Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2021 r., I FSK 1794/20

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2021 r., I FSK 1794/20

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Bożena Dziełak, , po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp.j. z siedzibą w B. (dawniej: [...]) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 1385/19 w sprawie ze skargi T. s.c. [...] w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 18 października 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik i listopad 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. sp.j. z siedzibą w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 8.100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok z 16 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1385/19, którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę T. s.c. [...] w B. wniesioną na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 18 października 2019 r. w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2014 r.

3 Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, iż na skutek przeprowadzonej w T. s.c. [...] w B. (obecnie T. sp.j. z siedzibą w B. - dalej: "spółka" lub "skarżąca") kontroli stwierdzono, że zafakturowane przez nią wewnątrzwspólnotowe dostawy na rzecz czeskiej spółki B. s.r.o. powinny być opodatkowane podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%. W związku z powyższym na podstawie art. 290 § 5 w związku z art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej jako: "Ordynacja podatkowa") organ stwierdził w tym zakresie nierzetelność prowadzonych ewidencji VAT za październik i listopad 2014 r. Postanowieniami z 1 sierpnia 2017 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowania podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za październik i listopad 2014 r. W protokole badania ksiąg stwierdzono, że rejestry sprzedaży VAT kontrolowanej spółki za październik 2014 r. są nierzetelne również w części dotyczącej ewidencjonowania wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz czeskiej spółki L. s.r.o.

4 W konsekwencji decyzjami z 7 listopada 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suchej Beskidzkiej określił skarżącej za październik i listopad 2014r. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług w miejsce wykazanej przez spółkę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

5 Po rozpatrzeniu odwołań spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzją z 18 października 2019 r. uchylił decyzje organu pierwszej instancji i określił za ww. okresy zobowiązania podatkowe w mniejszej kwocie, gdyż w jego ocenie należało określić zobowiązanie w podatku od towarów i usług dokonując jego wyliczenia z uwzględnieniem w cenie sprzedaży podatku VAT (metoda w stu).

6 W uzasadnieniu decyzji podkreślono, iż transakcje zadeklarowane przez skarżącą, jako WDT na Słowację nie mogą być uznane za dostawy wewnątrzwspólnotowe, ponieważ:

7 - nie nastąpił wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium Słowacji,

8 - nie nastąpiło przeniesienie na czeskie spółki prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a w konsekwencji, że nie przysługuje skarżącej prawo do zastosowania stawki podatku VAT 0% w stosunku do ww. transakcji z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 41 ust. 3 w związku z art. 42 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., Nr 177, poz. 1221 ze zm. - dalej: "ustawa o VAT"). W szczególności wykazano, iż żadna ze słowackich spółek nie przedłożyła za sporny okres żadnych deklaracji, nie kontaktują się one z organem podatkowym, nie składają wyjaśnień, nie posiadają pojazdów, ani nieruchomości, siedziba firmy jest wirtualna, przy tym nie wynajęto od spółki P. a.s. gruntów na składowanie drewna.

9 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie spółka przywołała w całości zarzuty z odwołań, a nadto zarzucono naruszenie art. 233 § 1 pkt 2, art. 207 § 1 i 2 w zw. art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną odmowę wydania decyzji uchylającej decyzję organu pierwszej instancji i umarzającej postępowanie oraz nieuzasadnione wydanie decyzji określającej kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i wskazanie w tejże decyzji, że skarżąca w okresie objętym postępowaniem kontrolnym zaniżyła wartość podatku należnego.

10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za niezasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że dokonując ustaleń faktycznych organy podatkowe korzystały z całego spektrum szczegółowo przywołanych w uzasadnieniach decyzji dowodów, tak o charakterze osobowym, jak i z dokumentów, w tym z włączonych do akt materiałów dowodowych zgromadzonych w toku innych postępowań kontrolnych i podatkowych, a także w postępowaniach przygotowawczych.

11 Sąd za w pełni uprawnione uznał stanowisko organów w zakresie faktur dokumentujących rzekomą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Skarżąca nie podważyła skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów, a nade wszystko kwestionując ich wymowę nie przedstawiła, mimo odmiennych twierdzeń zawartych w skardze, wniosków dowodowych wskazujących na to, że - wobec ustaleń dokonanych przez organy – kontestowane faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje i zdarzenia gospodarcze oraz że miała miejsce zweryfikowana negatywnie przez organy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

12 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka. Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie:

13 1. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 122, art. 187 § 1 art. 191 oraz art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi oraz nieuchylenie decyzji organu drugiej instancji z uwagi na bezpodstawne przyjęcie, iż skarżąca nie przedstawiła wniosków dowodowych wskazujących na fakt, iż kwestionowane przez organ faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje i zdarzenia gospodarcze, a zatem miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, w sytuacji, gdy:

14 - skarżąca wniosła o przesłuchanie członków zarządu spółki P. plus a.s. celem ustalenia okoliczności istotnych dla rozpoznania sprawy;

15 - skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania B.K. celem ustalenia okoliczności istotnych dla rozpoznania sprawy;

16 których przeprowadzenia zaniechał organ drugiej instancji, nie ustalając tym samym istotnych okoliczności sprawy, w szczególności zakresu współpracy skarżącej z czeskimi spółkami oraz podmiotów, którym udostępniony był plac w S., na który były dokonywane dostawy;

17 - w aktach sprawy znajduje się dokument SCAC potwierdzający złożenie przez B. s.r.o. deklaracji podatkowej za październik 2014 r. oraz wykazanie transakcji wewnątrzwspólnotowych za ten okres, który to dowód został pominięty przy ocenie zebranego materiału dowodowego;

18 - wszyscy przesłuchiwani w trakcie postępowania kierowcy potwierdzili fakt realizacji dostaw na Słowację.

19 2. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 99 ust. 12, art. 5 oraz z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi oraz nieuchylenie decyzji organu drugiej instancji, pomimo iż przedmiotowa decyzja określająca zobowiązania podatkowe skarżącej w podatku od towarów i usług według stawki właściwej dla krajowej dostawy towarów została wydana bez zebrania oraz rozważenia materiału dowodowego, w szczególności bez wykazania, iż skarżąca dokonała krajowych dostaw drewna, przy jednoczesnym uznaniu, iż transakcje z podmiotami wykazanymi w dokumentach księgowych faktycznie nie miały miejsca;

20 3. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na nierozpoznaniu oraz nieustosunkowaniu się w uzasadnieniu do zarzutu podniesionego w skardze dotyczącego określenia przez organy podatkowe kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług właściwej dla dostaw krajowych w sytuacji braku dowiedzenia, iż transakcje udokumentowane kwestionowanymi przez organy fakturami w rzeczywistości miały charakter dostaw krajowych.

21 Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Spółka zrzekła się przeprowadzenia rozprawy.

22 W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie żądając przeprowadzenia rozprawy.

23 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

24 Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych zarzutów i z tego względu podlega oddaleniu.

25 W pierwszej kolejności wskazać, iż zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej lub odniesienie się do nich w sposób ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny. Równocześnie wymaga podkreślenia, że podnosząc zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego strona skarżąca powinna uwzględnić, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawa kasacyjna obejmująca zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczna (tj. mogąca prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej) jedynie w przypadku, gdy zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem to autor skargi kasacyjnej ma obowiązek stosowną argumentacją wykazać, że istnieje taki potencjalny istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do zastępowania go w prawidłowym formułowaniu podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia.

26 W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowane zostały wyłącznie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania i za ich pośrednictwem jej autor usiłuje podważyć ocenę Sądu pierwszej instancji co do prawidłowości przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania, w wyniku którego wydana została zaskarżona decyzja, w której uznano, iż skarżącej nie przysługuje prawo do zastosowania stawki podatku VAT 0% w stosunku do transakcji ze spółkami B. s.r.o. i L. s.r.o. z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki wynikające z art. 41 ust. 3 w związku z art. 42 ustawy o VAT.

27 Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 art. 191 oraz art. 229 Ordynacji podatkowej. W ramach tego zarzutu skarżąca podnosi, iż Sąd pierwszej instancji nie uchylił decyzji organu drugiej instancji z uwagi na bezpodstawne przyjęcie, iż skarżąca nie przedstawiła wniosków dowodowych wskazujących na fakt, iż kwestionowane przez organ faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje i zdarzenia gospodarcze, a zatem miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, w sytuacji, gdy skarżąca wniosła o: przesłuchanie członków zarządu spółki P. a.s. celem ustalenia okoliczności istotnych dla rozpoznania sprawy; oraz o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania B.K. celem ustalenia okoliczności istotnych dla rozpoznania sprawy;

28 Z uzasadnienia powyższego zarzutu wynika, iż skarżąca spółka podnosi nierozpatrzenie przez organ podatkowy złożonych przez nią wniosków dowodowych, nie formułując jednak zarzutu naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

29 Na tle stosowania art. 188 Ordynacji podatkowej przyjmuje się, iż organy podatkowe nie mają bezwzględnego obowiązku przeprowadzania wszystkich oferowanych przez podatnika dowodów. Dowód musi być istotny, w sensie przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy i niezbędny do ustalenia stanu faktycznego. Ponadto dla swojej skuteczności zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej winien być uzasadniony poprzez wskazanie, jakie konkretnie wnioski dowodowe nie zostały uwzględnione, co należy podeprzeć argumentacją o niezbędności przeprowadzenia dowodu oraz możliwym wpływie jaki zaniechanie organu podatkowego miało na wynik sprawy.

30 W rozpoznawanej skardze kasacyjnej wskazano co prawda jakie wnioski dowodowe spółki nie zostały uwzględnione, jednak nader ogólnikowe stwierdzenie, iż dowody te miały na celu "ustalenie okoliczności istotnych dla rozpoznania sprawy" nie jest wystarczające do uznania, iż nieprzeprowadzenie tych dowodów przez organy podatkowe miało w rzeczywistości istotny wpływ na wynik sprawy, co jest wymagane aby zarzut nawiązujący do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. mógł być skuteczny.

31 Oceniając kwestię kompletności materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz jego oceny po myśli art. 191 Ordynacji podatkowej, zgodzić należy się z Sądem pierwszej instancji, który uznał, że "organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który w wyczerpujący sposób oceniły, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte".

32 Zdaniem Sądu pierwszej instancji organy podatkowe ustaliły, że nie doszło do wywozu zakwestionowanych towarów z terytorium Polski na terytorium Słowacji, nie nastąpiło też przeniesienie na B. s.r.o. oraz L. s.r.o. prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a w konsekwencji nie przysługuje skarżącej prawo do zastosowania stawki podatku VAT 0% w stosunku do spornych transakcji.

33 Organy podatkowe wskazywały przede wszystkim na niemożność dostaw drewna na rzecz słowackich spółek, bowiem postępowanie dowodowe wykazało, że samochody rzekomo transportujące drewno na Słowację, poruszały się w tym czasie innymi trasami i odnotowywały przejazdy w systemach viaToll oraz e-myto na innych, często odległych trasach. W czasie kiedy samochody te miały dostarczać towar do S., nie odnotowano ruchu tych pojazdów w systemach opłat drogowych. Organ podatkowy stwierdził, że pozyskane z systemu viaTool i e-myto dane obrazują jedynie część tras, po których poruszały się pojazdy, które rzekomo miały dostarczać drewno do S. w październiku i listopadzie 2014 r. Organ podatkowy miał również na uwadze ilość samochodów w danym dniu, sposób przemieszczania się, w tym przez granicę, możliwości rozładunkowe placu, informacji z punków poboru opłat, tankowania paliwa, itd., a także zeznania kierowców, którzy pomimo wielokrotności kursów nie byli w stanie podać żadnych szczegółów, wobec czego ich zeznania uznano za niewiarygodne.

34 Prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że w sprawie brak jest wiarygodnych dowodów bezpośrednich, z których wynikałoby, że zakwestionowane przez organy podatkowe transakcje rzeczywiście miały miejsce i zostały zrealizowane. Spółka nie wykazała w przekonywujący sposób, że towary rzekomo sprzedane przez nią na rzecz słowackich kontrahentów zostały wywiezione z terytorium kraju, a zatem transakcje te nie mogły być uznane za dostawy wewnątrzwspólnotowe opodatkowane według 0% stawki podatku, o której mówi przepis art. 41 ust. 3 i art. 42 ust. 1 ustawy o VAT.

35 Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Organy podatkowe wykazały, iż w przypadku zakwestionowanych faktur VAT nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto skarżąca spółka nie wykazała dobrej wiary i należytej staranności w doborze kontrahentów, w szczególności nie upewniła się, że transakcje, w których bierze udział, nie prowadzą do nadużycia, czy oszustwa podatkowego.

36 Zgodzić należy się z Sądem pierwszej instancji, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na niemożność dokonania przedmiotowych dostaw drewna na rzecz słowackich spółek.

37 W szeregu wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (z 27 września 2007 r., w sprawie C-409/04, z 21 lutego 2008 r., w sprawie C-271/06 oraz z 6 września 2012 r. w sprawie C-273/11) wskazano, że nie jest sprzeczne z prawem wspólnotowym wymaganie, by dostawca przedsięwziął wszystkie środki, których zastosowania można od niego racjonalnie żądać, w celu zagwarantowania, by dokonywana przez niego czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym. Tym samym okoliczności, że dostawca działał w dobrej wierze, że przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy, oraz że jego udział w oszustwie podatkowym jest wykluczony, stanowią czynniki istotne dla ustalenia możliwości zobowiązania go do rozliczenia podatku od wartości dodanej a posteriori.

38 W ustalonym w niniejszej sprawie stanie faktycznym istniały podstawy do uznania, że w zakwestionowanych fakturach VAT wykazano sprzedaż przez skarżącą na rzecz słowackich kontrahentów towarów, które nie zostały w rzeczywistości wywiezione z terytorium kraju, wobec czego transakcje te nie mogły zostać uznane za dostawy wewnątrzwspólnotowe (brak spełnienia przesłanki z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT) i w konsekwencji nie mogły korzystać z preferencyjnego opodatkowania według 0% stawki podatku, w myśl art. 41 ust. 3 i art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu ustalenia, że skarżąca nie wykazała dobrej wiary i należytej staranności w doborze kontrahentów, w szczególności nie upewniła się, że transakcje, w których bierze udział, nie prowadzą do nadużycia, czy oszustwa podatkowego.

39 Zasadnie Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organów podatkowych, że skarżąca nie wykazała dobrej wiary i należytej staranności w doborze kontrahentów, w szczególności nie upewniła się, że transakcje, w których bierze udział, nie prowadzą do nadużycia, czy oszustwa podatkowego. Przedłożone przez skarżącą wydruki VIES pochodzą dopiero z 2018 r., a w chwili prowadzenia postępowania odwoławczego zagraniczne spółki posiadały nieważny numer VAT UE dla transakcji wewnątrzwspólnotowych.

40 W świetle powyższej oceny nieuprawniony jest zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 99 ust. 12, art. 5 oraz z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi oraz nieuchylenie decyzji organu drugiej instancji, pomimo iż przedmiotowa decyzja określająca zobowiązania podatkowe skarżącej w podatku od towarów i usług według stawki właściwej dla krajowej dostawy towarów została wydana bez zebrania oraz rozważenia materiału dowodowego.

41 Z wcześniejszych rozważań wynika, iż zarzutami skargi kasacyjnej nie podważono skutecznie ustaleń stanu faktycznego. Konsekwencją prawidłowego ustalenia przez organy podatkowe, że w przypadku kwestionowanych faktur VAT nie wskazano aby doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz słowackich kontrahentów, a ponadto uczestnicząc w tych transakcjach spółka nie zachowała należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów, było prawo organu do obciążenia transakcji stawką podatku właściwą dla transakcji krajowych, tj. 23%. W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że obciążenie w takiej sytuacji dostawcy podatkiem od wartości dodanej nie jest sprzeczne z zasadą neutralności.

42 Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł także uznać za skuteczny zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenia art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, do naruszenia tych przepisów doszło w wyniku nierozpoznania i nieustosunkowania się przez Sąd pierwszej instancji do zarzutu dotyczącego określenia przez organy podatkowe kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług właściwej dla dostaw krajowych w sytuacji braku dowiedzenia, iż transakcje udokumentowane kwestionowanymi przez organy fakturami w rzeczywistości miały charakter dostaw krajowych.

43 Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. określa niezbędne elementy konstrukcyjne prawidłowo sporządzonego uzasadnienia wyroku, takie jak: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, przedstawienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a także – jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji – wskazania co do dalszego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie stwierdzono, iż wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. wówczas, gdy uzasadnienie nie zawiera stanowiska odnośnie do stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia lub gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku. Orzeczenie Sądu pierwszej instancji nie będzie poddawało się takiej kontroli w przypadku braku wymaganych prawem elementów uzasadnienia lub gdy – co prawda obecne – obejmować będą treści podane w sposób powierzchowny, skrótowy, niejasny, nielogiczny lub wewnętrznie sprzeczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia (np. wyroki NSA: z 15 czerwca 2010 r., sygn. akt II OSK 986/09; z 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13 – dostępne na stronie internetowej w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

44 W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymagania wynikające z art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż zawiera wszystkie wymagane tym przepisem elementy i poddaje się kontroli instancyjnej. Stwierdzić należy, że co prawda Sąd pierwszej instancji dosyć lakonicznie odniósł się do zarzutu skargi dotyczącego opodatkowania spornych transakcji według stawki właściwej dla dostaw krajowych, jednak analizując całą przedstawioną w zaskarżonym wyroku argumentację nie można mieć wątpliwości dlaczego zarzut ten nie został przez ten Sąd uwzględniony. Powtórzyć jeszcze raz należy, że w przypadku wykazania, iż zakwestionowane faktury VAT w rzeczywistości nie dokumentują wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a ponadto uczestnicząc w tych transakcjach spółka nie zachowała należytej staranności w doborze kontrahentów, transakcje te nie mogą korzystać z preferencyjnego opodatkowania według 0% stawki podatku (art. 41 ust. 3 i art. 42 ust. 1 ustawy o VAT), a konsekwencją tego jest uprawnienie organu podatkowego do obciążenia spornych transakcji stawką podatku VAT właściwą dla transakcji krajowych, tj. 23%.

45 Wobec uznania, że zarzuty skargi kasacyjnej są całkowicie bezpodstawne i nie zasługują na uwzględnienie, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego wydano na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.