływu na ocenę aktualnej sytuacji finansowej skarżącego, w ocenie Sądu, pozostaje jego oświadczenie o zwiększeniu w przyszłości wydatków jego rodziny na ochronę zdrowia oraz inne potrzeby życiowe (planowany remont mieszkania), przy jednoczesnym obniżeniu uzyskiwanych dochodów, w związku z przejściem na emeryturę. W podobny też sposób ocenić należy czysto teoretyczne przewidywania co do skutków postępowania egzekucyjnego, w tym prawdopodobieństwa konieczności korzystania w przyszłości z pomocy społecznej. W ślad za organem, podkreślić przy tym należy, że skarżący podejmując wraz z żoną w dojrzałym wieku decyzję dotyczącą zaciągnięcia kredytu mieszkaniowego na budowę domu, powinien mieć świadomość wieloletniego okresu obciążenia ich finansów jego spłatą, jak również liczyć się z możliwością zmiany ich sytuacji finansowej. Ryzyka podjętych decyzji gospodarczych nie można przenosić na Skarb Państwa, a tak właśnie by się stało w przypadku uwzględnienia wniosku skarżącej o umorzenie obciążającej ją należności.

42 W ocenie Sądu dodać należy, że w przypadku pogorszenia się w przyszłości sytuacji majątkowej i finansowej skarżący będzie mógł złożyć nowy wniosek; przepisy prawa nie ograniczają bowiem możliwości wielokrotnego składania wniosku o przyznawanie ulg podatkowych, w zależności od zmiany okoliczności.

43 Nie kwestionując stanu zdrowia skarżącego i jego małżonki, jak również członków ich rodziny, w ocenie Sądu zasadnie organy stwierdziły, że również i to nie stanowi wystarczającej przesłanki ważnego interesu podatnika i w konsekwencji nie może uzasadniać umorzenia należności z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. W świetle powyższego uznać należy, że aktualna sytuacja skarżącego nie zagraża jego egzystencji, ani egzystencji jego małżonki. Nie jest też sytuacją wyjątkową, w tym znaczeniu, że nie jest sytuacją odosobnioną. Nie wynika nadto z nadzwyczajnych losowych okoliczności. Kwestia przyczyn, które spowodowały brak skorzystanie przez skarżącego ze zwolnienia podatkowego, jest elementem stanu faktycznego ale dotyczącego powstania zaległości podatkowej.

44 Wskazać należy, że jedyną możliwością objęcia podatnika ochroną prawną w związku z udzieloną mu informacją o prawach i obowiązkach wynikających z przepisów prawa podatkowego jest wystąpienie przez niego z wnioskiem o udzielenie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie, z czego jednak - jak wskazują okoliczności sprawy - skarżący nie skorzystał. Nawet jednak gdyby dopuścić możliwość powoływania się na okoliczność uzyskania ustnej informacji od pracownika organu podatkowego, to brak jest jakichkolwiek dowodów pozwalających przyjąć, jakiej konkretnie treści pytanie zostało zadane, czy było ono dostatecznie precyzyjne i w końcu - jaka była odpowiedź.

45 W orzecznictwie sądów administracyjnych niejednokrotnie podkreślano, że to podatnik ponosi pełną odpowiedzialność za błędy podatkowe wynikające z nieprawidłowego czy nieterminowego wypełnienia obowiązków podatkowych, bowiem to na nim spoczywa ciężar dołożenia należytej staranności w celu właściwego opodatkowania uzyskanych przychodów/dochodów. Niemniej jednak, wcześniejsze podejmowanie przez urząd skarbowy czynności weryfikujących samoobliczanie dokonane przez podatników bez wątpienia pozwoliłoby, w ocenie Sądu, ograniczyć po ich stronie ciężar finansowy odsetek. W przedmiotowej sprawie trafnie zwrócono uwagę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął czynności sprawdzające, w wyniku których stwierdzono nieprawidłowości skarżącego w rozliczeniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości i w konsekwencji doprowadziło do zobowiązania skarżącego do zapłaty podatku z tego tytułu wraz z odsetkami za zwłokę, dopiero po siedmiu latach od dokonania transakcji. Przerzucenie zatem na skarżącego w całości konsekwencji późnego podjęcia działań weryfikujących przez organ narusza jedną z podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego określoną w art. 121 O.p. - zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Dlatego też za w pełni uzasadnione uznać należy umorzenie odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej wynikającej z 12-stej raty decyzji ratalnej z dnia [...] kwietnia 2016 r. Wbrew twierdzeniom skarżącego, powyższe nie daje jednak podstaw do zastosowania instytucji umorzenia na należność główną, co zresztą wcześniej Sąd szczegółowo uzasadnił.

46 W konsekwencji powyższego prawidłowa jest ocena organów podatkowych, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi ważny interes podatnika w umorzeniu przedmiotowych zaległości podatkowych w całości, nadto byłoby to zdecydowanie przedwczesne. Wskazując zaś na przesłankę interesu publicznego organy zasadnie uznały, że przemawia on za udzieleniem stronie ulgi w postaci umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych wraz z opłatą prolongacyjną.

47 Z tych przyczyn oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., 718 ze zm.) skargę należało oddalić.

ZDANIE ODRĘBNE

48 Zdanie odrębne do wyroku I SA/Go 340/16

49 Nie zgadzam się z treścią orzeczenia. W mojej ocenie organ

50 w niewystarczający sposób rozważył istnienie przesłanki dotyczącej umorzenia zaległości – przesłanki interesu publicznego.

51 Nie kwestionuję twierdzenia, że udzielenie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są zatem istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim ich charakterem oraz faktem, że udzielenie ulg

52 w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielonej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych

53 w przepisach prawa sytuacjach.

54 Nie kwestionuję również tego, że przyznanie ulgi w zakresie umorzenia zaległości podatkowych, po spełnieniu choćby jednej z wymienionych tam przesłanek, opiera się na uznaniu administracyjnym.

55 Zgadzam się również z twierdzeniem, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi.

56 Zgodnie z przepisem art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy może na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

57 Z uwagi na to, że użyte w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego nie zostały przez ustawodawcę zdefiniowane, należy podstawowe ich ramy określić w oparciu

58 o literaturę i orzecznictwo sądowe. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny

59 i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki.

60 O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przy tej ocenie wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także zagrożenie egzystencji rodziny czy sytuacja finansowa

61 i rokowania na przyszłość, a przede wszystkim sytuacje, w których niemożność spłaty zadłużenia wynika z działania czynników, na które podatnik nie ma wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania (wyrok WSA w Łodzi z dnia

62 11 października 2005r. sygn.l SA/Łd 883/05, wyrok III SA/Wa sygn. akt 2118/04).

63 Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy itp. (por. wyrok NSA sygn. akt III SA 2457/02). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.

64 Mając to na uwadze, w mojej ocenie istotną okolicznością jest przyczyna powstania powstało zobowiązania. Zobowiązanie to powstało z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego,

65 w którym nastąpiło jego nabycie. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość – jeżeli podatnik był zameldowany w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia , z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

66 W powołanym ust. 21 jest mowa, że zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w odpowiednim terminie złoży we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie, że spełnia warunek zwolnienia. Zobowiązanie powstało z uwagi na niezłożenie oświadczenia uprawniającego do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej.

67 Należy wziąć pod uwagę, że zobowiązanie powstało wyłącznie z braku należytej wiedzy strony. Gdyby Skarżący złożył oświadczenie, Skarb Państwa nie miałby roszenia o zapłatę podatku. W mojej ocenie istotne jest, że zobowiązanie to powstało nie dlatego że skarżący uchylał się od opodatkowania dochodów, zatajał przychody, błędnie prowadził księgi itp. Jego wyłącznym zawinieniem był brak dostatecznej wiedzy o swoich obowiązkach w zakresie możliwości skorzystania

68 z ulgi meldunkowej (a prościej brak złożenia stosownego oświadczenia). Organ przy ocenie istnienia interesu publicznego nie uwzględnił, że Skarżący nie unikał zapłaty należnego podatku, ale z niewiedzy nie dopełnił obowiązku formalnego, który pozwoliłby na zwolnienie od zapłaty, czyli nie byłoby z tego tytułu wpływu do budżetu państwa. Tym samym nie sposób twierdzić, że zastosowanie ulgi w takiej sprawie spowoduje obciążenie budżetu państwa a więc całego społeczeństwa kosztem udzielonej pomocy. Moim zdaniem w okolicznościach powstania zobowiązania niezasadne jest twierdzenie, że w przypadku uwzględnienia wniosku Strony o umorzenie obciążającej ją należności, ryzyko podjętych decyzji gospodarczych przeniosłoby się na Skarb Państwa.

69 Ponadto przy ocenie istnienia interesu publicznego Organ nie wziął pod uwagę, że w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości następowały częste zmiany przepisów, skutkiem czego obecnie toczy się wiele postępowań kończących się określaniem zobowiązania właśnie z tytuł sprzedaży nieruchomości z uwagi na brak formalnego złożenia oświadczenia. Organ wskazał, że w związku z dużym upływem czasu trudno obecnie zweryfikować w jaki sposób zostało sformułowane pytanie i jaką wówczas uzyskano informację. Naczelnik Urzędu podkreślił, iż sprawa ulgi meldunkowej była szeroko nagłaśniana w prasie, mediach i na stronach internetowych M.F. i gdyby strona wykazała trochę więcej staranności, to informacje o warunkach skorzystania z ulgi meldunkowej na pewno by uzyskała.

70 Jak wynika z ilości nagłaśnianych w mediach spraw podatników, którzy pomimo spełnienia materialnego warunku do skorzystania z ulgi, poprzez brak oświadczenia skorzystać z niej nie mogli – to jednak uznać należy że "sprawa nagłośnienia" ulgi meldunkowej była niewystarczająca. Podatnicy poprzestawali na informacji, że skoro w sprzedanej nieruchomości byli zameldowani co najmniej 12 miesięcy to przysługuje im ulga i nie dopełniając równie istotnej czynności – złożenia oświadczenia w konsekwencji z ustawowego zwolnienia skorzystać nie mogli. Przedmiotowe zwolnienie w istocie stało się pułapką dla wielu podatników w tym dla Skarżącego. Strona pomimo przeznaczenia uzyskanych środków na cele mieszkaniowe nie miała możliwości do skorzystania z innej ulgi niż meldunkowa. Podatnik w momencie zbycia nieruchomości był przekonany, że korzysta

71 z ustawowego zwolnienia podatkowego. Nie kwestionuję przy tym, że podatnik ponosi pełną odpowiedzialność za błędy wynikające z nieprawidłowego czy też nieterminowego wypełniania obowiązków.

72 Jak już wcześniej wskazałam przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy itp. Moim zdaniem w odniesieniu do zobowiązań powstałych jak w przedmiotowej sprawie, właśnie w ramach chronienia powołanych wartości takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do Państwa czy też zaufanie do stanowionych przez Państwo przepisów ich jasności, czytelności - organ winien uznać, że interes publiczny zaistniał i to nie tylko w zakresie umorzonych odsetek i opłaty prolongacyjnej .

73 Interes publiczny powinien być badany również w zakresie czy wszczęcie i prowadzenie egzekucji może spowodować przymus skorzystania przez podatnika z pomocy społecznej – pomocy materialnej państwa. Słusznie organ I instancji interes publiczny postrzegał szerzej – również poprzez uznanie, że w interesie publicznym jest takie działanie organu, które budzi zaufanie do organów i z tego względu uznał za zasadne umorzenie odsetek od zaległości i opłatę prolongacyjną.

74 Przesłanka interesu publicznego obliguje organ do ustalenia przyczyn powstania zaległości podatkowej. Przez pryzmat powyższej przesłanki oceniać należy także ewentualne skutki prowadzenia egzekucji lub dobrowolnej zapłaty przez podatnika pod kątem spowodowania konieczności skorzystania z pomocy materialnej państwa.

75 Organ wskazał, że stronę stać na regulowanie zobowiązania, choćby w formie miesięcznych niewielkich rat. Sytuacja materialna strony nie jest zła. Małżonkowie S. mają zapewnione warunki mieszkaniowe. Są właścicielami domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej o pow. 111 m2, położonym w [...], oszacowanym przez nich na kwotę około 380.000 zł. Powyższa nieruchomość jest obciążona dwoma hipotekami (umowną zwykłą oraz kaucyjną) na rzecz [...] Spółka Akcyjna (obecnie [...] S.A.) w łącznej wysokości 288.000,00 zł, w związku z udzieleniem małżonkom w 2007r. kredytu mieszkaniowego, oraz hipoteką przymusową w wysokości 20.425,50 zł na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego, celem zabezpieczenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. ze zbycia nieruchomości. Aktualnie skarżący i jego żona są obciążeni spłatą ww. kredytu mieszkaniowego (kwota do spłaty 149.259,47 zł) oraz wykorzystanych limitów środków finansowych z tytułu kart kredytowych w łącznej wysokości 15.000,00 zł. Małżonkowie uzyskują stałe dochody i na dzień dzisiejszy nie istnieje realne zagrożenie ich utraty. E.L.-S. otrzymuje świadczenie emerytalne w wysokości 2.262,09 zł, zaś Skarżący wynagrodzenie ze stosunku pracy w kwocie 2.474,42 zł, które umożliwiają im, podobnie jak w latach poprzednich, zaspokojenie podstawowych potrzeb bytowych (w tym także ochronę zdrowia) oraz pozwalają na terminowe regulowanie miesięcznych rat kredytu mieszkaniowego i wywiązywanie się z przyznanego układu ratalnego na spłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r.

76 W okolicznościach sprawy, w mojej ocenie, nie można uznać jako przedwczesne, a nadto bez wpływu na ocenę aktualnej sytuacji finansowej skarżącego oświadczenia o zwiększeniu w przyszłości wydatków jego rodziny na ochronę zdrowia oraz inne potrzeby życiowe (planowany remont mieszkania), przy jednoczesnym obniżeniu uzyskiwanych dochodów, w związku z przejściem Skarżącego na emeryturę. Przy badaniu przesłanki interesu publicznego w zakresie skutków prowadzenia postępowania egzekucyjnego nie można pominąć rokowań finansowych i zdrowotnych na przyszłość.

77 Skarżący podejmując wraz z żoną w dojrzałym wieku decyzję dotyczącą zaciągnięcia kredytu mieszkaniowego na budowę domu, z pewnością mieli świadomość wieloletniego okresu obciążenia ich finansów jego spłatą, jak również liczyli się z możliwością zmiany ich sytuacji finansowej. Należy jednak zwrócić uwagę, że decyzja ta podejmowana była w sytuacji w której strona była przekonana

78 o przysługującym zwolnieniu podatkowym. Tym samym pojawienie się zaległości podatkowej i konieczności jej spłaty niewątpliwie ma wpływ na sytuację majątkową bieżącą i przyszłą. Okoliczność, że Strona posiada majątek - dom jednorodzinny - z którego jest możliwe prowadzenie postępowania egzekucyjnego w okolicznościach powstania zobowiązania nie może być argumentem niezasadności zastosowania ulgi jaką jest umorzenie zobowiązania. Zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jak

79 i podstawowych potrzeb bytowych, godnych warunków życia stanowi również wartość którą Państwo powinno chronić. W okolicznościach powstania zobowiązania, nie można uznać jako działań w interesie publicznym takich działań, które

80 w konsekwencji doprowadzą do zagrożenia wskazanych wartości.

81 W konsekwencji powyższego ocena organów podatkowych, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi interes publiczny w umorzeniu przedmiotowych zaległości podatkowych w całości w mojej ocenie było przedwczesne.