Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 listopada 2014 r., I SA/Gl 1014/14
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 listopada 2014 r., I SA/Gl 1014/14
Sentencja
1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja, del. Sędzia SO Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2014 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.
Uzasadnienie
2 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej SKO lub Kolegium), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (tj. w Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Op.), decyzją z dnia [...] roku (nr [...]) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Z. określającą A S.A. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w wysokości [...] zł.
3 W odwołaniu od decyzji, pełnomocnik Spółki zarzucił organowi I instancji naruszenie:
4 1) art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 188;
5 2) art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i z art. 1 a ust. 1 pkt 2 tej ustawy.
6 W ocenie pełnomocnika linie telekomunikacyjne umieszczone w kanale telekomunikacyjnym nie podlegają opodatkowaniu, gdyż nie zostały ekspresis verbis wymienione ani w art. 3 pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego, ani też w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tym zakresie pełnomocnik odwołał się do argumentacji prawnej zawartej w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09. Wskazał także na błędne ustalenie stanu faktycznego w zakresie wartości budowli, gdyż organ wartość tę oparł na danych zawartych w deklaracji podatkowej za 2007 r.
7 Rozpoznając odwołanie oraz utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, Kolegium w pierwszej kolejności odwołało się do prawnych regulacji zawartych w art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podnosząc, że budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Budowlami podlegającymi opodatkowaniu są takie obiekty jak drogi, lotniska, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne,, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków czy składowiska odpadów. Urządzenia budowlane zostały zdefiniowane w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym, przez budowlę należy rozumieć także urządzenie techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Kolegium zaakcentowało, że tylko regulacje prawa budowlanego, do których odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych mogą być wykorzystywane przy ustalaniu, czy dany obiekt jest budowlą i czy podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. SKO zaakcentowało, że pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy ustalać wyłącznie na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy Prawo budowlane.
8 Dalej, SKO zwracając uwagę na istotne cechy całości techniczno – użytkowej podniosło, że połączenie poszczególnych elementów pozwala na wykorzystanie jej do określonego użytku, przy czym nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu samodzielnie, zaś budowla taka ma stanowić całość techniczno-użytkową Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa. Jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednak bez wypełnienia jej kablami nie pełni żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej (zgodnie z warunkami technicznymi określonymi w § 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 roku) kable oraz pozostałe elementy stanowią określoną całość techniczno-użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych (por. R. Dowgier, Sieć techniczna jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, Finanse Komunalne z 2004 r., nr 12, s. 26, L. Etel, B. Pahl, Opodatkowanie linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, Prawo i podatki z 2009 r., nr 4, s. 34). Zatem stanowią one razem budowlę sieciową (siec techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 p.b.) Skoro zatem kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to także (łącznie) stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a pkt 2 ustawy o podatkach
9 i opłatach lokalnych. Kolegium zauważyło, że okolicznością przemawiającą za trafnością stanowiska, iż przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową są budowlą i jako budowle stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości - jest zmiana ustawy Prawo budowlane wprowadzona z dniem 16 lipca 2010 roku. W ustawie z dnia 7 maja 2010 roku o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz. 675) zmieniono (art. 65) powołaną ustawę Prawo budowlane poprzez dodanie w art. 3 punktu 3a i wprowadzenie nowego rodzaju obiektu budowlanego - "obiektu liniowego", w definicji którego wyraźnie wyłącza się z pojęcia budowli i urządzenia budowlanego kable położone w kanalizacji kablowej. Wprowadzona zmiana potwierdza zatem prawidłowość dokonanej wcześniej wykładni, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzyły z nią w 2008 roku całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
10 SKO zaakcentowało, że z dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym NSA, niezależnie od różnic w dokonywanej wykładni przepisów prawa oraz przedstawianej argumentacji, wyłania się jednolite stanowisko, iż linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej podlegały w 2008 roku opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (por. wyroki NSA: z dnia 13 kwietnia 2011 roku sygn. akt II FSK 144/10, z dnia 27 stycznia 2006 roku sygn. akt FSK 2316/04, z dnia 13 maja 2010 roku sygn. akt II FSK 2142/09, wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 maja 2009 roku sygn. akt I SA/Gl 1136/08, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 lipca 2008 roku sygn. akt I SA/Ld 139/08, wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 sierpnia 2008 roku sygn. akt I SA/Po 517/08 i z dnia 11 grudnia 2012 roku sygn. akt III SA/Po 1155/12, wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 2 kwietnia 2008 roku sygn. akt I SA/Sz 740/07).
11 W konsekwencji, Kolegium uznało, że odmienne stanowisko podatnika w kwestii zasadności opodatkowania w 2008 roku przedmiotowych linii kablowych nie znajduje uzasadnienia prawnego.
12 Dalej, SKO odwołało się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wskazując, iż A S.A. zadeklarowała w deklaracji z dnia 15 stycznia 2007 roku na podatek od nieruchomości na 2007 rok podstawę budowli do opodatkowania na kwotę [...] zł, którą deklaracją z dnia 13 września 2007 roku skorygowała do kwoty [...] zł. Korektę za 2007 rok (zmniejszenie wartości budowli o [...] zł) Spółka uzasadniała w piśmie z dnia 30 sierpnia 2007 roku wyłączeniem z podstawy opodatkowania wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Według strony w pierwotnej deklaracji za ten okres błędnie ujęto sporne linie do podstawy opodatkowania, ponieważ - według niej - nie stanowiły one budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast w dniu 11 stycznia 2008 roku A S.A. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości, w której wyszczególniła wartość budowli podlegających opodatkowaniu na kwotę [...] zł, a więc o [...] zł niższą niż wskazaną w pierwotnej deklaracji za 2007 rok.
13 Na wielokrotne wezwania organu podatkowego I instancji o przedstawienie stosownych wyjaśnień dotyczących wartości budowli na 2008 rok Spółka odmówiła przedstawienia żądanych dokumentów, mimo iż była w ich posiadaniu. W toku wszczętego postępowania organ podatkowy I instancji obowiązany był do podjęcia niezbędnych działań zmierzających do ustalenia stanu faktycznego w stopniu niezbędnym dla rozstrzygnięcia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). Działaniem takim było między innymi, wezwanie odwołującej do złożenia wyjaśnień (w tym przypadku np. podania wartości budowli wyłączonych z podstawy opodatkowania na 2008 rok) na podstawie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, który mieści się w Dziale IV - Postępowanie podatkowe i dotyczy wezwań, jakie w toku tego postępowania mogą kierować organy podatkowe. Wystosowanie takiego wezwania jest realizacją przez organ podatkowy obowiązku wynikającego z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organ ten jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (por. wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2010 roku sygn. akt II FSK 346/09).
14 W postępowaniu uzupełniającym Prezydent Miasta Z. pismem z dnia 6 czerwca 2011 roku Nr [...] wezwał ponownie A S.A. do przedłożenia ewidencji środków trwałych w zakresie budowli, które stanowiły podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2008 roku i odrębnie ewidencji środków trwałych w zakresie budowli, które zostały wyłączone z podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2008 rok (tj. linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej).
15 W odpowiedzi pełnomocnik Spółki przesłał do organu podatkowego przy piśmie z dnia 17 czerwca 2011 roku nośnik danych w postaci płyty CD mający zawierać wyciąg z ewidencji środków trwałych strony, stwierdzając jednocześnie, iż nie zawiera on wszystkich elementów, jakie zawiera ewidencja. Po analizie danych przedstawionych na płycie CD organ I instancji stwierdził, iż nie może na ich podstawie ustalić wartości spornych linii kablowych i ponownie wezwał podatniczkę (pismem z dnia 11 lipca 2011 roku) o przedłożenie danych będących w jej posiadaniu. Pełnomocnik Spółki odpowiedział, że pełny dostęp do danych Spółki można uzyskać tylko w jej siedzibie w W..
16 Z uwagi zatem na fakt, że Spółka odmawiała przedstawienia żądanych wykazów, organ I instancji postanowieniami z dnia [...] roku Nr [...] i [...] powołał W.R. - biegłego rewidenta i R.G. - rzeczoznawcę majątkowego do ustalenia wartości początkowej kanalizacji kablowej według stanu na dzień 1 stycznia 2008 roku i ustalenia ewentualnych zmian wartości środków trwałych, które nastąpiły w ciągu 2008 roku. Do akt sprawy dołączony jest raport z przeprowadzonych oględzin dokumentacji księgowej i innych dokumentów odnoszących się do posiadanych przez A S.A. budowli położonych na terenie Gminy Miejskiej Z. oraz ustalenie na dzień 1 stycznia 2008 roku oraz na dzień 1 stycznia 2009 roku wartości początkowej kanalizacji kablowej oraz ustalenia zmian tych wartości w 2008 i 2009 roku. Z przedłożonej opinii i sporządzonych zestawień wynika, że wartość budowli przed korektami dokonanymi w dniu 1 maja 2007 roku wynosiła [...] zł, zaś po tej korekcie wartość księgowa brutto budowli wynosiła na dzień 1 stycznia 2008 r. [...] zł.
17 W końcowej części uzasadnienia. SKO stwierdziło, że podziela pogląd organu I instancji, że linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej należy traktować jako sieć techniczną będącą budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zaakcentowało ponadto, że spór w sprawie nie dotyczył stanu faktycznego sprawy, ale wyłącznie interpretacji przepisów prawa podatkowego.
18 W skardze na powyższą decyzję A, reprezentowana przez pełnomocnika - doradcę podatkowego wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie przepisów:
19 1) art. 122 w zw. z art. 180 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej gdyż, organ podatkowy nie przedstawił dowodów, z których wynikałoby, że opodatkowane obiekty spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy podatkowej, co oznacza, że organ podatkowy nie ustalił przedmiotu opodatkowania;
20 2) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określoną w tym przepisie;
21 3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,
22 W uzasadnieniu skargi wskazano, że decyzje obu instancji podatkowych wydane zostały bez przeprowadzenia postępowania dowodowego. Organy nie ustaliły, ani tego czy istniał przedmiot opodatkowania a przede wszystkim czy sporne linie kablowe spełniają cechy budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
23 W postępowaniu podatkowym nie zgromadzono dowodów uzasadniających istnienie związku techniczno-użytkowego linii kablowych z kanalizacją kablową.
24 Zdaniem Spółki organ wadliwie przyjął, że wartość budowli według stanu na dzień 1 stycznia 2008 r. wynosiła [...] zł., gdyż w opinii biegłego wartość ta została ustalona w wysokości [...] zł.
25 Powołując się na treść art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pełnomocnik wywiódł, że podstawą opodatkowania w podatku od nieruchomości od budowli jest wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych. W badanym przypadku powinna to być wartość według stanu na dzień 1 stycznia 2008 nie zaś 2007.
26 W ocenie pełnomocnika, zaskarżona decyzja narusza przede wszystkim art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. O naruszeniu tych przepisów przesądza nieuwzględnienie prokonstytucyjnej wykładni wskazanych przepisów. Cytując obszerne fragmenty wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 Spółka wywiodła, że linie kablowe w kanalizacji kablowej nie zostały ekspresis verbis wymienione jako budowle w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, ani w innych przepisach tej ustawy i załączniku do niej, nie są również urządzeniem technicznym scharakteryzowanym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. W konsekwencji skarżąca uznała, że linie te nie są budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
27 Konkludując skarżąca podała, że linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji, ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym i zapewniającym jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. W konsekwencji sporne linie kablowe nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. We wszystkich powołanych powyżej kwestiach, autor skargi odwoływał się bądź to do orzecznictwa bądź doktryny cytując ich obszerne fragmenty.
28 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do przyjęcia niewłaściwej wartości budowli wskazało, że wartość w wysokości [...] została przyjęta "sprzed korekty amortyzacji" dokonanej przez Spółkę w dniu 1 maja 2007 r. i z uwzględnieniem korekt terytorialnych dokonanych przez biegłego.
29 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
30 Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).
31 Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ).
32 Badając legalność zaskarżonej decyzji według powyższych kryteriów Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.
33 Za bezzasadne należało uznać zarzuty naruszenia przez organy podatkowe art. 122 w zw. z art. 180 Op., wskutek nie przedstawienia dowodów, z których wynikałaby że opodatkowane obiekty spełniają cechy budowli. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast art. 181 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.
34 Organ podatkowy mógł zatem, w ramach postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. – przy biernym a nawet oportunistycznym zachowaniu Spółki (nie reagowanie na wezwania organu, przedkładanie niepełnej dokumentacji środków trwałych) oprzeć rozstrzygnięcie na danych wynikających z opinii biegłego. Trudno bowiem nie wyrazić spostrzeżenia, że Spółka nie tylko nie współpracowała z organem w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, ale że odmówiła dostarczenia ewidencji środków trwałych wskazując, że pełny dostęp do danych Spółki można uzyskać tylko w jej siedzibie w W. Powołanie zatem postanowieniami z dnia [...] roku Nr [...] i [...] biegłych tj. biegłego rewidenta i biegłego rzeczoznawcę majątkowego do ustalenia wartości początkowej kanalizacji kablowej według stanu na dzień 1 stycznia 2008 roku i ustalenia zmian wartości środków trwałych, które nastąpiły w ciągu 2008 roku stanowiło wypełnienie ciążącego na organie obowiązku ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy. Z dołączonego raportu z przeprowadzonych oględzin dokumentacji księgowej odnoszącej się do posiadanych przez A S.A. budowli położonych na terenie Gminy Miejskiej Z. oraz ustalenia na dzień 1 stycznia 2008 roku oraz na dzień 1 stycznia 2009 roku wartości początkowej kanalizacji kablowej oraz ustalenia zmian tych wartości w 2008 i 2009 roku wynika, że wartość budowli przed korektami dokonanymi w dniu 1 maja 2007 roku wynosiła [...] zł. Nie ma racji pełnomocnik twierdząc, że za podstawę opodatkowania przyjęto wartość budowli z 2007 r. (przed dokonaniem przez Spółkę korekty), gdyż wartość ta była wykazana w kwocie [...] zł. Przyjęta wartość budowli w kwocie [...] zł. stanowiła wartość budowli sprzed korekty amortyzacji z uwzględnieniem korekt terytorialnych dokonanych przez biegłego (strona 5 opinii biegłego).
35 Zdaniem Sądu bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, sprowadzający się do konkluzji, że obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
36 Organy obu instancji prawidłowo zdefiniowały przedmiot opodatkowania. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych definiuje budowlę jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem.
37 Stosownie do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Zakres pojęcia "budowla" zawiera pierwsza część przepisu traktująca o "budowli", a więc jest nią każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Obiekt budowlany, jakim jest sieć techniczna służąca do przesyłu sygnału, nie ma z pewnością cech budynku ani obiektu małej architektury, jest zatem budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, a tym samym w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
38 Na budowlę liniową, a taką jest sieć telekomunikacyjna, składać się może wiele wzajemnie ze sobą funkcjonalnie powiązanych elementów, np. sieć kablowa umieszczona w przepuście technicznym. Zawarta w ustawie - Prawo budowlane definicja obiektu budowlanego wskazuje, że budowla stanowi całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Nie znajduje więc żadnego uzasadnienia "rozdzielanie" każdej budowli, również sieci kablowej, od przepustu technicznego, na poszczególne elementy, gdyż są one budowlą jako całość i to nawet wówczas, gdy odrębnie spełniają one definicję budowli.
39 Wprawdzie niektóre z elementów tak zdefiniowanej budowli, być może nie mogłyby być uznane za budowlę, gdyby stanowiły niezależne, wolnostojące obiekty, ale w następstwie ich połączenia w jedną, zorganizowaną całość - sieć, status takiej budowli uzyskują. Dla celów opodatkowania wszystkie elementy sieci stanowią jedną całość i wartości tak ujętej całości stanowi podstawę opodatkowania, od której naliczany jest podatek. Jedynym odstępstwem od tej zasady są znajdujące się w budynkach instalacje wewnętrzne, które stanowią elementy wyposażenia budynku jako obiektu budowlanego.
40 Podobne stanowisko prezentują inne wojewódzkie sądy administracyjne (np. WSA w Krakowie w wyroku z 28 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 1213/08, niepubl. oraz WSA w Poznaniu w wyroku z 28 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/Po 730/08, niepubl.), uznając, że przepisy Prawa budowlanego traktują budynek wraz z urządzeniami i instalacjami technicznymi jako całość, to tak samo całość budowli tworzy kanał telekomunikacyjny wraz z kablem. Wobec powyższego nie można przy ustalaniu wysokości podatku od nieruchomości z podstawy opodatkowania wyłączyć kabla kanału telekomunikacyjnego, ponieważ zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego tworzą razem całość użytkowo - techniczną, a więc budowlę.
41 Pogląd ten znajduje także potwierdzenie w innych wyrokach sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2006 r. sygn. akt FSK 2316/04, Lex nr 181362; wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 734/07; wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 749/05, wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 792/08).
42 Przyjdzie wskazać za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że "W przypadku, gdy składające się na sieć uzbrojenia terenu przewody – linie kablowe umieszczone zostaną (w uzasadniony sposób) w odpowiedniej kanalizacji kablowej, przewody te i obejmujące je kanalizacje, spełniając samodzielnie przesłanki bycia odrębnymi budowlami, pozostawać będą w funkcjonalnym związku, tworząc całość techniczno – użytkową traktowaną jako jeden obiekt budowlany. (...) Całość techniczno – użytkowa powstała z funkcjonalnego związku budowli stanowi obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit b Prawa budowlanego.
43 Z tego powodu powyższa całość techniczno - użytkowa stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jako podlegający opodatkowaniu obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego" (wyrok z dnia 30 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1281/09 – dostępny na stronach htA orzecznictwogov.pl).
44 Podobną ocenę prawną przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 13 maja 2010 r. Sygn. akt II FSK 1932/09, II FSK 2142/09, II FSK 2167/08, II FSK 1117/09, II FSK 1581/09, II FSK 858/09, II FSK 1119/09, II FSK 1066/09, II FSK 252/09, II FSK 158/09, II FSK 1584/09, II FSK 1931/09, II FSK 2143/09 i II FSK 2168/08; z dnia 29 października 2010 r. sygn. akt II FSK 867/09, II FSK 1010/09, II FSK 1343/09, II FSK 1468/09 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, htA://nsa.gov.pl).
45 Nie zasługiwał także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który – zdaniem pełnomocnika – został naruszony poprzez przyjęcie wartości budowli (kabli) w wysokości wartości uznanej jako podstawa obliczenia amortyzacji ustalonej na dzień 1 stycznia 2007 r. W tej mierze Sąd wypowiedział się przy okazji omawiania pierwszego zarzutu skargi, wypada tylko zatem w tym miejscu wskazać, że jak stanowi w/w przepis ustaloną wartość na dzień 1 stycznia danego roku podatkowego, stanowiącą podstawę amortyzacji w tym roku – nie pomniejsza się o dokonane odpisy amortyzacyjne. Zdaniem Sądu oznacza to tyle, że w odniesieniu do podatku od nieruchomości, dokonane odpisy amortyzacyjne nie "przekładają" się na wartość budowli w podatku od nieruchomości, skoro wartość tę bierze się – dla określenia podstawy opodatkowania – w pełnej wysokości (bez dokonanych odpisów amortyzacyjnych).
46 Końcowo wskazać wypada, że Trybunał Konstytucyjny postanowieniem z dnia 5 czerwca 2013 r., sygn. akt I SK 25/12 umorzył postępowanie w sprawie zbadania zgodności art. 1 a ust. 1 pkt 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z art. 2 i art. 31 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 217 oraz w związku z art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W opublikowanym postanowieniu TK stwierdził, że A S.A. nie uzasadniła wystarczająco, w jaki sposób zaskarżone przez nią przepisy naruszyły jej konstytucyjne prawa i wolności. "Skarga nie może się sprowadzać jedynie do przytoczenia treści odpowiedniego przepisu Konstytucji" - stwierdził Trybunał, odnosząc swoją uwagę do skargi złożonej przez A S.A. Jednocześnie Trybunał przypomniał, że od 17 lipca 2010 r. znowelizowano Prawo budowlane i zmieniono definicję budowli oraz dodano pojęcie "obiektu liniowego". W konsekwencji - jak stwierdził Trybunał - z pojęcia "budowla" wyłączono kable, w tym również przewody telekomunikacyjne zainstalowane w kanalizacji kablowej. Dopiero od tego dnia stało się jasne - jak wyjaśnił TK - że kable położone w kanalizacji kablowej nie są objęte podatkiem od nieruchomości.
47 W opisanej sytuacji uznając, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, Sąd działając na podstawie przepisu art. 151 cytowanej wcześniej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.