Wyrok z dnia 19 września 2000 r., III SA 1520/99

wyrok z dnia 19 września 2000 r., III SA 1520/99

Tekst

TEZY

1 Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe, zależne od tego, czy sprzedający we wcześniejszej formie obrotu podatek ten uiścił. Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje sytuacji, w której nabywca odbiera od budżetu państwa podatek naliczony na fakturze, a nie zapłacony przez zbywcę. Z istoty podatku od towarów i usług /"od wartości dodanej"/ wynika, że prawo nabywcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wtedy, gdy podatek został uiszczony przez zbywcę.

Uzasadnienie

2 Zaskarżoną decyzją z dnia 18 maja 1999 r. Izba Skarbowa w W., na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a" oraz art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, par. 54 ust. 4 pkt 2 i 4 oraz ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, obwieszczenia Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1998 r. o utracie mocy obowiązującej art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 139 poz. 905/, uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 30 grudnia 1998 r. określającą Stanisławowi G. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres: kwiecień, czerwiec, sierpień-październik i grudzień 1997 r. oraz ustalającą zobowiązanie dodatkowe i określiła kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień-czerwiec, wrzesień-październik i grudzień 1997 r. - oraz określiła kwotę zobowiązania podatkowego za sierpień 1997 r.

3 W uzasadnieniu Izba Skarbowa stwierdziła:

4 - że Stanisław G. nie miał podstaw do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury nr 250/97 z dnia 29 września 1997 r. wystawionej przez Fundację "Pomoc" w W. na kwotę 1.958.116,43 zł, a dotyczącą zakupu kamieni szlachetnych /rubinów okrągłych i różnych/, z powodu braku kopii potwierdzającej ww. faktury u sprzedawcy. Ponadto, z przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej kontroli w tejże Fundacji wynika, że w 1997 r. nie prowadziła ona żadnej działalności gospodarczej i nie wystawiała żadnych faktur sprzedaży.

5 Z zeznań przesłuchanej w trakcie kontroli Bożeny C., która w Fundacji pełniła funkcję sekretarza, wynikało, że zarówno ona, jak też jej mąż Ryszard C. pełniący funkcję Prezesa Fundacji nie wystawiali żadnej faktury oraz nie prowadzili ksiąg rachunkowych.

6 Powyższy fakt, zdaniem Izby Skarbowej, potwierdza ekspertyza grafologiczna dotycząca autentyczności podpisu na tejże fakturze, z której wynika wprost, że nie jest to podpis małżonków C.

7 - że odwołujący nie miał podstaw do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury nr 19/007 z dnia 31 sierpnia 1997 r., wystawionej przez zakład pracy chronionej PZ "G." w M., z powodu braku zapłaty należności z niej wynikającej za pośrednictwem banku na rachunek ww. zakładu, przed momentem odliczenia wynikającego z niej podatku naliczonego. Stwierdziła, że na podstawie okazanych przez odwołującego dokumentów /poleceń przelewu na rzecz PZ "G." Zakład Pracy Chronionej/ należności wynikających z faktur wystawionych przez ten zakład oraz informacji zawartych w protokóle kontroli przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy wynika jednoznacznie, że odwołujący nie dokonywał płatności za pośrednictwem Banku należności wynikającej z faktury nr 19/207 z dnia 31 sierpnia 1997 r., bowiem istnieje zasada, że w pierwszej kolejności płatności są przeznaczone na spłatę bieżących zobowiązań.

8 Powyższe fakty, zdaniem Izby Skarbowej, świadczą, że odwołujący naruszył swoim postępowaniem par. 54 ust. 4 pkt 2 oraz art. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Z tego też względu zasadnym było określenie kwot zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości za kwiecień-czerwiec, wrzesień-październik i grudzień 1997 r. uwzględniając kwoty wynikające z deklaracji podatkowej oraz kwotę zobowiązania podatkowego w tym podatku za sierpień 1997 r. oraz z kwotą zaległości podatkowej i odsetkami. Organ I instancji określił wyłącznie kwoty zaległości bez uwzględniania danych wynikających z deklaracji.

9 Ponadto uchyliła sankcję powołując się na obwieszczenie Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1998 r. /Dz.U. nr 139 poz. 905/.

10 W skardze Stanisław G. wniósł o uwzględnienie zaskarżonej decyzji, której zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.

11 1/ art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, par. 54 ust. 4 pkt 2 oraz ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 787 ze zm./ poprzez przyjęcie, że skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczania podatku naliczonego zawartego w dwóch fakturach, tj. z dnia 29 września 1997 r. wystawioną przez Fundację "Pomoc" i z dnia 31 sierpnia 1997 r. wystawioną przez PZ "G." P.-C. będącego Zakładem Pracy Chronionej.

12 2/ art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./ w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie oświadczenia Bożeny C. za okoliczność faktyczną, obiektywnie pewną, zamiast oceny na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona,

13 3/ art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie za dowód w sprawie protokołu kontroli sprawdzającej przeprowadzonej w innej sprawie,

14 4/ art. 195 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie za dowód zeznań złożonych przez Bożenę C. na podstawie uznania dokonanego przez osoby prowadzące kontrolę.

15 Ponadto zarzuca, iż Izba Skarbowa odmówiła przeprowadzenia dowodu z przesłuchania wnioskowanego przez skarżącego świadka Arkadiusza K., za pośrednictwem którego otrzymał fakturę od Fundacji "Pomoc".

16 W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosi o jej oddalenie.

17 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

18 Oceniając legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z obowiązującymi przepisami prawa /art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, zarzuty skargi co do naruszenia zarówno norm prawa materialnego - art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, par. 54 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, jak również przepisów prawa procesowego - art. 191, art. 192 i art. 196 Ordynacji podatkowej, należało uznać za bezzasadne.

19 Otóż w art. 19 ust. 1 cyt. ustawy prawodawca sformułował podstawowe uprawnienia podatnika podatku od towarów i usług polegające na tym, że nabywca towarów i usług ma prawo do odliczenia podatku z faktury VAT wystawionej przez sprzedawcę uwzględniającej wynikający z niej podatek w ramach swojego podatku należnego w rozliczeniu z budżetem państwa. Prawo to może być zachowane tylko wtedy, gdy faktura VAT stanowi element legalnego obrotu prawnego, tzn. gdy pochodzi od podatnika uprawnionego do jej wystawienia.

20 W sytuacji gdy z ustaleń organów podatkowych wynika, że sprzedawca towarów - Fundacja "Pomoc" nie prowadziła w 1997 r. działalności gospodarczej, nie dokonywała jakiejkolwiek sprzedaży towarów, to skarżący występujący jako "nabywca" towarów nie uzyskał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Wykazanie tej kwoty jako podlegającej zwrotowi w deklaracji VAT-7 stanowi naruszenie obowiązków, o których mowa w art. 27 ust. 4 cyt. ustawy. Innymi słowy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe, zależne od tego, czy sprzedający we wcześniejszej formie obrotu podatek ten uiścił. Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje sytuacji, w której nabywca odbiera od budżetu państwa podatek naliczony na fakturze, a nie zapłacony przez zbywcę. Z istoty podatku od towarów i usług /"od wartości dodanej"/ wynika, że prawo nabywcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wtedy, gdy podatek został uiszczony przez zbywcę /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 1998 r., I SA/Wr 1640/97 i z dnia 2 czerwca 1998 r., I SA/Po 1872/97/.

21 Skarżący przyjmując fakturę w dobrej czy w złej wierze od zbywcy towaru, który nie zapłacił podatku od towarów i usług, nie mógł skorzystać z obniżenia podatku należnego o kwotę niezapłaconego podatku naliczonego. Ryzyko wyboru niewłaściwego, nieuczciwego kontrahenta, jak to wielokrotnie podnosił Sąd w swoich orzeczeniach, obciąża nabywcę. Oceny Sądu nie podważa okoliczność, że skarżący nie miał możliwości sprawdzenia kontrahenta. Z tego też względu odwoływanie się do zeznań świadka Bożeny C. oraz wnioskowanego Arkadiusza K. nie ma w sprawie znaczenia, gdyż istota sprowadza się do tego, czy zbywca towaru podatek uiścił. Ponadto, jak słusznie zauważyły organy podatkowe, zgodnie z par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury będące w posiadaniu nabywcy nie potwierdzone kopią u sprzedawcy. Jednakże nawet gdyby w Fundacji "Pomoc" taka kopia faktycznie była, natomiast podatek VAT przez zbywcę nie został do budżetu odprowadzony - skarżący nie miałby prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z ustaleń organów podatkowych /urzędów skarbowych i urzędów kontroli skarbowej/ wynika jednoznacznie, że Fundacja "Pomoc człowiekowi" nie wpłaciła do budżetu państwa jakiegokolwiek podatku VAT.

22 Z tego też względu zarzuty zawarte w skardze dotyczące obrazy art. 191, art. 192, art. 195 Ordynacji podatkowej należy uznać za bezzasadne.

23 Odnośnie zakwestionowania odliczenia podatku VAT z faktury zakupu wystawionej przez PT "G." Zakład Pracy Chronionej, stwierdzić należy, iż zgodnie z par. 54 ust. 5 pkt cyt. rozporządzenia - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku naliczonego należności wynikające z faktury wystawionej przez zakład pracy chronionej, jeżeli należności tej nie zapłacono za pośrednictwem banku. Jak wynika z przedstawionych Sądowi do wglądu akt podatkowych, należność wynikająca z faktury zakupu wystawionej skarżącemu przez Zakład Pracy Chronionej ZP "G." nie została zapłacona za pośrednictwem banku.

24 W związku z tym, że zaskarżona decyzja nie narusza w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy przepisów prawa materialnego ani też przepisów prawa procesowego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ miał obowiązek orzec jak w sentencji.