Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2024 r., I FSK 1723/20

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2024 r., I FSK 1723/20

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA (del.) Dominik Mączyński, Protokolant Asystent Sędziego Paweł Bobrowicz, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 916/20 w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawa na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 2 marca 2020 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2019 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 2 marca 2020 r., nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz D. sp. z o. o. z siedzibą w W. kwotę 1157,00 (słownie: tysiąc sto pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

3 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 7 lipca 2020 r. (sygn. akt III SA/Wa 916/20), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA, Sąd pierwszej instancji), oddalił skargę D. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółka, skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: DIAS, organ drugiej instancji) z 2 marca 2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2019 r. (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).

4 1.2. Ze stanu faktycznego wskazanego przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyżej opisanego wyroku podano, że skarżąca złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. korektę deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za kwiecień 2019 r., w której spółka wykazała kwotę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, w wysokości 159.054 zł. Termin zwrotu przypadał na dzień 5 sierpnia 2019 r.

5 Naczelnik Urzędu Skarbowego W. mając na uwadze wysokość zadeklarowanych nabyć towarów i usług oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika wynikającą z przedmiotowej korekty deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. uznał za konieczne zweryfikowanie rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika oraz sprawdzenie tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ustalił, iż przedmiotem działalności gospodarczej spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (usługi programistyczne) a zatem działalność zaliczana do branży wysokiego ryzyka.

6 Ponadto 16 lipca 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wszczął wobec spółki kontrolę celno-skarbową w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2019 r. do maja 2019 r.

7 Wobec powyższego Naczelnik US W. wydał postanowienie z 19 lipca 2019 r. przedłużające termin zwrotu kwoty wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. Postanowienie zostało doręczone stronie w dniu 22 lipca 2019 r.

8 W dniu 27 września 2019 r. zmienił się adres siedziby spółki na [...] a zatem właściwym miejscowo stał się Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] w W.

9 Pismem z 3 grudnia 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego poinformował, że kontrola celno-skarbowa prowadzona w spółce w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja 2019 r. nie zostanie zakończona do 31 grudnia 2019 r.

10 W związku z powyższym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS, organ pierwszej instancji) postanowieniem z 11 grudnia 2019 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. w kwocie 159.054 zł do dnia 30 kwietnia 2020 r. Przedmiotowe postanowienie doręczono stronie w dniu 11 grudnia 2019 r.

11 Zaskarżonym postanowieniem z 2 marca 2020 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS z 11 grudnia 2019 r.

12 W postępowaniu zażaleniowym w uzasadnieniu wskazał, że powodem przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku na rzecz spółki było podjęcie przez Naczelnika US W. czynności sprawdzających z uwagi na wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia podatku naliczonego nad należnym. Dodatkowo, Naczelnik [...] UC-S wszczął kontrolę zweryfikowania rzetelności i prawidłowości transakcji handlowych zawartych z kontrahentami strony. Do daty wydania postanowienia przez Naczelnika [...] US W. , czynności kontrolne przez Naczelnika [...] UC-S w Ł. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2019 r. nie zostały zakończone.

13 Skoro zatem powyższe działania nie zostały zakończone do dnia upływu terminu zwrotu, organ pierwszej instancji zaskarżonym postanowieniem z dnia 11 grudnia 2019 r. zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji podatkowej VAT-7 za kwiecień 2019 r.

14 1.3. Sąd pierwszej instancji przyjął, że skarga okazała się niezasadna, a zaskarżone postanowienie przekonuje, że były w toku czynności zmierzające do wyjaśnienia zasadności zwrotu podatku, a organ miał wystarczające przesłanki, aby termin zwrotu podatku przedłużyć.

15 W sprawie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki VAT za ww. okres rozliczeniowy. Podjęte przez organy podatkowe obu instancji postanowienia były zgodne z wykładnią przedstawioną w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 24 października 2016 r. sygn. akt I FPS 2/16. W wydanym w niniejszej sprawie postanowieniu Naczelnika US wskazano bowiem konkretny termin, do którego przedłużono wnioskowany zwrot bezpośredni nadwyżki VAT. Postanowienie organu pierwszej instancji zostało doręczone przed terminem zwrotu podatku przypadającym w związku z pierwszym postanowieniem przedłużającym na 31 grudnia 2019 r.

16 Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji, a w szczególności DIAS wydając zaskarżone postanowienie, wykazały, że zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. Tym samym zarzuty skargi w tym zakresie nie mogły odnieść skutku. Zarówno DIAS jak i NUS w wydanych w granicach rozpoznanej sprawy postanowieniach wystarczająco wyjaśniły, dlaczego konieczne jest przedłużenie terminu zwrotu podatku, powołując się na obowiązujące przepisy i wskazując okoliczności mające odzwierciedlenie w aktach sprawy. Zaskarżone postanowienie zawiera wystarczające uzasadnienie ze wskazaniem okoliczności, które przesądziły o konieczności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT. Strona skarżąca nie podważyła twierdzenia organu, że w świetle całości tych okoliczności wniosek o zwrot różnicy podatku wymaga dodatkowej weryfikacji.

17 W tym stanie rzeczy organ prawidłowo zastosował art. 274b § 1 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Organ nie naruszył art. 120, 121 § 1, art. 122 samodzielnie i w związku z art. 187 § 1, art. 188, 191, art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p.

18 Zarzut naruszenia art. 200 § 1 w związku z art. 219, art. 235 i art. 239 O.p. Sąd uznał za oczywiście niezasadny. Zapoznanie z materiałem dowodowym zebranym w sprawie musi poprzedzać jedynie załatwienie sprawy w formie decyzji. W niniejszej sprawie organy orzekają natomiast w formie postanowienia, a więc nie mają obowiązku wyznaczania stronie terminu do wykonania wskazanej czynności.

19 Z tych względów, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325; dalej: P.p.s.a.), Sąd pierwszej instancji skargę oddalił.

20 2. Skarga kasacyjna.

21 2.1. Spółka wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku Sądu pierwszej instancji, zaskarżając go w całości i podnosząc naruszenie:

22 1. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 P.p.s.a. tj.:

23 a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 200 § 1 w zw. z art. 235, art. 239 O.p. poprzez ich błędną wykładnię skutkującą przyjęciem, że organ nie naruszył ww. przepisów nie wyznaczając stronie 7-dniowego terminu na wypowiedzenie się przed wydaniem postanowienia, z uwagi na rzekomy brak ich zastosowania do postanowień, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż gdyby WSA wziął pod uwagę, że postanowienie, jako akt administracyjny kończący postępowanie i rozstrzygający sprawę co do istoty cechuje się analogicznymi uwarunkowaniami jak decyzja administracyjna, w stosunku do której WSA nie ma wątpliwości o konieczności zastosowania przed jej wydaniem art. 200 § 1 O.p. to kolejno WSA zobligowany byłby do przyjęcia, że organ ww. przepisy naruszył efektem czego powinno być uchylenie postanowienia z uwagi na zaistnienie jego wadliwości formalnej, czego jednak WSA nie uczynił przyczyniając się do utrzymania w obrocie postanowienia wydanego z naruszeniem przedmiotowych przepisów;

24 b) art. 141 § 4, art. 106 § 4 i art. 133 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 191, art. 217 § 2 i art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 219 O.p. i art. 87 § 2 u.p.t.u. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku niezgodnie z wymogami przepisów prawa, w szczególności poprzez brak odniesienia się do niektórych zarzutów podniesionych w skardze spółki oraz pomijanie części argumentacji spółki przy wyjaśnianiu podstawy prawnej rozstrzygnięcia (w szczególności zagadnienia naruszenia przez organ fundamentalnych zasad prowadzenia postępowania, w szczególności niedziałania w sposób staranny i merytorycznie poprawny, a także w sposób budzący zaufanie spółki, jako podatnika, wziąwszy pod uwagę za niezgodne ze stanem rzeczywistym ustalenia faktyczne organu, jak i uprzednio Naczelnika [...] US w W., które organ bezrefleksyjnie powielił, wobec czego doszło do pozbawienia spółki możliwości powzięcia informacji o przesłankach nieuwzględnienia niektórych zarzutów oraz argumentacji przy wydawaniu rozstrzygnięcia, co uniemożliwiło spółce odniesienie się w niniejszej skardze kasacyjnej do oceny Sądu w tym zakresie.

25 2. Skarżąca zarzuciła też naruszenie prawa materialnego, w rozumieniu art. 174 pkt 1 P.p.s.a. tj.:

26 a) art. 87 § 2 u.p.t.u. w zw. z art. 191, art. 217 § 2 i art. 210 § 4 i art. 219 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące zaakceptowaniem iluzorycznego, wręcz instrumentalnego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym pomimo niespełnienia przesłanek uprawniających do przedłużenia przedmiotowego terminu zwrotu, w postaci niewskazania jakie kroki zostaną podjęte w celu dokonania oceny zasadności rzeczonego zwrotu poza oczekiwaniem na wyniki kontroli celno-skarbowej prowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. za miesiące od stycznia do maja 2019 r.;

27 b) art. 87 § 6a u.p.t.u. w zw. z art. 81 § 1, § 2 O.p. oraz w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące utrzymaniem w mocy postanowienia utrzymującego w mocy przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym w kwocie istotnie przewyższającej wartość, zasadność zwrotu której mogłaby zostać zakwestionowania w oparciu o wyniki zakończonej kontroli celno-skarbowej prowadzonej Naczelnika [...] Urzędu – Celno Skarbowego w Ł. które to wyniki przedstawione zostały przez ten organ w piśmie kończącym kontrolę celno-skarbową dotyczącą przestrzegania przez stronę przepisów prawa podatkowego w zakresie VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja 2019 r. z 27 maja 2020 r. oraz protokole z kontroli dokumentów i ewidencji z 25 maja 2020 r. i wskazały, że za miesiąc kwiecień 2019 r. zwrot VAT w kwocie 147.554.00 PLN (wobec 159.054 PLN wynikających z korekty deklaracji VAT-7 spółki) był całkowicie zasadny.

28 W związku z powyższym, spółka wniosła o rozpoznanie wniesionej skargi kasacyjnej na rozprawie, uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie na rzecz spółki zwrotu niezbędnych kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

29 2.2. Organ podatkowy nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżącej.

30 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

31 skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

32 3.1. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności przedłużenia przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z 11 grudnia 2019 r. terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. do dnia 30 kwietnia 2020 r. Było to drugie z kolei postanowienie przedłużające ww. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2019 r.

33 3.2. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 200 § 1 w zw. z art. 235, art. 239 O.p. poprzez niewyznaczenie stronie przez organ skarbowy 7-dniowego terminu na wypowiedzenie się przed wydaniem postanowienia co do zebranego materiału dowodowego.

34 Obowiązek, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p. dotyczy jedynie sytuacji, w której wydawana jest decyzja podatkowa. Przepisu tego nie stosuje się przed wydaniem postanowienia kończącego postępowanie w sprawie (por. wyrok NSA z 15.01.2016 r., sygn. akt II FSK 2889/13 oraz z 27 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 671/12).

35 Istota instytucji zawartej w art. 200 § 1 O.p. polega na możliwości wypowiedzenia się w przedmiocie materiału dowodowego, który – co do zasady – jest gromadzony przed wydaniem decyzji, a więc rozstrzygnięcia co do istoty. Wydanie postanowienia, najczęściej w kwestiach formalnych, nie wymaga prowadzenia postępowania dowodowego (B. Dauter [w:] S. Babiarz, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, B. Dauter, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 200).

36 3.3. Za uzasadnione Naczelny Sąd Administracyjny uznał natomiast zarzuty naruszenia prawa materialnego tj. art. 87 § 2 u.p.t.u. oraz postępowania, w tym w szczególności art. 191, art. 217 § 2, art. 210 § 4 i art. 219 O.p.

37 W toku prowadzonych czynności sprawdzających ustalono, że przedmiotem działalności gospodarczej spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (usługi programistyczne), a zatem działalność zaliczana do branży wysokiego ryzyka.

38 W dniu 16 lipca 2019 r. na podstawie upoważnienia Naczelnika [...] UC-S w Ł. wobec skarżącej została wszczęta kontrola celno-skarbowa w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2019 r. do maja 2019 r.

39 Wobec powyższego Naczelnik US W. wydał postanowienie z 19 lipca 2019 r. o przedłużeniu terminu zwrotu kwoty wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. w wysokości 159.054,00 zł do dnia 31 grudnia 2019 r. Postanowienie zostało doręczone stronie w dniu 22 lipca 2019 r.

40 Pismem z 3 grudnia 2019 r. Naczelnik Ł. UC-S w Ł. poinformował, że kontrola celno-skarbowa prowadzona wobec skarżącej w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja 2019 r. nie zostanie zakończona do 31 grudnia 2019 r.

41 W związku z powyższym Naczelnik [...] US W. postanowieniem z 11 grudnia 2019 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji korygującej VAT-7 za kwiecień 2019 r. do zwrotu w terminie 60 dni w kwocie 159.054,00 zł do dnia 30 kwietnia 2020 r.

42 Organ wskazał, że w celu zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku zadeklarowanej w korekcie deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. zachodziła konieczność weryfikacji rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami/usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika oraz sprawdzenia zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji.

43 W związku z powyższymi okolicznościami, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rację należało przyznać skarżącej, że w istocie postanowienia organów podatkowych obydwu instancji nie wskazywały na uzasadnione wątpliwości, dotyczące transakcji skarżącej, które istniałyby w dacie, w której organ pierwszej instancji postanowił o przedłużeniu terminu zwrotu za powyższy okres.

44 Przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (zd. drugie), zgodnie z którym "Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego", daje możliwość prolongowania zwrotu podatku, jednakże rozwiązanie takie stanowi istotną ingerencję w prawo do zwrotu nadwyżki VAT, a więc w prawo będące fundamentalnym czynnikiem gwarantującym realizację podstawowych cech konstrukcyjnych tego podatku, to jest zasady neutralności i proporcjonalności (zob. przykładowo: wyrok ETS z 25 października 2001 r., C-78/00 Komisja v. Republika Włoska; wyrok TSUE z 18 października 2012 r., C-525/11 Mednis SIA). Korzystanie z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku, jako odstępstwo od zasady zwrotu w terminie określonym ustawowo, powinno być zatem zastrzeżone dla sytuacji wyjątkowych, w których prawo podatnika musi ustąpić potrzebie ochrony interesów budżetowych państwa. Ten szczególny charakter analizowanej instytucji, niewątpliwie dolegliwej dla podatnika, pociąga za sobą określone obowiązki po stronie organu podatkowego. W konsekwencji odroczenie zwrotu VAT powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (zd. drugie). Dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika. Tym samym organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także powinny w szczególności wykazać, co wzbudziło ich wątpliwość (np. wskazać na istniejące rozbieżności, czy nieścisłości lub braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć dlaczego uznały, że istnieje potrzeba dalszej weryfikacji (por. wyroki NSA: z 20 marca 2019 r., I FSK 97/19, z 2 września 2021 r., I FSK 1147/21). Tylko takie uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT może sprostać wymogom procesowym przewidzianym w Ordynacji podatkowej, w tym zasadzie przekonywania (art. 124 O.p.) i zasadzie budowania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), a w konsekwencji uchronić organ przed zarzutem nadużywania konstrukcji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku.

45 3.4. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, organy podatkowe nie wyjaśniły w sposób szczegółowy dlaczego uznały, że takie wątpliwości wystąpiły. Organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji powołały się przede wszystkim na fakt prowadzenia względem spółki kontroli celno-skarbowej oraz, że usługi programistyczne jakimi zajmuje się skarżąca spółka, należy zaliczyć do usług wysokiego ryzyka.

46 Samo prowadzenie określonego rodzaju działalności czy z określonym kontrahentem nie może stanowić podstawy dla formułowania wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku od towarów i usług. Również sam fakt prowadzenia wobec spółki kontroli celno-skarbowej nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, tym bardziej, że organy podatkowe nie wskazują, aby dotychczas kontrola ta pozwoliła wykazać jakiekolwiek nieprawidłowości w transakcjach realizowanych przez spółkę.

47 Mając na uwadze szczególny charakter instytucji przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku VAT, stwierdzić należało, że organy podatkowe w niniejszej sprawie nie uprawdopodobniły oraz nie uzasadniły należycie, że termin przedłużenia podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2019 r. wymagał dodatkowego zweryfikowania. Regulacje dotyczące tej materii w założeniu mają stanowić rozwiązanie charakteryzujące się ważeniem sprzecznych interesów podatnika oraz Skarbu Państwa.

48 W świetle wykładni art. 87 ust. 2 u.p.t.u., koniecznie jest należyte uzasadnienie takiego postanowienia. Ograniczenie się przez organ podatkowy jedynie do spełnienia wymogów stricte formalnych tj. wystosowania postanowienia w odpowiednim terminie, do odpowiedniego adresata, w ramach czynności sprawdzających, mogłoby prowadzić do nadużywania instytucji przedłużania terminu zwrotu podatku i przedłużania go prewencyjnie. Prawo organów podatkowych do przedłużenia terminu zwrotu podatku powinno być jednak realizowane jedynie w sytuacjach wyjątkowych. Może bowiem godzić w ważne interesy podatnika, zwłaszcza zachwiać jego płynność finansową. Stąd w orzecznictwie przyjmuje się, jak wskazano wyżej, że organ podatkowy powinien wyjaśnić, co wzbudza wątpliwości i co należy zrobić dla ich wyjaśnienia.

49 Brak wskazania na konkretne okoliczności faktyczne uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu narusza przesłanki określone w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 274b § 1 O.p. Stanowi to jednocześnie naruszenie w zw. z art. 191, art. 217 § 2 i art. 210 § 4 i art. 219 O.p.

50 3.5. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz postanowienie DIAS w Warszawie z 2 marca 2020 r.

51 3.6. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 200 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a.

52 Roman Wiatrowski Janusz Zubrzycki Dominik Mączyński

53 Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia WSA (del.)