Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2023 r., I FSK 391/20

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2023 r., I FSK 391/20

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Adam Nita, po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 września 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 60/19 w sprawie ze skargi P.B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 23 października 2018 r. nr 1401-IOV-1.4103.154.2018.JK w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z 25 września 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 60/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę P.B. (dalej "strona" lub "skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 23 października 2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2012 r.

3 Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.), dalej "O.p.". Zdaniem Sądu organ nie może rozstrzygać w odrębnym postępowaniu (wszczętym na wniosek strony) o zwrocie podatku, gdy toczy się już wszczęte z urzędu postępowanie, w którym ocenia się, czy ten zwrot jest zasadny. Wskazane wyżej sprawy są bowiem tożsame.

4 Jednocześnie Sąd wskazał, że z uwagi na przedmiot niniejszej sprawy (ocena legalności postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie art. 165a § 1 O.p.) nie leży w jej granicach ocena legalności i skuteczności postanowienia organu z 19 grudnia 2012 r. przedłużającego termin zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2012 r., do czego zmierzały zarzuty i argumentacja skarżącej przedstawione w skardze.

5 2. Skarga kasacyjna

6 Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez stronę, która w skardze kasacyjnej zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego, tj.:

7 a) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi, pomimo że w toku prowadzonych postępowań organy administracji skarbowej obu instancji naruszyły przepisy postępowania w postaci:

8 – art. 216 § 1 i § 2 O.p. przez odmowę wszczęcia postępowania i wydania w jego ramach postanowienia o dokonaniu zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. wraz z odsetkami, w sytuacji gdy z dniem zakończenia kontroli podatkowej utraciło moc wydane w jej ramach postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia weryfikacji i organ podatkowy miał obowiązek dokonania zwrotu,

9 – art. 274b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", przez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2012 r.;

10 b) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1) lit. a) ustawy o VAT przez niezastosowanie przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego pomimo faktu, że z dniem zakończenia kontroli podatkowej utraciło moc wydane w jej ramach postanowienie o przedłużeniu zwrotu VAT do czasu zakończenia weryfikacji;

11 c) art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 O.p. przez bezpodstawne przedłużanie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres pomimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia z uwagi na fakt, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT utraciło moc w chwili zakończenia prowadzonej wobec strony kontroli podatkowej.

12 W rezultacie strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

13 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

14 3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy nie zasługuje na uwzględnienie.

15 3.2. Na wstępie wyjaśnić należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095, ze zm.). Strony zostały przy tym powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i tym samym miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie.

16 3.3. Przystępując do wyjaśnienia przyczyn braku zasadności rozpoznawanej skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w postępowaniu w niniejszej sprawie jest postanowienie organu o odmowie wszczęcia postępowania, wydane na podstawie art. 165a § 1 zdanie pierwsze O.p. Zgodnie z tym przepisem gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Prawidłowość zastosowania przez organ tej właśnie regulacji była badana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (pkt 7.1. - 7.3. uzasadnienia zaskarżonego wyroku), a wynik tej kontroli winien podlegać ocenie Sądu kasacyjnego na skutek zaskarżenia wyroku. Aby tak się jednak stało, strona powinna w skardze kasacyjnej wskazać ww. przepis prawa jako naruszony przez organ i Sąd pierwszej instancji.

17 3.4. Przypomnieć bowiem w tym miejscu należy, że skarga kasacyjna jest bardzo sformalizowanym środkiem odwoławczym. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego czy też procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej, wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych - także wskazanie jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. W tym zakresie zmian nie wprowadziła uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010 nr 1, poz. 1), w której stwierdzono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1) i 2) oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych.

18 3.5. Tymczasem w katalogu przepisów prawa, które autor skargi kasacyjnej wskazał jako naruszone w rozpoznawanej sprawie, nie wymieniono art. 165a § 1 O.p. To zaniechanie kasatora pozbawia zatem Naczelny Sąd Administracyjny możliwości skontrolowania zaskarżonego wyroku, a pośrednio także rozstrzygnięcia organu, co do istoty sprawy, którą - jak wyjaśniono powyżej - stanowi prawidłowość zastosowania art. 165a § 1 O.p.

19 3.6. Z tych względów do uchylenia zaskarżonego wyroku nie mogły doprowadzić postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia zarówno przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 216 § 1 i § 2 O.p. oraz w zw. z art. 274b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, jak i prawa materialnego - art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1) lit. a) i art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 O.p. Jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji (pkt 6.1. i 6.2. uzasadnienia wyroku), zarzuty dotyczące naruszenia ww. regulacji sprowadzały się w istocie do podważania legalności niezaskarżonego we właściwym trybie postanowienia organu o przedłużeniu terminu zwrotu VAT, co wykracza poza granice niniejszej sprawy.

20 3.7. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

21 Arkadiusz Cudak Małgorzata Niezgódka-Medek Adam Nita