Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2011 r., I FSK 840/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2011 r., I FSK 840/10

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 722/09 w sprawie ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 10 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004 r. do września 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi

3 1. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 722/09, oddalający skargę K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 10 czerwca 2009 r. w przedmiocie odmowy wznowienia postępowań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004 r. do września 2005 r.

4 2. K. B. wnosząc o wznowienie postępowania podatkowego powołał się na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej Ordynacja podatkowa, wywodząc, że bez własnej winy nie brał udziału w postępowaniu. Stwierdził, że w wyniku wadliwego doręczenia decyzji dotyczących podatku VAT, na adres: L., ul. [...], nie miał możliwości brania udziału w toczących się postępowaniach, w konsekwencji czego nie wiedział o wydanych decyzjach i nie mógł skorzystać z przysługujących mu praw, zaś sam lokal położony pod powyższym adresem nie jest jego własnością, był jedynie wynajmowany od Gminy L., Administracja Nieruchomościami L., na podstawie umowy najmu z 27.09.1996 r., która została następnie rozwiązana w 2005r.

5 3. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. decyzją z 13 marca 2009 r. odmówił K. B. wznowienia postępowań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004 do września 2005 r. zakończonych ostatecznymi decyzjami z dnia 15 lutego 2007 r.

6 4. W odwołaniu K. B. wskazywał, że utożsamianie faktu zapoznania się przez pełnomocnika ustanowionego wyłącznie do postępowania karnego w toku prowadzonego wobec niego postępowania z dowiedzeniem się przez stronę o wydanych przeciwko niej decyzjach nie może znaleźć uzasadnienia. Załączenie do akt sprawy karnej kserokopii decyzji ostatecznych w zakresie podatku od towarów i usług za okres 12/2004r. -09/2005r. może świadczyć jedynie o fakcie dowiedzenia się o załączeniu do akt sprawy karnej kserokopii decyzji i nie uzasadnia twierdzenia, że dowiedziała się o wydaniu decyzji.

7 5. Decyzją z 10 czerwca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z 13 marca 2009 r.

8 Organ II instancji podniósł, iż z unormowania art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że miesięczny termin do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna bieg od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Ustawodawca nie precyzuje w jakich sytuacjach dochodzi do powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Do akt postępowania karnego zostały załączone jedynie kserokopie decyzji wydanych przez organ podatkowy, z którymi skarżący zapoznał się w 26.03.2007r. (zapoznając się z aktami postępowania karnego). Przyjęto, że w tym dniu podatnik dowiedział się nie tylko o włączeniu kserokopii przedmiotowych decyzji do akt postępowania karnego lecz również powziął wiadomość o ich wydaniu.

9 Poczynając od tego dnia rozpoczął bieg miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania 13.01.2009r. (data nadania w placówce pocztowej 10.01.2009r.), a więc już po upływie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

10 Skarga do Sądu pierwszej instancji

11 6. W złożonej skardze skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenia art. 240 § 1 pkt 4, art. 241 § 1 i § 2 pkt 1. art. 243 § 1 i § 3, art. 148 § 1 w związku z art. 150 § 1 i 1a ustawy Ordynacji Podatkowa - poprzez ich błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie. Skarżący ponownie podniósł zarzut wadliwego doręczenia decyzji objętych wnioskiem o wznowienie postępowania, zaś bezpośrednią konsekwencją wadliwego doręczenia było pozbawienie możliwości czynnego udziału w toczących się postępowaniach.

12 Wobec powyższych okoliczności, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wznowienie postępowania.

13 7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

14 Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

15 8. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał skargę za niezasadną. Sąd I instancji przypomniał, że z unormowania art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że miesięczny termin do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna bieg od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Każda sytuacja faktyczna, w której strona taką wiadomość powzięła powoduje rozpoczęcie biegu terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Organ podatkowy obowiązany jest z urzędu zbadać zachowanie tego terminu. Wszczęcie postępowania w sprawie wznowienia postępowania na wniosek pomimo uchybienia jednomiesięcznemu terminowi stanowi naruszenie prawa, godzi bowiem w zasadę ogólną trwałości decyzji administracyjnych (art.128 Ordynacji podatkowej)i jest podstawą do wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania.

16 9. W rozpatrywanej sprawie skarżący w własnoręcznie potwierdził w marcu 2007r. (protokół zaznajomienia podejrzanego z materiałami śledztwa z 26 marca 2007 r. – k. 838 akt administracyjnych), iż zapoznał się z materiałami śledztwa, w których były kserokopie decyzji dotyczących podatku VAT za wskazane okresy. Wniosek o wznowienie postępowania skarżący złożył 10 stycznia 2009 r., tj. po upływie miesięcznego terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji zgodził się z poglądem Dyrektora Izby Skarbowej w L., że organ podatkowy I instancji miał prawo na podstawie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej do wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania. Ustawodawca użył pojęcia "powzięcia wiadomości", które de facto swym zakresem znaczeniowym obejmuje bardzo szeroką gamę zdarzeń faktycznych, w której niewątpliwie mieści się "powzięcie wiadomości" w wyniku zapoznawania się z aktami sprawy karnej zawierających decyzje dotyczące podatku VAT.

17 Skarga kasacyjna

18 10. W skardze kasacyjnej pełnomocnik K. B. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy poprzez naruszenie:

19 - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej P.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie w konsekwencji błędnego ustalenia, iż skarżący złożył skargę o wznowienie postępowania z naruszeniem art. 241 § 2 pkt 1Ordynacji podatkowej;

20 - art. 151 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w konsekwencji błędnego ustalenia, iż skarżący złożył skargę o wznowienie postępowania z naruszeniem art. 241 § 2 pkt 1Ordynacji podatkowej;

21 - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji uznaniu, że miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna swój bieg od każdego powzięcia przez stronę wiadomości o wydaniu decyzji nawet w przypadku, gdy decyzja ta w rzeczywistości nie weszła do obiegu prawnego z uwagi na jej niedoręczenie stronie,

22 - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że decyzja organu odwoławczego o utrzymaniu zaskarżonej decyzji o odmowie wznowienia postępowania była prawidłowa dlatego organ odwoławczy miał podstawy do utrzymania decyzji organu podatkowego pierwszej instancji,

23 - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że organ odwoławczy nie miał podstaw do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania;

24 - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie poprzez odmowę wznowienia postępowania wskutek niewłaściwego zastosowania art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

25 - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania z naruszeniem ustawowego, miesięcznego terminu na jego złożenie, oraz błędne przyjęcie, że miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna swój bieg od każdego powzięcia przez stronę wiadomości o wydaniu decyzji nawet w przypadku, gdy decyzja ta w rzeczywistości nie weszła do obiegu prawnego,

26 - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie poprzez odmowę wznowienia postępowania wskutek niewłaściwego zastosowania przepisu art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

27 - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna swój bieg od każdego powzięcia przez stronę wiadomości o wydaniu decyzji nawet w przypadku, gdy decyzja ta w rzeczywistości nie weszła do obiegu prawnego oraz poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji o odmowie wznowienia postępowania w konsekwencji uznania, że skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania z naruszeniem terminu do jego wniesienia.

28 Zarzucając powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

29 11. Uzasadniając zbiorczo wszystkie zarzuty, autor skargi kasacyjnej wskazał m.in., że utożsamianie przez organ podatkowy faktu zapoznania się obrońcy skarżącego z materiałem dowodowym zgromadzonym w postępowaniu karnym z dowiedzeniem się przez skarżącego o wydanych przeciwko niemu decyzjach w świetle obowiązujących przepisów prawa, a także okoliczności, że udzielone pełnomocnictwo obejmowało tylko reprezentowanie skarżącego w postępowaniu karnym nie może znaleźć uzasadnienia.

30 12. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu swojego stanowiska wskazał, że z protokołu zaznajomienia podejrzanego z materiałami śledztwa z 26 marca 2007 r., który podpisał skarżący, a którego to dowodu nie kwestionował, wynika, że skarżący w tej czynności uczestniczył.

31 Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego

32 13. Naczelny Sad Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna jest niezasadna. Zawiera ona szereg zarzutów odnoszących się do naruszenia prawa procesowego. W istocie zmierzają one do zakwestionowania zaakceptowanego przez Sąd I instancji poglądu, że w rozpoznawanej sprawie doszło do przekroczenia miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W związku z tym, Naczelny Sad Administracyjny zbiorczo ustosunkuje się do wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej.

33 14. W pierwszej kolejności koniecznym jest przesądzenie, czy w sprawie prawidłowo ustalony został stan faktyczny sprawy. Zarzuty skargi kasacyjnej sformułowano w sposób ogólny, jednak w jej uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej wskazał, że skarżący nie zapoznał się z aktami sprawy karnej, z których mógł dowiedzieć się o wydanych decyzjach podatkowych. Stwierdził, że jedynie pełnomocnik skarżącego, ustanowiony w postępowaniu karnym zapoznał się z tymi aktami.

34 Stanowisko to nie znajduje oparcia ani w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji, ani w aktach sprawy. Z akt w sposób jednoznaczny wynika, że skarżący własnoręcznie potwierdził w marcu 2007 r., że zapoznał się z aktami śledztwa. Sąd I instancji ustalenie to zawarł na str. 4 uzasadnienia wyroku, gdzie wskazał konkretną kartę akt administracyjnych potwierdzających fakt zaznajomienia się podejrzanego z materiałami śledztwa – protokół z 26 marca 2006 r. Okoliczność ta nie była kwestionowana w toku postępowania.

35 Z powyższego wynika, że przyjęty przez Sąd I instancji stan faktyczny sprawy ustalony został w sposób prawidłowy.

36 15. W sprawie zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej regulujące nadzwyczajny tryb postępowania jakim jest wznowienie postępowania. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowania, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W myśl art. 241 § 2 pkt 1 wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Z kolei art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2). Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji(art. 243 § 3).

37 Uwzględniając treść przepisów zamieszczonych w art. 243 Ordynacji podatkowej można stwierdzić, że w instytucji wznowienia postępowania należy odróżnić dwa etapy procedury. Jeden to postępowanie w sprawie wznowienia postępowania, tzw. postępowanie wznowieniowe. Drugi to postępowanie wznowione. Przepis art. 243 Ordynacji podatkowej traktuje o postępowaniu wznowieniowym, czyli takim, które ma doprowadzić dopiero do właściwego postępowania w sprawie, która ewentualnie zostanie wznowiona.

38 W instytucji wznowienia postępowania występują dwa różne co do charakteru prawnego akty administracyjne. Pierwszy to postanowienie o wszczęciu postępowania, a drugi to decyzja o odmowie wznowienia postępowania. Pozytywne rozstrzygnięcie ma formę postanowienia, negatywne - formę decyzji. Pozytywne rozstrzygnięcie postanowieniem o wznowieniu postępowania może, w zależności od charakteru sprawy, doprowadzić zarówno do kontynuowania postępowania wznowionego, jak i do zakończenia sprawy decyzją o odmowie wznowienia postępowania.

39 Odmowa wznowienia postępowania następuje tylko i wyłącznie ze względów formalnych, a nie merytorycznych (wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1995 r., SA/Po 416/95, Mon. Pod. 1996, nr 7, s. 214) – por. Dzwonkowski Henryk, Huchla Andrzej, Kosikowski Cezary,Komentarz do art.243 ustawy - Ordynacja podatkowa, ABC 2003, dostępny w systemie LEX.

40 16. Wydanie decyzji odmawiającej wznowienia postępowania może nastąpić wyłącznie w przypadku stwierdzenia niedopuszczalności wznowienia postępowania.

41 Niedopuszczalność wznowienia postępowania występuje z przyczyn przedmiotowych lub podmiotowych.

42 Niedopuszczalność z przyczyn przedmiotowych (braku przedmiotu postępowania w sprawie wznowienia postępowania) wystąpi:

43 - w razie gdy żądanie wznowienia postępowania nie dotyczy decyzji lub postanowienia, na który służy zażalenie,

44 - w razie gdy zażądano wznowienia postępowania w sprawie niezakończonej decyzją ostateczną lub postanowieniem na które służy zażalenie.

45 Niedopuszczalność wszczęcia postępowania w sprawie wznowienia postępowania z przyczyn podmiotowych, będzie miało miejsce w sytuacji, gdy wniosek został złożony przez osobę, która nie jest stroną (następcą prawnym strony) lub gdy strona nie ma zdolności do czynności prawnej.

46 Ponadto niedopuszczalne jest wznowienie postępowania, gdy żądanie strony o wznowienie postępowania na podstawie:

47 1) art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej zostało wniesione po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji,

48 2) art. 240 § 1 pkt 8lub 11 Ordynacji podatkowej zostało wniesione po upływie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.

49 (podobnie prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 października2007 r.I SA/Kr 1117/06, dostępny w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

50 17. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe wykazały przyczynę niedopuszczalności wznowienia postępowania z powodu wniesienia żądania strony o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Uznały bowiem, że K. B. zapoznał się osobiście z materiałami śledztwa, w których były kserokopie decyzji podatkowych 26 marca 2006 r., podczas gdy żądanie wznowienia postępowania wniósł 13 stycznia 2009 r. Powyższe powoduje, że z uwagi na uchybienie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, uzasadnione było wydanie decyzji w trybie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej – odmawiającej wznowienia postępowania.

51 Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji, że pojęcie powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji użyte w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, swym zakresem pojęciowym obejmuje szereg stanów faktycznych, w których mieści się również sytuacja zapoznania się z aktami innej sprawy (w tym przypadku karnej), w której kopie tych decyzji się znajdowały. Rację ma również Sąd I instancji stwierdzając, że argumentacja odnosząca się do występowania przesłanki wznowienia może być brana pod uwagę dopiero w sytuacji, gdy K. B. wykaże, że wniosek o wznowienie postępowania został złożony w terminie określonym w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

52 W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadne zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a. w związku z kolejno art. 212, 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a), art. 241 § 1 oraz § 2 pkt 1, a także art. 243 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej.

53 18. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego NSA orzekł zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.