Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2016 r., I GSK 830/14

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2016 r., I GSK 830/14

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant starszy asystent sędziego Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 28 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 904/13 w sprawie ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od K. M. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w T. 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 904/13 oddalił skargę K. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] września 2013 r. w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego.

3 Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

4 Decyzją z [...] grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w T., działając na podstawie art. 207 w zw. z art. 33 § 2 pkt 1, § 3 i 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: Op) dokonał zabezpieczenia na majątku podatnika, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia 2008 r., oraz określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 4 364 540 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 450 721 zł.

5 Stwierdził, że w sprawie występuje uzasadniona obawa, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane z powodu zbywania w trakcie trwania postępowania podatkowego przez podatnika oraz jego żonę majątku na rzecz innych członków rodziny.

6 Decyzją z dnia [...] września 2013 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

7 Wskazał, że w trakcie prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego w T. czynności kontrolnych w PPHU P. D. K. M. w zakresie podatku akcyzowego ustalono, iż oświadczenia o przeznaczeniu oleju napędowego przeznaczonego do celów grzewczych, złożone przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz osoby niebędące osobami fizycznymi, nie zawierają wszystkich danych określonych w § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżonych stawek podatku akcyzowego (Dz.U. z 2004 r., Nr 87, poz. 825). Odnosząc się do przesłanek zabezpieczenia organ wskazał, że z przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. informacji wynika, iż strona w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego sześcioma aktami darowizn przeniosła wraz z żoną B. M. własność majątku, obejmującą łącznie kwotę 2 512 109,29 zł, na członków rodziny, tj. na P. M. oraz na M. M.. Obdarowani w tym samym dniu, w którym przyjęli darowiznę, ustanowili na rzecz darczyńcy nieodpłatną służebność osobistą (12 sierpnia 2009 r.). Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że wyzbywanie się majątku miało miejsce w trakcie prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego wobec podatnika równolegle dwóch postępowań podatkowych wszczętych z urzędu 8 grudnia 2008 r. oraz 7 maja 2009 r. Natomiast informację dotyczącą wyzbywania się przez podatnika majątku Naczelnik Urzędu Celnego uzyskał z powiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z [...] grudnia 2012 r. Wyzbywanie się majątku przez skarżącego i jego małżonkę na rzecz członków rodziny, które nastąpiło w okresie od 12 sierpnia 2009 r. do 25 marca 2010 r., miało zatem miejsce w okresie trwania ww. postępowań podatkowych i nie wynikało z formy prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Stworzyło ono uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego wynikającego z prowadzonych wobec strony postępowań podatkowych.

8 Organ wskazał na dokonaną analizę bilansów sporządzonych na dzień 31 grudnia 2012 r. oraz 31 grudnia 2008 r. (czyli przed zbywaniem majątku). Stwierdził znaczny spadek aktywów i pasywów w przedsiębiorstwie podatnika na dzień 31 grudnia 2012 r., jak również znaczny spadek zysku. Obecna sytuacja finansowa skarżącego nie pozwala na pokrycie ewentualnej zaległości podatkowej.

9 Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. oddalił skargę, jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.

10 Zdaniem Sądu należy zgodzić się z organem podatkowym, że w sprawie została spełniona przesłanka zabezpieczenia w postaci zbywania przez podatnika majątku. Organy podatkowe trafnie uznały, że w sprawie występuje uzasadniona obawa, że przyszłe zobowiązanie nie zostanie dobrowolnie uregulowane. Obawę tę powoduje trudna sytuacja finansowa podmiotu zobowiązanego i wyzbywanie się przez podatnika majątku.

11 Sąd nie podzielił zarzutu, że organ nie uprawdopodobnił wysokości kwoty zabezpieczenia. Organy podatkowe ustaliły, że w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego w PPHU P. D.w zakresie podatku akcyzowego, oświadczenia o przeznaczeniu oleju napędowego przeznaczonego do celów grzewczych, złożone przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz osoby niebędące osobami fizycznymi, nie zawierają wszystkich danych określonych w § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżonych stawek podatku akcyzowego. W wyniku kontroli ustalono uszczuplenie należności w podatku akcyzowym za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2008 r. w szacunkowej kwocie 4 364 540 zł. W sumie zakwestionowano 2013 transakcji obejmujących łącznie 2 182 270 litrów oleju napędowego. Jako przyczynę zakwestionowania przedmiotowych transakcji wskazano na brak możliwości identyfikacji nabywcy na podstawie danych wskazanych w treści oświadczeń o sposobie przeznaczenia oleju napędowego do celów opałowych oraz niepotwierdzenie zakupu przez osoby, których dane identyfikacyjne widniały w treści oświadczeń o sposobie przeznaczenia oleju napędowego. Przepisy o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych wymagają określenia w decyzji o zabezpieczeniu jedynie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego nie są ustalone w sposób ostateczny, nie zmienia to jednak oceny Sądu, że organ podatkowy, wbrew zarzutom skarżącego, uprawdopodobnił wysokość kwoty zabezpieczenia.

12 Orzeczenie Sądu pierwszej instancji zaskarżył K. M. wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w B. do ponownego rozpoznania.

13 Środek prawny oparto na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t.: Dz.U. z 2012 r. poz. 270; dalej: ppsa), zarzucając naruszenia polegające na:

14 1. oparciu zaskarżonego orzeczenia wyłącznie o fakt znaczącej wysokości kwoty zabezpieczenia oraz w oparciu o fakt spadku obrotów firmy skarżącego w latach 2008-2012;

15 2. nieuwzględnieniu okoliczności podnoszonych przez stronę, że mocą darowizn na rzecz osób spokrewnionych przekazał jedynie budynki i budowle, a całe zapasy towarów handlowych o wielkiej wartości sprzedał po cenach rynkowych, na podstawie faktur VAT, nowo założonej firmie "P.", także prowadzącej działalność w zakresie obrotu paliwami płynnymi w oparciu o koncesję, pozostawiając jednocześnie w swym przedsiębiorstwie dotychczasowym PPHU "P." wyposażenie wartości 1 000 000 zł;

16 3. nieuwzględnieniu faktu, że określone w pkt 2 "przeniesienie majątku", czyli darowanie budynków i budowli odbyło się na zasadzie darowizny dla osoby spokrewnionej, w kontekście art. 527-528 kc;

17 4. nieuzasadnionym, świadczącym o braku znajomości materiału dowodowego odrzuceniu tezy skarżącego, o nieustaleniu wysokości zabezpieczenia, w oparciu o niezgodne z faktycznym stanem sprawy ustalenia;

18 5. nieuwzględnieniu, w kontekście zastosowania art. 33 Op, faktu bieżącego, uiszczania przez stronę bez zwłoki swych zobowiązań podatkowych, w tym także i w ramach nowej firmy "P.";

19 6. niezasadnym pominięciu zarzutu strony, wniesionego na podstawie art. 160 § 1 ppsa i jego nieuprawnione oddalenie z przyczyn formalnych.

20 Argumenty na poparcie powyższych zarzutów zostały przedstawione w uzasadnieniu środka prawnego.

21 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

22 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

23 W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości zaskarżonego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez NSA. W odróżnieniu od wojewódzkiego sądu administracyjnego Naczelny Sąd Administracyjny nie bada całokształtu sprawy, tylko weryfikuje zasadność postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

24 W przypadku oparcia środka prawnego jedynie na zarzutach dotyczących naruszenia przepisów postępowania - jak w niniejszej sprawie - należy nie tylko wykazać, że Sąd I instancji dopuścił się konkretnego naruszenia procedury, ale również, że naruszenie przepisu wskazanego w skardze kasacyjnej doprowadziło do wydania wyroku o innej treści, a zatem miało istotny wpływ na wynik sprawy. Stanowi to powinność autora skargi kasacyjnej, który jest profesjonalnym pełnomocnikiem strony.

25 Przez "wpływ", o którym mowa w przywołanym przepisie, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

26 Autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi pierwszej instancji zaakceptowanie stanowiska organów celnych w sytuacji, gdy organy te wydając decyzje nie podjęły wszelkich działań celem ustalenia stanu faktycznego i nie dokonały jego właściwej oceny prawnej.

27 Takiej argumentacji kasator nie przedstawił. W szczególności w skardze kasacyjnej nie wskazano dowodów, okoliczności faktycznych, czy też konkretnych uchybień procesowych, które wzięte pod uwagę w istotnym stopniu mogły doprowadzić do wydania wyroku niekorzystnego dla strony skarżącej. Argumenty skargi kasacyjnej stanowią jedynie powtórzenie zarzutów skargi i polemikę z prawidłowymi ustaleniami i wnioskami Sądu I instancji.

28 Zgodnie z art. 33 § 1 i 2 Op zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem m.in. decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

29 Jak słusznie podkreślił Sąd I instancji, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych, co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (art. 33 § 4 Op). Zarzut o nieustaleniu wysokości zabezpieczenia jest zatem chybiony.

30 Przesłanką zabezpieczenia jest "uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane". Wskazany wyżej przepis art. 33 § 1 Op jedynie przykładowo wymienia sytuacje, które mogą rodzić uzasadnioną obawę. W pierwszym przypadku chodzi o nieuiszczanie zobowiązań podatkowych, przy czym musi ono mieć charakter trwały, w drugim - o zbywanie majątku. Przy czym chodzi tutaj o obawę dobrowolnego wykonania zobowiązania, a nie w wyniku egzekucji.

31 Zatem w przypadku zbywania majątku, szczególnie zaś pod tytułem darmym, podstawowe znaczenie ma to, czy może ono doprowadzić do utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, w następstwie istotnego zmniejszenia majątku.

32 W sprawie została spełniona przesłanka zabezpieczenia w postaci dokonywania czynności prawnych zmierzających do zbycia majątku przez podatnika. Organy podatkowe posiadając informację o zbywaniu majątku w toku prowadzonego postępowania podatkowego miały usprawiedliwione obawy, że należność ta nie zostanie zaspokojona i dokonały stosownego zabezpieczenia wykonania tego zobowiązania w drodze decyzji administracyjnej. W uzasadnieniu decyzji o zabezpieczeniu organ I instancji, a następnie organ II instancji podały przesłanki, jakimi kierowały się przy podejmowaniu tego rozstrzygnięcia. Odniesiono się także do sytuacji finansowej podatnika (jego aktualnych dochodów i stanu majątkowego), która uprawdopodobniała nieściągalność zobowiązań w przyszłości w następstwie dokonanych darowizn.

33 Należy wskazać na szczególny charakter instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych. Instytucja ta i decyzje wydane w tym przedmiocie nie muszą spełniać takich wymagań jak decyzje podatkowe nakładające zobowiązanie podatkowe. W przypadku decyzji zabezpieczających wystarczy obawa, że ewentualne zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane.

34 Reasumując powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.

35 Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania znajduje oparcie w przepisach art. 204 pkt 1 ppsa oraz § 14 ust. 2 pkt 2 c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr. 163 poz. 1349 z zm.).