Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2022 r., I FSK 2602/21

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2022 r., I FSK 2602/21

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej U. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 września 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 457/21 w sprawie ze skargi U. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2014 r. oddala skargę kasacyjną. Marek Olejnik Artur Mudrecki Roman Wiatrowski

Uzasadnienie

2 1.Wyrokiem z dnia 2 września 2021 r., sygn. III SA/Wa 457/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę U. K. (dalej jako "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2014 r.

3 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

4 2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący zaskarżając ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Sąd pierwszej instancji oraz orzeczenie o kosztach postępowania.

5 Przedmiotowemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucano:

6 I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a.") naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

7 1) art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej "o.p.") poprzez błędną wykładnię i utrzymanie w mocy postanowień Organów obu instancji o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej podczas gdy postanowienia powinny zostać uchylone ze względu na upływ okresu przedawnienia i to już na etapie postępowania przed organami podatkowemu, czego nie dopatrzył się Sąd pierwszej instancji.

8 II. na podstawie art 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

9 1) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 o.p., poprzez stwierdzenie przez Sąd pierwszej instancji, iż przepisy te znajdują zastosowanie w okolicznościach niniejszej sprawy i uznanie, że zachodzą przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

10 2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 o.p., poprzez niedopatrzenie się przez Sąd pierwszej instancji braku wyczerpującego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie przez Organy obu instancji, co doprowadziło do błędnego ustalenia, iż zaistniały przesłanki uzasadniające nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

11 W uzasadnieniu Skarżący wskazał, iż Sąd pierwszej instancji nieprawidłowo stwierdził, że nie może orzec o przedawnieniu w ramach niniejszej sprawy, podczas gdy już na etapie postępowania podatkowego zachodziły podstawy do przedawnienia postępowania podatkowego w sprawie, a pierwsze postanowienie Organu I instancji zostało uchylone. Wszczęcie postępowania ad rem (w sprawie) i przesłanie prawidłowo sporządzonego zawiadomienia o nim nie jest uznawane przez sądy administracyjne za ten z rodzajów postępowania, który może zawiesić bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

12 Dodatkowo zarzucił Skarżący, iż Organ I instancji nie uprawdopodobnił, iż Skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

13 Sąd pierwszej instancji nic zwrócił uwagi na to, iż Organy obu instancji nie przeprowadziły należytego postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie przedmiotów wchodzących w skład majątku Skarżącego oraz ich wartości, ograniczając się jedynie do przejrzenia wskazanych w postanowieniu aplikacji oraz baz, bez dokładnego rozpatrzenia sprawy.

14 2.2. Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

15 3. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym zważył, co następuje :

16 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

17 Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

18 3.2. Istota sprawy dotyczyła oceny zasadności nadania decyzji nieostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2014 r. rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 2 o.p.

19 Zgodnie z art. 239b § 1 pkt 2 o.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Ponadto na podstawie § 2 art. 239b o.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W orzecznictwie wielokrotnie wyrażano stanowisko, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej stanowi w art. 239b § 1 pkt 2 o.p. wystarczające jest, że organ podatkowy wykaże, że podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania (przykładowo wyroki NSA z 4 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1347/14, z 14 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1058/15 oraz z 14 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 896/16).

20 Mając na uwadze powyższe w kontekście treści art. 239b § 2 o.p. należy zauważyć, że w postępowaniu zmierzającym do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, okoliczność, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane nie podlega udowodnieniu, a jedynie uprawdopodobnieniu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Pojęcie uprawdopodobnienia sprowadza się do postępowania zmierzającego do stwierdzenia istnienia lub nieistnienia określonego zdarzenia, czynności podjętej w ramach postępowania, w wyniku tego postępowania bądź wreszcie do zastępczego środka dowodowego. Z tegoż względu uprawdopodobnienie określane jest jako ułatwione postępowanie dowodowe, postępowanie zmierzające do uwiarygodnienia twierdzeń, surogat, namiastkę dowodu bądź środek zastępczy dowodu niedający pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie (por. postanowienie NSA z 14 stycznia 2021 r., sygn. akt III FZ 45/21).

21 3.3. Odnosząc powyższe do realiów przedmiotowej sprawy należy, po pierwsze zauważyć, że jak wynika z akt sprawy Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 25 listopada 2019 r. określającej Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2014r. w łącznej wysokości 15.237.262,00 zł oraz kwotę podatku do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za okres od czerwca do września 2014 r. w łącznej wysokości 119.684,00 zł.

22 Po drugie, organ ustalił, że Skarżący :

23 – nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel ruchomości,

24 – według Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych nie posiada jakiejkolwiek nieruchomości, na której można ustanowić hipotekę przymusową korzystającą z pierwszeństwa zaspokojenia.

25 Skarżący zarzucając błędne ustalenia w tym zakresie, nie przedstawił zarówno na etapie postępowania administracyjnego, jak i w postępowaniu sadowoadministracyjnym dowodu posiadania jakiegokolwiek majątku o wartości odpowiadającej zobowiązaniu w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do listopada 2014 r. Tym samym za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 o.p.

26 Prawidłowo ponadto organ argumentował, że o istnieniu prawdopodobieństwa, że zobowiązanie wynikające z decyzji Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z 25 listopada 2019 r. nie zostanie wykonane świadczy zarówno brak majątku, jak i brak uzyskiwania przez Skarżącego dochodów.

27 Organ wskazał, że z informacji przekazanych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wynika, że w zeznaniu rocznym:

28 – za 2015 r. Skarżący wykazał stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 155.782,27 zł,

29 – za 2016 r. wykazał dochód w wysokości 11.251,82 zł,

30 – za 2017 r. wykazał wartości "zerowe".

31 Jak podkreślił organ, z akt sprawy wynika również, że Skarżący nie złożył zeznań rocznych za 2018 r. i 2019 r.

32 Podsumowując, należy stwierdzić, że autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że Skarżący posiada taki majątek, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Nie zdołał podważyć również, zaakceptowanej przez Sąd pierwszej instancji, a dokonanej przez organ podatkowy, oceny sytuacji finansowo-majątkowej Skarżącego, która uprawdopodabnia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane co czyni niezasadnym zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 o.p.

33 3.4. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 70 § 1 o.p. poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, w sytuacji gdy określona w niej zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.

34 Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej zasadniczo ma na celu umożliwienie wszczęcia egzekucji administracyjnej. Przesłanki, od których zależy nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, nie są bezpośrednio związane z treścią decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przesłanki te są przede wszystkim związane z sytuacją majątkową strony postępowania, jej stosunkiem do wykonania nałożonego obowiązku oraz możliwościami wykonania tego obowiązku w drodze przyszłej egzekucji. W ramach wpadkowego postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie może być badana zasadność zarzutów kierowanych do nieostatecznej decyzji wymiarowej, w tym zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

35 5. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną.