Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2020 r., I FSK 2299/19

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2020 r., I FSK 2299/19

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (spr.), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 182/19 w sprawie ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 13 grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2013 r. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 18 czerwca 2019 r., I SA/Kr 182/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: WSA) oddalił skargę M. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: DIAS) z dnia 13 grudnia 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2013 r.

3 W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji, prezentując przebieg i ustalenia postępowania podatkowego, wskazał, że organy zakwestionowały prawo strony do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o faktury, które nie odzwierciedlały czynności rzeczywiście dokonanych przez kontrahentów skarżącej. W motywach rozstrzygnięcia WSA nie dostrzegł naruszeń prawa mogących prowadzić do uchylenia decyzji organów podatkowych. Za nieuprawniony uznał zarzut skargi wskazujący na fakt doręczenia decyzji organu odwoławczego dopiero w dniu 2 stycznia 2019 r., tj. po upływie terminu przedawnienia (po dniu 31 grudnia 2018 r.). W tym zakresie Sąd pierwszej instancji argumentował, że zarówno postępowanie podatkowe, jak i decyzje organów miały miejsce przed upływem terminu przedawnienia.

4 W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia skarżąca, domagając się rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym oraz wnosząc o zmianę i uchylenie wyroku, zarzuciła naruszenie art. 70 § 1 w związku z art. 59 § 1 i art. 211-212 Ordynacji podatkowej.

5 W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIAS zażądał jej oddalenia oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

6 Organ, działając na podstawie art. 106 § 3 w związku z art. 193 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: Ppsa), wniósł ponadto o przeprowadzenie dowodu z dokumentów: tytułu wykonawczego z dnia 9 listopada 2018 r. nr [...] oraz zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 13 listopada 2018 r. nr [...] w Banku [...] S.A. wraz z dowodem odbioru przez M. B. w dniu 29 listopada 2018 r. na okoliczność zastosowania przez organ pierwszej instancji środka egzekucyjnego, o którym mowa art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji potwierdza, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania został przerwany w dniu 13 listopada 2018 r., a zatem doręczenie decyzji dnia 2 stycznia 2019 r. nie nastąpiło w warunkach przedawnienia.

7 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8 Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że poza oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego pozostaje kwestia prawidłowości dokonanych przez skarżącą rozliczeń VAT (na podstawie kwestionowanych w toku postępowania podatkowego faktur) z uwagi na brak jakichkolwiek zarzutów kasacyjnych odnoszących się do tego zagadnienia. Podkreślić bowiem należy, że w świetle unormowań zawartych w art. 183 § 1 Ppsa, to właśnie podstawy skargi kasacyjnej i przytoczona na ich poparcie argumentacja wyznaczają zasadnicze granice kontroli realizowanej przez sąd drugiej instancji. Pomijając zatem przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego (istnienia których w niniejszej sprawie nie stwierdzono), nie jest dopuszczalne badanie zaskarżonego orzeczenia w zakresie, w jakim nie czyni tego sam autor środka zaskarżenia (zob. przykładowo wyroki NSA z 31.10.2019 r., I FSK 1851/15 i z 17.10.2018 r., II FSK 835/18 oraz przywołane tam orzeczenia - treść wyroków dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query).

9 Treść rozpoznawanej skargi kasacyjnej wskazuje jednoznacznie, że spór w niniejszej sprawie koncentruje się wyłącznie wokół kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Mimo pewnych mankamentów wniesionego środka zaskarżenia (takich jak chociażby brak jednoznacznego wskazania jednostki redakcyjnej art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej czy też powołanie jako naruszonych art. 59 § 1, art. 211-212 powyższej ustawy bez szerszego uzasadnienia), Naczelny Sąd Administracyjny podzielił zastrzeżenia skarżącej co do braku rozważań na temat instytucji doręczenia decyzji podatkowej i jej wpływu na przedawnienie zobowiązania podatkowego, co usprawiedliwiało zarzut naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

10 Analiza zaskarżonego wyroku potwierdza tezę, że okoliczności związane z biegiem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie były w istocie przedmiotem rozważań Sądu pierwszej instancji. Nie można bowiem uznać, by kwestia przedawnienia była w sposób należyty i wyczerpujący zbadana w sytuacji, gdy argumentacja WSA ogranicza się do stwierdzenia, że "zarówno postępowanie organów podatkowych, jak i ich decyzje miały miejsce przed upływem terminu przedawnienia", co "w realiach kontrolowanej sprawy miało by (...) miejsce najwcześniej 31 grudnia 2018 r." (s. 5 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Z motywów rozstrzygnięcia nie wynika, czy zdaniem WSA powołana przez stronę okoliczność doręczenia decyzji w dniu 2 stycznia 2019 r. (niekwestionowana zresztą przez Sąd) pozostawała bez wpływu na kwestię przedawnienia, gdyż decydujące znaczenie miała data wydania decyzji DIAS, czy też samo przedawnienie nastąpiło w terminie późniejszym niż doręczenie decyzji. Uzasadnienie kontrolowanego wyroku nie zawiera jakiejkolwiek wzmianki ani na temat znaczenia daty doręczenia decyzji podatkowej organu odwoławczego, ani jakichkolwiek informacji co do ewentualnych zdarzeń mogących mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia.

11 W tym kontekście na szczególną uwagę zasługują powołane w odpowiedzi na skargę kasacyjną okoliczności powodujące przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie. Jak wskazuje organ, w rozpatrywanym przypadku doszło do zastosowania środka egzekucyjnego, o którym mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. W dniu 13 listopada 2018 r. nastąpiło bowiem zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego skarżącej, powodujące przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w VAT za I i II kwartał 2013 r. i jego rozpoczęcie (na nowo) z dniem 14 listopada 2018 r. (s. 3-4 odpowiedzi na skargę kasacyjną).

12 Przedmiotowe okoliczności nie były - jak wskazano powyżej - analizowane w zaskarżonym wyroku. W konsekwencji w trakcie ponownego rozpatrywania sprawy WSA powinien zbadać wszelkie zdarzenia mogące mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za I i II kwartał 2013 r., weryfikując w szczególności twierdzenia DIAS wskazujące na przerwanie biegu terminu przedawnienia (wskutek zastosowania środka egzekucyjnego), a następnie odnosząc się do sformułowanego w skardze zarzutu doręczenia decyzji organu odwoławczego po upływie terminu przedawnienia.

13 W świetle przedstawionych uwag Naczelny Sąd Administracyjny uznał za bezprzedmiotowe rozpatrywanie zamieszczonego w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosku DIAS o przeprowadzenie dowodu z dokumentów (tytułu wykonawczego z dnia 9 listopada 2018 r. oraz zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 13 listopada 2018 r.) w trybie art. 106 § 3 w związku z art. 193 Ppsa. Kwestia ta będzie bowiem przedmiotem analizy WSA przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, zapewniając tym samym stronie możliwość podjęcia polemiki z ustaleniami Sądu pierwszej instancji poczynionymi w tym zakresie.

14 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku uchylając zaskarżony wyrok w całości i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie na podstawie art. 185 § 1 Ppsa. Z uwagi na brak stosownego wniosku pełnomocnika skarżącej o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego, brak było podstaw do rozstrzygania w tym zakresie (art. 210 § 1 Ppsa).