Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 listopada 2013 r., I SA/Bk 318/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 listopada 2013 r., I SA/Bk 318/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2013 r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] kwietnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej oddala skargę.

Uzasadnienie

2 Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] kwietnia 2013 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy N. P. z [...] kwietnia 2013 r., nr [...], odmawiającą Panu S. K. (w dalszej części zwanego jako "Skarżący") przyznania zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej

3 Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z przedstawionych Sądowi akt sprawy wynika, że Skarżący w dniu [...] lutego 2013 r. złożył do Wójta Gminy N. P. wniosek o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej na rok 2013. Podstawą prawną wniosku była ustawa z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. Nr 52, poz. 379

4 ze zm., powoływana dalej w skrócie jako "ustawa o zwrocie podatku akcyzowego"). We wniosku Skarżący oświadczył, że jest współposiadaczem użytków rolnych

5 o powierzchni 14 ha 6649 a określonej w ewidencji gruntów i i budynków według stanu na dzień 1 lutego 2013 r., wykorzystywanych do produkcji rolnej położonych na obszarze gminy N. P. Do wniosku dołączył 21 faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego w okresie sierpień 2012 r. – styczeń 2013 r.

6 Organy ustaliły, że Skarżący aktem notarialnym nr [...] w dniu

7 17 grudnia 2012 r. przekazał gospodarstwo rolne córkom B. K. i W. M.

8 Odmawiając przyznania zwrotu podatku akcyzowego Wójt Gminy N. P., powołując się m.in. na art. 3 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego oraz stanowisko podsekretarza stanu w Ministerstwie Rolnictwa i Rozwoju Wsi na interpelację nr 13359 w sprawie zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej z 22 grudnia 2009 r. wskazał, że na dzień złożenia wniosku Skarżący nie posiadał gospodarstwa rolnego, a w związku z tym nie spełnia przesłanki bycia producentem rolnym i nie może otrzymać zwrotu podatku akcyzowego.

9 W odwołaniu od tej decyzji Skarżący podniósł, że w ustawie o zwrocie podatku akcyzowego nie ma zapisu, że ubiegający się o zwrot podatku musi być właścicielem na dzień złożenia wniosku.

10 Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozważając tą kwestię stwierdziło, że dla wszczęcia postępowania konieczny jest wniosek producenta rolnego, który powinien zawierać elementy określone w art. 6 ust. 2 i 3 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego, w szczególności oświadczenie o powierzchni użytków rolnych posiadanych przez producenta rolnego na terenie gminy. Oświadczenie powinno zawierać wskazanie powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu lub współposiadaniu producenta rolnego, określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego danego roku. Organ przytoczył też treść art. 4 ust. 2 ww. ustawy i wywiódł, że uprawnionym podmiotem do zwrotu podatku akcyzowego jest producent rolny posiadający gospodarstwo rolne na dzień 1 lutego danego roku, i od powierzchni użytków rolnych będących w jego posiadaniu oblicza się limit zwrotu podatku. W ramach ustalonego limitu zwrotu podatku akcyzowego dokonuje się zwrotu części podatku akcyzowego w pierwszym lub w drugim terminie. Limit jest jeden na dany rok. Decyzja o zwrocie podatku akcyzowego musi zawierać limit ustalony w sposób określony w art. 4 ust. 2 cyt. ustawy, kwotę zwrotu podatku oraz część limitu pozostałą do wykorzystania w danym roku. Skarżący nie był więc, zdaniem organu, podmiotem uprawnionym do żądania zwrotu podatku akcyzowego w ramach limitu na rok 2013, bo nie był posiadaczem użytków rolnych na dzień

11 1 lutego 2013 r.

12 Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W uzasadnieniu skargi podkreślił, że 20 z 21 przedłożonych przez niego faktur dotyczyło okresu od

13 1 sierpnia 2012 r. do 17 grudnia 2012 r., w którym był on właścicielem gospodarstwa rolnego. W związku z tym ubiega się on o zwrot podatku akcyzowego zawartego

14 w cenie oleju napędowego, który wykorzystał do produkcji rolnej w okresie, kiedy był właścicielem tego gospodarstwa.

15 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

17 Skarga jest niezasadna.

18 W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że stan faktyczny sprawy jest bezsporny. Przedmiotem sporu jest natomiast to, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącemu zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego w produkcji rolnej.

19 Uprawnienia do zwrotu podatku wynikają z ustawy z dnia 10 marca 2006 r.

20 o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej. Z art. 3 ust. 1 tej ustawy wynika, że zwrot podatku przysługuje producentowi rolnemu. Za producenta rolnego uważa się zaś osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, będącą posiadaczem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym (art. 3 ust. 2 ww. ustawy).

21 W okolicznościach tej sprawy podstawowe znaczenie dla jej rozstrzygnięcia ma stwierdzenie, w jakiej dacie, celem skorzystania z uprawnienia do zwrotu podatku, koniecznym jest spełnienie warunku bycia posiadaczem gospodarstwa rolnego. Przepis powołanej ustawy tej kwestii nie reguluje jednoznacznie. Niejednolite jest też podejście do tej sprawy w orzecznictwie i piśmiennictwie. Niejednolitość ta związana jest z różną interpretacją art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego. W myśl zawartych w tych przepisach regulacji, kwotę zwrotu podatku ustala się jako iloczyn ilości oleju napędowego zakupionego przez producenta rolnego, wynikającej z faktur VAT i stawki zwrotu podatku na 1 litr oleju napędowego, obowiązującej w dniu złożenia wniosku o zwrot podatku, w ramach rocznego limitu ustalonego w sposób określony w ust. 2. Z art. 4 ust. 2 ustawy wynika zaś, że limit ustala się jako kwotę stanowiącą iloczyn stawki zwrotu podatku na 1 litr oleju napędowego, liczby 86 oraz powierzchni użytków rolnych, będących

22 w posiadaniu lub współposiadaniu producenta rolnego, określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego danego roku (do 31 grudnia 2011 r. obowiązywał zapis – "według stanu na dzień 1 kwietnia danego roku"). Rozbieżności dotyczą tego, czy użyty w tym przepisie zwrot "określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego (a wcześniej 1 kwietnia) danego roku" odnosi się wyłącznie do powierzchni użytków rolnych, czy też również do stanu posiadania lub współposiadania producenta rolnego.

23 Zgodnie z jednym z poglądów, wskazany zwrot odnosi się wyłącznie do rodzaju (użytki rolne) i powierzchni gruntów, a o możliwości zwrotu podatku akcyzowego przesądza nie zapis w ewidencji gruntów i budynków według stanu na dzień 1 kwietnia (obecnie 1 lutego) danego roku odnośnie wykazanego tam podmiotu, lecz faktyczne posiadanie gospodarstwa rolnego przez dany podmiot

24 w momencie składania wniosku (S. Presnarowicz, Procedury zwrotu podatku akcyzowego producentom rolnym. Komentarz. Wzory pism. Przepisy, opubl. w LEX, komentarz do art. 4 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego). Takie stanowisko zajął też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 2010 r., sygn. akt

25 I FSK 1819/09 (LEX nr 1028072) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 11 września 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 228/13 (CBOSA).

26 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 10 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 32/09 (LEX nr 802057) stwierdził natomiast, że data 1 kwietnia ma zastosowanie odnośnie limitu zwrotu, który przysługuje w skali roku w stosunku do określonych użytków rolnych. Powierzchnia użytków rolnych, określona w ewidencji gruntów i budynków według stanu na dzień 1 kwietnia danego roku służy obliczeniu rocznego limitu zwrotu w ramach, którego producentom rolnym przysługuje zwrot podatku. Natomiast bez znaczenia dla prawa producenta rolnego jest to, czy był posiadaczem gospodarstwa rolnego na dzień 1 kwietnia. Istotnym jest to, aby przymiot producenta rolnego miał w dniu zakupu oleju napędowego.

27 Wyrażane jest również stanowisko, zgodnie z którym uprawnionym podmiotem do zwrotu podatku akcyzowego jest producent rolny posiadający gospodarstwo rolne w rozumieniu podatku rolnego na dzień 1 kwietnia danego roku

28 i od powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu użytków rolnych oblicza się limit zwrotu podatku. Ustawodawca przyjął konstrukcję, że limit zwrotu podatku ustalony na dany rok powinien być jeden i odnosić się do określonej powierzchni ustalonej na dzień 1 kwietnia danego roku, będącej w posiadaniu producenta rolnego (wyrok WSA w Poznaniu z 23 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 183/08, LEX nr 471399; wyrok WSA w Białymstoku z 26 września 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 304/08, LEX nr 455665).

29 Sąd orzekający w tej sprawie podziela ostatni z wymienionych poglądów. Należy bowiem zauważyć, że w myśl przepisów cytowanej ustawy dla wszczęcia postępowania konieczny jest wniosek producenta rolnego (art. 5 ust. 1 ustawy

30 o zwrocie podatku akcyzowego). Wniosek powinien zawierać elementy określone

31 w art. 6 ust. 2 i 3 ww. ustawy, a więc m.in. oświadczenie o powierzchni użytków rolnych posiadanych przez producenta rolnego na obszarze gminy, do której wójta, burmistrza (prezydenta miasta) jest składany wniosek o zwrot podatku (art. 6 ust. 2 pkt 4 tej ustawy). Wprawdzie ustawodawca nie wskazał precyzyjnie, czy podmiotem uprawnionym do zwrotu podatku akcyzowego jest posiadacz użytków rolnych w dniu składania wniosku, czy posiadacz użytków rolnych na dzień 1 lutego danego roku, czy też na dzień zwrotu podatku. Zdaniem Sądu, ustalając tą kwestię należy jednak mieć na uwadze art. 4 ust. 2 i art. 6 ust. 2 pkt 4 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego. Przepis art. 4 ust. 2 stanowi o sposobie obliczania rocznego limitu zwrotu podatku akcyzowego, gdzie limit ustala się biorąc pod uwagę powierzchnię użytków rolnych, będących w posiadaniu lub współposiadaniu producenta rolnego, określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego danego roku. We wniosku o zwrot podatku składa się oświadczenie o powierzchni użytków rolnych na dzień 1 lutego danego roku. Powołane przepisy wskazują zatem, że uprawnionym podmiotem do zwrotu podatku akcyzowego jest producent rolny posiadający gospodarstwo rolne w rozumieniu podatku rolnego na dzień 1 lutego 2013 r. i od powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu użytków rolnych oblicza się limit zwrotu podatku. Ustawodawca przyjął konstrukcję, że limit zwrotu podatku na dany rok jest ustalany na datę 1 lutego danego roku w odniesieniu do powierzchni użytków rolnych będących będącej w posiadaniu producenta rolnego. Zdaniem Sądu przyjęcie tej zasady jest racjonalne, w przeciwnym razie każda zmiana w ciągu roku posiadania (również posiadania zależnego) danych użytków rolnych, w stosunku do których nastąpił zwrot podatku na podstawie wniosku złożonego w marcu, skutkowałaby koniecznością uchylenia decyzji dotyczącej zwrotu podatku.

32 Ponadto limit należy policzyć na dany dzień. Oznacza to potrzebę przyjęcia powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu producenta rolnego na określony dzień. Orzekający w sprawie Sąd podziela pogląd, że skoro limit ustala się, biorąc pod uwagę stan gruntów określony w ewidencji gruntów i budynków na określoną datę (obecnie 1 lutego danego roku), to niemożliwe jest jego ustalenie, jeżeli wnioskujący przedmiotowych gruntów nie posiada w tej dacie (tak również:

33 B. Pahl, Glosa do wyroku WSA w Łodzi z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 32/09, LEX nr 122205; podobnie: R. Dowgier, Glosa do ww. wyroku, LEX nr 132193).

34 Z akt sprawy wynika, czego nie kwestionował skarżący, iż zarówno w chwili złożenia wniosku (26 lutego 2013 r.), jak i w dniu 1 lutego 2013 r. skarżący nie był producentem rolnym, albowiem nie posiadał gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W dniu [...] grudnia 2012 r. skarżący wraz

35 z małżonką darował stanowiące ich własność gospodarstwo rolne ich córkom B. M. K. i W. B. M., co znalazło odzwierciedlenie w stosownych zapisach ewidencji gruntów i budynków. Przyjąć zatem należało, iż to nie skarżącemu lecz jego córkom, jako posiadaczom gospodarstwa rolnego w dniu 1 lutego 2013 r. przysługiwało uprawnienie do złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (por. ww. wyrok WSA w Białymstoku z 26 września 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 304/08).

36 Zarzut skargi, iż w okresie wydatkowania pieniędzy na zakup oleju napędowego Skarżący był właścicielem gospodarstwa rolnego, a zatem powinien być przyznany mu zwrot podatku nie mógł mieć wpływu na zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Konstrukcja ustawy o zwrocie podatku akcyzowego uzależnia prawo do ubiegania się o zwrot podatku akcyzowego od posiadania przez producenta rolnego gospodarstwa rolnego w dniu 1 lutego danego roku, a zatem bez znaczenia są zmiany prawa własności tegoż gospodarstwa mające miejsce zarówno przed, jak i po tej dacie. Jedynie producentowi rolnemu posiadającemu gospodarstwo rolne o określonej powierzchni w dniu 1 lutego danego roku przysługuje zwrot podatku akcyzowego, zarówno na podstawie wniosku złożonego

37 w lutym, jak i w sierpniu tego roku.

38 W tym stanie rzeczy Sąd, uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), orzekł jak

39 w sentencji.