Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2023 r., I FSK 650/21

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2023 r., I FSK 650/21

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 457/20 w sprawie ze skargi P. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 24 lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

3 1.1. Wyrokiem z 17 grudnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Łd 457/20), Wojewódzki Sąd w Łodzi (dalej: WSA, Sąd pierwszej instancji) oddalił skargę P. O. (dalej: Strona, Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: DIAS) z 24 lipca 2020 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).

4 1.2. Sąd podał, że zaskarżoną decyzją z 24 lipca 2020 r. DIAS w Łodzi utrzymał w mocy własną decyzję z 17 marca 2020 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z 2 grudnia 2016 r.

5 Z okoliczności sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. (dalej: Naczelnik US) decyzją z 28 lipca 2016 r. określił Skarżącemu nadwyżki podatku od towarów i usług za marzec, maj i lipiec 2009 r. oraz zobowiązania w tym podatku za pozostałe miesiące 2009 r. Po rozpoznaniu odwołania Strony, organ drugiej instancji utrzymał w mocy ww. decyzję, zaś WSA w Łodzi wyrokiem z 15 marca 2017 r. (sygn. akt I SA/Łd 107/17) oddalił skargę, a NSA wyrokiem z 26 czerwca 2019 r. (sygn. akt I FSK 1135/17) oddalił skargę kasacyjną Strony.

6 Pismem z 8 stycznia 2020 r. Strona wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją DIAS w Łodzi z 2 grudnia 2016 r., wskazując na wystąpienie przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.), odwołując się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18.

7 DIAS w Łodzi wznowił postępowanie, a następnie decyzją z 17 marca 2020 r. odmówił uchylenia wskazanej wyżej ostatecznej decyzji z 2 grudnia 2016 r.

8 1.3. Organ odwoławczy decyzją z 24 lipca 2020 r. utrzymał w mocy kwestionowane rozstrzygnięcie.

9 Organ wyjaśnił, że w rozpatrywanej sprawie, organy podatkowe nie korzystały z materiału dowodowego pochodzącego z innych postępowań. Jedynymi źródłami dowodowymi, które pochodziły z działań prowadzonych przez inne organy podatkowe, były pisma zawierające odpowiedzi na zlecone przez Naczelnika US czynności sprawdzające u kontrahentów podatnika. Organ wyjaśnił, że w ramach prowadzonego postępowania wykonywano czynności sprawdzające u kontrahentów podatnika, w oparciu o art. 274c § 1 O.p. Zawarte w § 2 tego artykułu upoważnienie dawało możliwość zlecenia tych czynności innemu organowi podatkowemu, właściwemu miejscowo dla kontrahenta. Czynności takie mieściły się jednak w ramach postępowania dowodowego prowadzonego przez organ zlecający ich wykonanie. Wskazany wyrok TSUE nie mógł mieć zatem zastosowania w sprawie.

10 1.4. Zdaniem Sądu pierwszej instancji skarga Strony nie zasługiwała na uwzględnienie.

11 W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organu odwoławczego. Zdaniem Sądu ocena wniosku Skarżącego o wznowienie postępowania, przeprowadzona w granicach wyznaczonych przez ten wniosek, była wyczerpująca i prawidłowa. DIAS trafnie odczytał treść wyroku TSUE z 16 października 2019 r., na który powoływał się Skarżący. Wyrok ten dotyczył kwestii związanych z procesem gromadzenia przez organy podatkowe materiału dowodowego. W rozpatrywanej sprawie wyrok ten nie mógł mieć zastosowania, ponieważ organy podatkowe nie odwoływały się do decyzji wydanych wobec kontrahentów podatnika, ani nawet nie korzystały z materiałów pochodzących z innych postępowań. Jedynymi źródłami dowodowymi, które pochodziły z działań prowadzonych przez inne organy podatkowe, były pisma zawierające odpowiedzi na zlecone przez Naczelnika US czynności sprawdzające u kontrahentów podatnika. Zastosowanie przez organ podatkowy wspomnianej procedury, znajdującej oparcie w art. 274c § 2 O.p., umożliwiło sprawne zebranie materiału dowodowego w ramach jednego postępowania dowodowego prowadzonego przez organ zlecający wykonanie czynności. Nie jest również kwestionowane, że podatnik miał w toku postępowania wymiarowego dostęp do zebranych materiałów.

12 Z tych też względów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), o czym orzekł w sentencji wydanego wyroku.

13 2. Skarga kasacyjna.

14 2.1. Skarżący, na podstawie art. 173 § 1 w zw. z art. 177 i w zw. z art. 174 P.p.s.a. zaskarżył wyżej opisany wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, zarzucając naruszenie:

15 I. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. przepisów postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

16 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 167 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez pominięcie tego przepisu w podstawie orzekania najpierw przez organ podatkowy drugiej instancji a następnie przez Sąd pierwszej instancji,

17 2. art. 269 § 1 P.p.s.a. poprzez brak jego zastosowania i w konsekwencji brak przedstawienia powstałego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi, a w konsekwencji orzeczenie w sposób odmienny od treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt FPS 3/18 z 18 marca 2019 r. podjętej przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

18 Na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji, zwrot kosztów postępowania za obie instancji i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 176 § 2 P.p.s.a. wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

19 2.2. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną Strony, wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

20 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

21 skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

22 3.1. W niniejszej sprawie nie jest spornym, że Skarżący wniósł o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną w oparciu o podstawę prawną zapisaną w treści art. 240 § 1 pkt 11 O.p. z powołaniem się na wyrok TSUE z 16 października 2019 r. o sygn. C-189/18 G.

23 3.2. W skardze kasacyjnej Strona podnosi jednak, że na podstawie art. 167 O.p. rozszerzyła zakres swojego żądania o przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. z powołaniem się na uchwałę (7) NSA z dnia 18 marca 2019 r. o sygn. I FPS 3/18 oraz okoliczność wadliwego doręczenia zawiadomienia z art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w następstwie czego nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia w niniejszej sprawie i w konsekwencji zobowiązanie orzeczone pierwotnie decyzją z 28 lipca 2016 r. uległo przedawnieniu.

24 Zdaniem Strony organ drugiej instancji, "pomimo wyraźnej sygnalizacji ze strony skarżącego pominął tę kwestię i nie zareagował profesjonalnie poprzez włączenie procedury przewidzianej przez ustawodawcę w treści art. 167 § 1 i 2 O.p.", a okoliczność ta umknęła uwadze WSA orzekającego zaskarżanym wyrokiem.

25 Istotnym jest zatem, czy Skarżąca strona rzeczywiście - jak twierdzi - rozszerzyła na podstawie art. 167 O.p. zakres swojego żądania o przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., co zostało pominięte przez organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji.

26 3.3. Z akt sprawy wynika, że w piśmie z 20 lutego 2020 r. Strona wskazała na naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 70c O.p., co jej zdaniem oznacza wydanie decyzji organów obu instancji z rażącym naruszeniem przepisów procesowych. Strona wskazała zatem, że okoliczności związane z przedawnieniem uprawniają do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej.

27 Jednak pisma z tego – wbrew stanowisku Strony – nie wynika, że w ramach toczącego się postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. rozszerzyła zakres swojego żądania o przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., skoro w ww. piśmie z 20 lutego 2020 r. Strona nie wskazała, że w sprawie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi, który wydał decyzję, lecz powołując się na uchwałę (7) NSA z 18 marca 2019 r. o sygn. I FPS 3/18, podniosła jedynie, że w jej świetle doręczenie zawiadomienia z art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt. 1 O.p. miało charakter wadliwy w aspekcie prawnym, czego skutkiem jest wydanie decyzji organów obu instancji z rażącym naruszeniem przepisów procesowych z uwagi na pominięcie przesłanki przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych. Należy mieć jednak na uwadze, że organ podatkowy nie jest władny do zmiany kwalifikacji prawnej żądania wznowienia postępowania podatkowego (art. 241 § 1 O.p.) na żądanie stwierdzenia nieważności (art. 248 § 1 O.p), na co wskazywało w istocie ww. pismo Strony z 20 lutego 2020 r. Z argumentacji zawartej w tym piśmie nie można bowiem wywieść – wbrew stanowisku skargi kasacyjnej – że Skarżąca strona rozszerzyła na podstawie art. 167 O.p. zakres swojego żądania o przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., skoro wskazywała w nim, że przywołane przez nią okoliczności stanowią o rażącym naruszeniu prawa decyzji organów obu instancji.

28 3.4. W tej sytuacji za niezasadny uznać należy sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 167 O.p., a także zarzut naruszenia art. 269 § 1 O.p. gdyż w zakresie przedmiotu rozpatrywanej sprawy w oparciu o przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., nie było podstaw do stosowania tego przepisu.

29 3.5. Mając powyższe na uwadze, uznając zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną Strony.

30 O kosztach orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a.

31 Dominik Mączyński Janusz Zubrzycki Sylwester Golec

32 Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA