Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2021 r., I FSK 1368/20

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2021 r., I FSK 1368/20

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, , po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 24 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 401/20 w sprawie ze skargi A. D. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia 20 marca 2020 r. nr [...]; [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od A. D. na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok sądu I instancji

3 1.1. Wyrokiem z 24 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 401/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie po rozpoznaniu skargi A. D. (dalej skarżący) uchylił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z 20 marca 2020 r. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

4 2. Przedstawiony przez Sąd I instancji przebieg postępowania podatkowego.

5 2.1. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. (dalej organ podatkowy) postanowieniem z 20 marca 2020 r. odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego z 6 grudnia 2019 r. nr [...], określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, kwiecień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2015 r. i luty, kwiecień, maj, czerwiec 2016 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2015 r. oraz styczeń i marzec 2016 r.

6 W uzasadnieniu wskazał, że 6 grudnia 2019 r. w stosunku do skarżącego zostały wydane dwie decyzje podatkowe o następujących numerach nr: [...] (nr 1), [...] (nr 2). Powyższe decyzje skutecznie doręczono skarżącemu 9 grudnia 2019 r. na wskazany przez niego w piśmie z 29 maja 2018 r. adres do doręczeń (ZPO k: 1 akt administracyjnych). Termin do wniesienia odwołania od powyższych decyzji upływał 23 grudnia 2019 r. W terminie otwartym do złożenia odwołania skarżący złożył odwołanie od decyzji nr 1. Natomiast odwołanie (datowane na 13 grudnia 2019 r.) wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia, od decyzji nr 2, zostało złożone dopiero 17 stycznia 2020 r. (data wpływu do organu 20 stycznia 2020 r.), tj. z uchybieniem terminu do jego wniesienia (k. 48 akt administracyjnych).

7 Zaskarżonym postanowieniem z 20 marca 2020 r. organ podatkowy rozpoznając wniosek o przywrócenie terminu (wniesiony wraz z odwołaniem) wskazał, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy. W szczególności organ nie dał wiary argumentacji podnoszonej przez skarżącego, że w korespondencji z 19 grudnia 2019 r. znajdowały się dwa odwołania, bowiem nie znajdowała ona odzwierciedlenia w aktach sprawy.

8 3. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

9 3.1. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze skarżący zarzucił naruszenie art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej o.p.).

10 3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie.

11 4. Wyrok Sądu I instancji.

12 4.1. Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżone postanowienie organu podatkowego wskazał, że istotnym w sprawie jest fakt, że równolegle z prowadzonym postępowaniem w niniejszej sprawie toczyło się postępowanie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, które zakończyło się wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 czerwca 2020 r., sygn. akt. I SA/Sz 400/20, w którym Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżone postanowienie. W ww. wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że materiał dowodowy zgromadzony w rozpoznawanej sprawie, nie pozwalał na jednoznaczne przyjęcie, że w korespondencji skierowanej przez skarżącego 19 grudnia 2019 r. (data wpływu do organu 20 grudnia 2019 r.) do organu podatkowego nie znajdowało się odwołanie od decyzji nr 2.

13 Podzielając w pełni ocenę prawną wyrażoną w ww. wyroku, Sąd pierwszej instancji wskazał, że determinuje ona przedmiotową ocenę co do zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji podatkowej. W związku z tym, że rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu możliwe jest, gdy dojdzie do jego uchybienia, Sąd pierwszej instancji wskazał, że brak uchybienia terminowi do wniesienia odwołania czyni bezprzedmiotowym rozstrzyganie o zaistnieniu bądź nie przesłanek do jego przywrócenia, o których mowa w art. 162 § 1 i § 2 o.p.

14 5. Skarga kasacyjna.

15 5.1. Od powyższego wyroku organ podatkowy złożył skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, podnosząc zarzuty naruszenia:

16 I. przepisów postępowania, tj.:

17 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 poz. 2325, dalej p.p.s.a.) w zw. z art. 162 § 1 i § 2 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 122, art. 187 i art. 191 o.p., poprzez błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, co czyni bezprzedmiotowym rozstrzyganie o przesłankach przywrócenia terminu - powyższe miało wpływ na wynik postępowania, gdyż doprowadziło do uchylenia postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z 20 marca 2020 r.

18 5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie oraz rozpoznanie na posiedzeniu niejawnym.

19 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

20 6. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym (art. 182 § 2 p.p.s.a.), w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w zw. z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, jednak z innych przyczyn niż zostały w niej podniesione.

21 6.1. W punkcie wyjścia należy wskazać, że równolegle z postępowaniem w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania toczyło się postępowanie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Te dwa postępowania są ściśle ze sobą powiązane, albowiem ustalenie i stwierdzenie w tym drugim postępowaniu, że miało miejsce uchybienie terminowi, stanowi punkt wyjścia i czyni zasadnym rozpoznanie podania o przywrócenie terminu.

22 6.2. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 1361/20 dotyczącym postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z 20 marca 2020 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania, Sąd ten uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 400/20 uchylający ww. postanowienie organu pierwszej instancji.

23 Naczelny Sąd Administracyjny we wspomnianym wyżej wyroku uwzględniając skargę kasacyjną wskazał, że "w przesłanych Sądowi pierwszej instancji aktach podatkowych, tj. w aktach postępowania odwoławczego dotyczących decyzji nr [...] (decyzji nr 2) zawierających 68 kolejno ponumerowanych stron oraz w dwóch segregatorach akt postępowania pierwszej instancji, zawierających łącznie 1176 kolejno ponumerowanych stron, w tym 4 płyty DVD, brak jest koperty (lub jej poświadczonej za zgodność z oryginałem kopii), w której – jak twierdził skarżący – znajdowały się odwołania od decyzji nr 1 i 2. Brak jest także odwołania (lub poświadczonej za zgodność z oryginałem jego kopii) od decyzji nr 1, które – co nie budzi żadnych wątpliwości – znajdowało się kopercie i zostało w terminie złożone do organu podatkowego.". Jednocześnie Sąd ten podkreślił, że "uchylając zaskarżone postanowienie Sąd pierwszej instancji w żaden sposób nie odniósł się do znajdujących się na k. 53 akt postępowania odwoławczego wyjaśnień Kierownika Działu Spraw Ogólnych organu podatkowego. Z wyjaśnień tych wynikało, że pracownik Kancelarii dokonując rejestracji wpływu przesyłki poleconej nadanej przez skarżącego 19 grudnia 2019 r. "odnotował na dokumencie brak załącznika wskazanego w odwołaniu od decyzji nr 1". Brak w aktach sprawy koperty (lub jej poświadczonej za zgodność z oryginałem kopii) oraz odwołania (lub poświadczonej za zgodność z oryginałem jego kopii) od decyzji nr 1, uniemożliwia weryfikację tych twierdzeń.".

24 6.3. Przechodząc do rozważań dotyczących niniejszego postępowania analizując relacje jakie zachodzą między postanowieniem stwierdzającym uchybienie terminu do wniesienia odwołania, a postanowieniem w sprawie odmowy przywrócenia terminu, to skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt I FSK 2288/15, że wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 o.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim).

25 6.4. Należy zauważyć, że z art. 162 § 1 i § 2 o.p. wynika, że podanie o przywrócenie terminu składa się po jego uchybieniu (ustaniu przyczyny uchybienia), przy czym takie przywrócenie następuje "w razie uchybienia terminu" (o ile zainteresowany uprawdopodobni brak winy w uchybieniu). Instytucja przywrócenia terminu została zatem przewidziana do takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. Właśnie bowiem to uchybienie daje możliwość zawnioskowania o jego przywrócenie. Jeśli zatem na tak postrzeganą instytucję prawną nałoży się powszechnie akceptowany w orzecznictwie obowiązek orzekania w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, to nie powinno budzić uzasadnionych wątpliwości, która ze spraw powinna obejmować badanie kwestii prawidłowości doręczenia, ustalenia daty początku biegu i końca terminu odwoławczego oraz ustalenia daty wniesienia odwołania, a następnie przełożenia tych ustaleń na odpowiedni do nich język procesowy. Wyniki takiego badania stanowią o dochowaniu lub przekroczeniu terminu, co w tym ostatnim przypadku skutkować powinno stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Natomiast inną sprawą jest, aczkolwiek także mającą rację bytu i związek z tą pierwszą, dalsze procedowanie nad wnioskiem o przywrócenie terminu w płaszczyźnie dla niego kluczowej, a mianowicie z punktu widzenia oceny braku zawinienia w zakresie uchybienia terminu, którego wniosek dotyczy, oczywiście przy spełnieniu wymogów formalnych oraz co do właściwego czasu jego złożenia. Te właśnie zagadnienia są istotne dla przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej z punktu widzenia art. 162 § 1 i § 2 w zw. z § 3 o.p.

26 6.5. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie zauważa, że istotnym jest bezwarunkowy charakter art. 228 § 1 pkt 2 o.p. wynikający między innymi ze zwrotu "organ odwoławczy stwierdza". Dodać więc należy, że stwierdzenie uchybienia terminowi następuje w trybie działania z urzędu (aczkolwiek w sensie sprawczym z impulsu wnioskodawczego w postaci wniesionego odwołania), a przywrócenie terminu tylko na wniosek zainteresowanego. Tym samym, o ocenie zgodności z prawem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania decyduje to, czy według stanu na moment jego podjęcia spełniły się przesłanki przewidziane w art. 228 § 1 pkt 2 o.p. Treść tego przepisu została sformułowana w sposób kategoryczny i bezwarunkowy. Stwierdzenie niedotrzymania terminu do złożenia środka zaskarżenia nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Koniecznym jest zatem ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie, kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji i w rezultacie, czy doszło do uchybienia terminowi do jego wniesienia. Uchybienie terminowi do wniesienia środka odwoławczego jest bowiem okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi.

27 Przedstawione stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego odpowiada utrwalonej i jednolitej linii orzeczniczej w podobnych sprawach. Niezależnie od przywoływanego wyżej orzeczenia sądu, wskazać należy również wyroki NSA z 8 sierpnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1443/11, z 17 lutego 2017 r. sygn. akt I GSK 303/15, z 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1743/15, z 29 sierpnia 2017 r sygn. akt II FSK 1995/15, z 20 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 575/16.

28 6.6. Zatem dopiero ponowne rozpatrzenie sprawy w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania przez Sąd pierwszej instancji, pozwoli na uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy do uchybienia tego w ogóle w sprawie doszło, zaś podjęte rozstrzygnięcie stanowić będzie punkt wyjścia rozważań, czy w takim stanie rzeczy zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o jego przywrócenie określona w art. 162 § 1 o.p.

29 6.7. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał za trafny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 i § 2 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 122, art. 187 i art. 191 o.p.

30 7. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie.

31 7.1. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm).