Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 lutego 2010 r., I SA/Gl 835/09
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 lutego 2010 r., I SA/Gl 835/09
Sentencja
1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Marzanna Sałuda (spr.), Edyta Żarkiewicz, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2010r. sprawy ze skargi E. Z. [...] w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.
Uzasadnienie
2 Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. w dalszej części uzasadnienia określane słowem "Kolegium" - utrzymało w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) decyzję Burmistrza Miasta C. nr Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008r.
3 W uzasadnieniu wskazano iż w dniu [...] Burmistrz C. działając na podstawie art. 68, 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 121 poz. 844 ze zm.), oraz Uchwały Nr XV/115/07 Rady Miejskiej w C. z dnia 27 listopada 2007 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz sposobu jego poboru na terenie Gminy C. ustalił E. Z. – [...] w C. podatek od nieruchomości za 2008 rok w kwocie [...] zł. Podatek ustalono w następujący sposób: Lokal związany z prowadzeniem działalności gospodarczej - [...] m² x 17,51 x 12 x 9 m-cy = [...] zł. Wysokość podatku z wyżej wymienionego tytułu ustalono zgodnie z zawartą umową wynajmu Nr [...] z dnia 1 marca 2008 roku zawartego z Miejskim Ośrodkiem Sportu i Rekreacji w C. oraz na podstawie złożonej informacji o przedmiotach opodatkowania w łącznym zobowiązaniu pieniężnym.
4 Od decyzji tej E. Z. reprezentowana przez pełnomocnika radcę prawnego M. K. złożyła za pośrednictwem organu podatkowego I instancji odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B., w którym zarzucono naruszenie art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 43 § 1 kodeksu cywilnego przez ustalenie podatku w sytuacji, kiedy strona odwołująca nie jest posiadaczem nieruchomości lub jej części.
5 Kolegium po rozpoznaniu odwołania utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Wskazało iż zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121 poz. 844 ze zm.), obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach
6 nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości.
7 Wobec powyższego, w ocenie Kolegium zawarcie umowy najmu lokalu przenosi obowiązek podatkowy z właściciela na posiadacza nieruchomości ( lub jej części), jeżeli nieruchomość ( lub jej część) jest własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Skoro przedmiotem umowy najmu jest lokal użytkowy stąd podatnikiem podatku od nieruchomości jest najemca lokalu.
8 Odnosząc się do zarzutu odwoławczego Kolegium stwierdziło, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości nie jest nakładany w drodze umowy cywilnoprawnej, lecz wynika z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tej sytuacji, zarzut Strony, że wbrew postanowieniu zawartej umowy najmu został dodatkowo obciążony podatkiem od nieruchomości jest bezpodstawny.
9 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik wniósł o uchylenie spornej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów z zastępstwa procesowego. Strona zarzuciła Kolegium naruszenie art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 43 § 1 kodeksu cywilnego przez ustalenie podatku w sytuacji kiedy strona odwołująca nie jest posiadaczem nieruchomości lub jej części. Wskazała, iż zgodnie z art. 46 § 1 k.c. nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej, stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z nim związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów ogólnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Lokal użytkowy użytkowany przez skarżąca nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności i nie jest częścią nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 46 § 1 k.c. Podniosła, iż zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych: wyrok WSA w Olsztynie z dnia 18.09.2008, sygn. akt: I SA/Ol : LEX nr 461225, wyrok WSA w Warszawie z dnia 14.09.2006r., sygn. akt: III SA/Wa 1442/06, LEX nr 267199, wyrok WSA w Warszawie z dnia 26.10.2004r., sygn. akt : III SA 2425/03, POP 2005/4/108 pojęcia wymienione w art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy należy interpretować zgodnie z kodeksem cywilnym. Stąd też ustalanie podatku od nieruchomości w tej sprawie jest bezpodstawne zatem wydana decyzja w tym przedmiocie powinna być uchylona w całości.
10 Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację prawną wyrażoną w spornej decyzji .
11 Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
12 Kontrola sądowa zaskarżonych: decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 P.p.s.a.).
13 Żadna z wyżej wymienionych przesłanek nie zachodzi w sprawie. Sąd nie stwierdził bowiem, aby przy wydaniu zaskarżonej decyzji, a także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji doszło do naruszenia przepisów prawa, w sposób uzasadniający ich uchylenie.
14 Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie była zgodność z prawem decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2008r. oraz utrzymującej ją w mocy decyzji organu odwoławczego.
15 W niniejszej sprawie ocenie prawnej podlega następujący stan faktyczny.
16 W dniu 1 marca 2008 roku skarżąca zawarła z Miejskim Ośrodkiem Sportu i Rekreacji w C., będącym gminną jednostką organizacyjną stosownie do załącznika NR 3 do uchwały Nr XVI/127/07 Rady Miejskiej w C. z dnia 28 grudnia 2007 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz sposobu jego poboru na terenie Gminy – C. umowę wynajmu Nr [...] dotyczącą pomieszczenia Fitnes o powierzchni [...]m². Organ przyjmując, iż na stronie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości stosownie do uregulowań art. 3 ust.1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych uwzględniając stawkę podatku od nieruchomości w kwocie 17,51 zł; to jest odpowiadającej stawce z § 1 pkt 2 lit. b uchwały, to jest dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ustalił podatek w kwocie [...]zł, przyjmując do opodatkowania powierzchnię lokalu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.
17 W niniejszej sprawie przy wskazanym stanie faktycznym spór skarżącej z organami podatkowymi dotyczy kwalifikacji tego stanu według przepisów prawa podatkowego.
18 Zdaniem Sądu kwalifikacja ta dokonana w rozpoznanej sprawie przez organy podatkowe jest prawidłowa i nie narusza przepisów prawa.
19 Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości.
20 Konsekwencją tego przepisu jest zatem objęcie obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych (w tym spółek nieposiadających osobowości prawnej), będących posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części (podkreślenie Sądu), a stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości albo też bez tytułu prawnego.
21 Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w swej treści nie definiuje pojęcia obiekt budowlany i z tego względu pojęcie to, zgodnie z regułami wykładni systemowej, jak również biorąc pod uwagę treść art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy interpretować stosownie do jego definicji zawartej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej powoływana jako Pr. bud.).
22 W art. 3 pkt 1 lit a Pr. bud. ustawodawca stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Lokal użytkowy stanowi część budynku wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi.
23 W myśl powoływanego wyżej art. 3 ust. pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych strona skarżąca od 1 marca 2008r. spełnia przesłanki do uznania jej za podatniczkę podatku od nieruchomości. Jak wynika bowiem z akt sprawy od 1 marca 2008r. jest posiadaczem lokalu użytkowego na podstawie umowy najmu, zawartej z Gminą C..
24 Z akt administracyjnych wynika, że stroną umowy cywilnoprawnej, która wynajmowała skarżącej lokal użytkowy stanowiący własność Gminy C. była jednostka organizacyjna tej Gminy, to jest Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w C.. Umowa została podpisana w imieniu wynajmującego przez Dyrektora A. L..
25 Na mocy tej umowy Skarżąca, jako najemca, stała się posiadaczem wymienionego w niej lokalu (części obiektu budowlanego – części budynku), przy czym posiadanie to ma charakter zależny. Zgodnie bowiem z art. 336 Kodeksu Cywilnego posiadaczem zależnym rzeczy (ruchomości, nieruchomości) jest ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą.
26 Podkreślić przy tym należy, że w przepisie w/w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a ustawodawca nie posłużył się pojęciem posiadania rzeczy. W przepisie tym posiadanie połączył z obiektem budowlanym lub jego częścią. Skoro pojęcie posiadania zdefiniowane jest na gruncie prawa cywilnego, przy wykładni powołanego art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 k.c., z uwzględnieniem różnic wynikających z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a. W sytuacji, gdy ustawodawca w ww. przepisie wskazał wyraźnie, iż do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wystarczające jest posiadanie części obiektu budowlanego, stanowiącego własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umowy zawartej z właścicielem, to z uwzględnieniem treści art. 336 k.c., oznacza to stan, w którym strona umowy najmu (najemca), która na podstawie tej umowy włada częścią obiektu budowlanego na tyle z niego wyodrębnioną, że część ta może stanowić przedmiot obrotu prawnego, nawet wówczas, gdy nie stanowi odrębnej nieruchomości (rzeczy nieruchomej), podlega podatkowi od nieruchomości.
27 W przedstawionych okolicznościach faktycznych sprawy, gdy jak wykazano do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wystarczającym jest posiadanie części obiektu budowlanego, stanowiącego własność jednostki samorządu terytorialnego, to rozważenia wymaga czy w realiach niniejszej sprawy za spełniony uznać można pozostały człon przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a to dotyczący sformułowania "jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem" .
28 Jak zatem - wyżej już nadmieniono - stroną umowy cywilnoprawnej z dnia 3 marca 2008r,. która to wynajmowała skarżącej lokal użytkowy stanowiący własność Gminy C. była jednostka organizacyjna tej Gminy - Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w C.. Umowa została podpisana w imieniu wynajmującego przez Dyrektora A. L.. Na umowie tej, a także następnie dokonanych doń aneksach z 31 marca i 8 kwietnia 2008r. widnieją kontrasygnaty Głównej księgowej B. L.. Dodać trzeba, iż status prawny Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w C. jako Gminnej jednostki organizacyjnej wynikał z Załącznika NR 3 do uchwały Nr XVI /127/07 Rady Miejskiej w C..
29 W tej sytuacji odpowiedzieć należy na pytanie czy oświadczenie woli w imieniu Gminy C. dotyczące mienia tej gminy złożone przez Dyrektora Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w C., potwierdzone kontrasygnatą głównego księgowego wywołuje skutki prawne odnoszące się do gminy, którego następstwem jest powstanie relacji prawnych pomiędzy skarżącą (posiadaczem zależnym), a gminą.
30 W ocenie Sądu odpowiedź w tym względzie jest pozytywna, a to z uwagi na regulacje szczególne wynikające z treści art. 47 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. (t.j. Dz. U z 2001r. Nr 142 poz. 1591). W myśl tegoż przepisu kierownicy jednostek organizacyjnych gminy nieposiadających osobowości prawnej działają jednoosobowo na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez wójta. Zauważyć należy, iż w doktrynie przedstawiony jest pogląd, iż z porównania art. 46 ust. 1 (stanowi on, iż świadczenie woli w imieniu gminy w zakresie zarządu mieniem składa jednoosobowo wójt albo działający na podstawie jego upoważnienia zastępca wójta samodzielnie albo wraz z inną upoważnioną przez wójta osobą) z art. 47 ust. 1 u.s.g. wynika, że zakres upoważnienia kierownika jednostki organizacyjnej obejmuje składanie oświadczenie woli w odniesieniu do mienia przekazanego we władanie jednostce (por. Komentarz do ustawy o samorządzie gminnym K. Bandarzewski, P. Chmielnicki, P. Dobosz, P. Kłyczko, M. Mączyński, S. Płaczek Wydawnictwo Prawnicze Lexis - Nexis Warszawa 2004 str. 34). Wskazać też trzeba na treść uchwały z dnia 19 stycznia 1993r. Sądu Najwyższego III CZP 160/92 (publ. OSNC 1993/6/102), w którym Sąd stanął na stanowisku "Kierownik jednostki organizacyjnej gminy może występować w jej imieniu w granicach udzielonego mu pełnomocnictwa." Dodać też trzeba, iż nie jest spornym to, iż kompleks basenowy usytuowany w C. przy ul [...] [...] stanowi własność Gminy. Uwzględniając zatem powyższe okoliczności zauważyć należy, iż gdy wymieniony kompleks basenowy przekazany był MOSIR w C., w którym to usytuowane jest pomieszczenie Fitnes o pow. [...] m² uznać należy, iż oświadczenie woli złożone przez Dyrektora tegoż MOSIR wywołuje skutki prawne odnoszące się do gminy. Skoro doszło do powstania posiadania zależnego po stronie E. Z. w zakresie lokalu użytkowego Fitnes, w wyniku działania kierownika jednostki organizacyjnej Gminy C., jakim jest bez wątpienia Dyrektor MOSIR w C., to posiadanie to wywiera skutki podatkowe wobec skarżącej na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
31 W sytuacji zatem gdy w rozpoznanej sprawie organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa podatkowego materialnego, a Sąd nie dopatrzył się naruszeń norm procesowych Ordynacji podatkowej i to w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, brak było podstaw do uznania by sporna decyzja w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008r. nie była prawidłowa.
32 Odnosząc się do zarzutu dot. naruszenia art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez ustalenie podatku w sytuacji kiedy strona odwołująca nie jest posiadaczem nieruchomości lub jej części w rozumieniu art. 43 § 1 kodeksu cywilnego to stwierdzić należy iż nie jest trafny. Powołana przez skarżącą definicja pojęcia nieruchomości wywiedziona z treści art. 46 § 1 k.c. pozostaje w sprawie bez znaczenia. Skoro bowiem ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a. stanowi iż użyte w ustawie określenia oznaczają w odniesieniu do budowli - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to takie sformułowanie użyte przez ustawodawcę wprost oznacza konieczność definiowania pojęć użytych w ustawie przy pomocy definicji wynikających z prawa budowlanego. A skoro tak, to nieuzasadnionym jest odwoływanie do pojęć, które to istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy (pojęcie obiektów budowlanych lub ich części), zdefiniowane zostały normami prawa budowlanego .
33 Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.