Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2011 r., I FSK 1048/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2011 r., I FSK 1048/10

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA (del.) Danuta Oleś (sprawozdawca), Protokolant Natalia Prałat, po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 39/10 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 6 listopada 2009 r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości w podatku od towarów i usług za okresy marzec - maj 2005 r. i styczeń 2006 r. wraz z odsetkami 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 39/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 6 listopada 2009 r.

3 wydaną w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2005 r. oraz za styczeń 2006 r.

4 Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

5 Decyzją z dnia 29 lipca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. orzekł o solidarnej odpowiedzialności A. K. jako członka zarządu "M." spółki z o.o. z siedzibą w S. (dalej jako "Spółka"), za jej zaległości w podatku od towarów i usług.

6 W uzasadnieniu organ I instancji podał, że Spółka posiadała zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2005 r. (określone decyzją organu podatkowego z dnia 8 grudnia 2006 r.) oraz zaległości podatkowe za styczeń 2006 r. Według informacji sporządzonej na dzień 14 października 2002 r. członkami zarządu Spółki byli: w okresie od 13 października 1997 r. do 23 maja 2006 r. – A. K. (prezes) i w okresie od 9 sierpnia 2002 r. do 31 sierpnia 2005 r. – T. K. (prezes). Wskazano również, że prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące styczeń – marzec 2006 r., w związku z ogłoszeniem w dniu 23 maja 2006 r. upadłości Spółki, zostało zawieszone, a następnie umorzone postanowieniem z dnia 10 sierpnia 2006 r. Postępowanie upadłościowe wobec Spółki zakończone w dniu 12 czerwca 2008 r. nie doprowadziło do zaspokojenia przedmiotowych zaległości w podatku od towarów i usług.

7 Odrębną decyzją z dnia 22 lipca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. orzekł o odpowiedzialności drugiego członka zarządu – T. K., za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2005 r.

8 W odwołaniu od powyższej decyzji z dnia 29 lipca 2009 r. A. K. wniósł o jej uchylenie zarzucając organowi podatkowemu naruszenie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej jako "Ordynacja podatkowa"), poprzez przyjęcie, że w czasie pełnienia funkcji członka zarządu Spółki zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość oraz ustalenie, że egzekucja do majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Postawił też zarzut naruszenia art. 108 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieuprawnione przyjęcie, że wszczęte zostało postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2005 r. oraz styczeń 2006 r. W ocenie strony organ I instancji naruszył również art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, gdyż nie prowadził postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i nie podjął wszystkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

9 W uzasadnieniu odwołania A. K. podważył fakt bezskutecznego prowadzenia egzekucji dotyczącej zaległości Spółki w podatku od towarów i usług, ze względu na brak doręczenia postanowienia w tym przedmiocie, niewykazanie przez organ podatkowy czynności podjętych w jej toku do majątku Spółki oraz niezwrócenie się do strony o wyjawienie majątku, który można by poddać egzekucji.

10 Ponadto odwołujący zanegował ocenę, że Spółka w roku 2005 miała problemy finansowe, wskazując, iż na koniec tego roku Spółka posiadała zobowiązania

11 w kwocie 3.930.170,49 zł, przy wartości aktywów 4.290.016,56 zł. Zdaniem odwołującego do końca 2005 r. przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość nie wystąpiły, a zaistniały dopiero w pierwszych miesiącach roku 2006.

12 Zdaniem A. K. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki zgłoszony został we właściwym czasie, tj. gdy Spółka dysponowała majątkiem, który został sprzedany w postępowaniu upadłościowym i posłużył równomiernemu, choć tylko częściowemu, zaspokojeniu wierzycieli.

13 Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia 6 listopada 2009 r. uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

14 W uzasadnieniu organ odwoławczy, powołując się na treść art. 107–119 Ordynacji podatkowej i wynikające z nich przesłanki ponoszenia odpowiedzialności przez osoby trzecie (w tym członków zarządu) za cudzy dług (zaległości podatkowe spółki), stwierdził, że organ I instancji nie przeprowadził w sposób prawidłowy i wyczerpujący postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego i istnienia wszystkich przesłanek do orzeczenia o odpowiedzialności A. K.

15 Zdaniem organu odwoławczego bezskuteczność egzekucji wobec Spółki została wykazana w sposób należyty, poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego z powodu prowadzenia postępowania upadłościowego, co wynika z treści art. 146 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm. – dalej jako "Prawo upadłościowe"), stanowiącego rodzaj egzekucji generalnej. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił także uwagę, że fakt toczącego się postępowania upadłościowego pozbawiał Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. prawa wszczęcia postępowania egzekucyjnego po wydaniu w dniu 8 grudnia 2006 r. decyzji określających zobowiązanie Spółce. Organ odwoławczy zaznaczył, że zakończenie postępowania upadłościowego nie doprowadziło do zaspokojenia wszystkich uznanych wierzytelności zgłoszonych przez naczelnika urzędu skarbowego.

16 Analizując zgromadzony materiał dowodowy i wyjaśnienia strony Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznał, że brak jest w nim dostatecznego dowodu dla oczywistego zaprzeczenia argumentacji strony, iż do końca 2005 r. przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki nie wystąpiły. Zdaniem Dyrektora organ I instancji w tym zakresie nie dokonał własnych ustaleń.

17 Ponadto organ odwoławczy wskazał na nieprawidłowość w sentencji decyzji adresowanej do A. K., w której nie wskazano kręgu wszystkich osób mogących ponosić solidarną odpowiedzialność za zaległości Spółki.

18 Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w celu ustalenia istnienia okoliczności wyłączającej odpowiedzialność A. K. za zaległości Spółki w postaci zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość i ostatecznego zdecydowania o jego odpowiedzialności, niezbędne jest wyjaśnienie okoliczności dotyczących w szczególności czasu zaprzestania regulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań.

19 Na powyższą decyzję organu odwoławczego A. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z powodu jej niezgodności z prawem. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, skarżący zarzucił jej naruszenie przepisów:

20 - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie

21 i nieumorzenie postępowania podatkowego mimo istnienia przesłanek do umorzenia,

22 - art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie,

23 - art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego.

24 W uzasadnieniu skargi A. K. wyraził stanowisko, że istnienie przesłanki zwalniającej go z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, w postaci zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość, jednoznacznie wynika

25 z dokumentacji zgromadzonej w toku postępowania upadłościowego, będącej

26 w posiadaniu organu podatkowego. Wobec tego, jego zdaniem przeprowadzanie ponownego postępowania dowodowego jest zbędne, a postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności winno być umorzone.

27 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

28 Wyrokiem z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 39/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę uznając, iż jest ona bezzasadna.

29 W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji podał, że w niespornych okolicznościach faktycznych spornym zagadnieniem jest ewentualny brak winy A. K. w braku złożenia we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki lub w braku wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego).

30 Sąd wskazał, że z treści wniosku Spółki z dnia 12 kwietnia 2006 r.

31 o ogłoszenie upadłości wynika ogólnie, iż miała ona problemy finansowe od początku 2005 r., wyprzedawała majątek celem spłaty długów, podejmowała próby zmiany warunków spłaty kredytów bankowych. Natomiast z uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego w S. z dnia 23 maja 2006 r. o ogłoszeniu upadłości Spółki wynika, iż jej długi powstały w latach 2003–2006. WSA podał, że w ocenie organu odwoławczego ta niejednoznaczność wymaga wyjaśnienia, celem ustalenia w sposób prawidłowy i możliwie precyzyjny daty zaprzestania regulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań, aby na tej podstawie określić właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz rozstrzygnąć, czy moment taki nastąpił w okresie sprawowania zarządu przez skarżącego.

32 Zdaniem Sądu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej w S., uchylając decyzję organu I instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia, w uzasadnieniu swojej decyzji w sposób precyzyjny i szczegółowy wyjaśnił przyczyny takiego rozstrzygnięcia oraz wskazał, w jakim kierunku powinno zmierzać postępowanie dowodowe. WSA w Szczecinie zaakcentował, że ustawowy nakaz szybkości działania organów podatkowych, określony w art. 125 Ordynacji podatkowej, nie powinien wyprzedzać zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W tej sytuacji organ odwoławczy słusznie wskazał, że brak jest podstaw do jednoznacznego określenia, czy skarżący odpowiedzialność ponosi czy też nie.

33 Z drugiej zaś strony brak jest podstaw do przyjęcia, że Dyrektor Izby Skarbowej

34 w S. rozpatrując odwołanie skarżącego miał wystarczający materiał do orzeczenia o nieponoszeniu przez niego odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, co sugeruje strona w skardze.

35 Sąd I instancji przyznał rację organowi odwoławczemu, który wskazał na brak w sentencji decyzji organu I instancji określenia kręgu osób trzecich, z którymi A. K. ma ewentualnie odpowiadać solidarnie za zobowiązania podatkowe Spółki.

36 Końcowo Sąd podniósł, że uchylenie decyzji organu I instancji na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej otwiera ponownie etap postępowania przed tym organem, w którym to postępowaniu stronie przysługuje pełnia praw do czynnego udziału w tym postępowaniu, składania wyjaśnień i przedstawiania dowodów oraz wnioskowania o ich przeprowadzenie.

37 Skargę kasacyjną od ww. wyroku wywiódł pełnomocnik A. K., wnosząc o uchylenie go w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

38 Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

39 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie uznania, iż skarżący uwolnił się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki;

40 2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

41 - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

42 o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej jako "P.p.s.a."), w zw. z art. 151 P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. wydana została z naruszeniem art. 233 § 2 w zw. z art. 125 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, jakoby rozstrzygnięcie w sprawie orzeczenia

43 o odpowiedzialności A. K. za zaległości podatkowe Spółki wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego

44 w całości lub w znacznej części;

45 - art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nierozpatrzenie całego

46 materiału dowodowego oraz uniemożliwienie skarżącemu zapoznania się

47 z całym materiałem dowodowym i ustosunkowanie się do twierdzeń Dyrektora Izby Skarbowej w S.

48 Dyrektor Izby Skarbowej w S. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

49 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

50 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem nie ma usprawiedliwionych podstaw.

51 Skargą tą zaskarżony został wyrok, którym Sąd I instancji nie znalazł podstaw do zakwestionowania ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. wydanej na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

52 W myśl tego przepisu organ odwoławczy może uchylić decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części.

53 Przewidziana w powyższej regulacji możliwość uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji stanowi odstępstwo od zasady szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy co do jej istoty przez organy podatkowe obu instancji (art. 125 i 127 Ordynacji podatkowej) i może być stosowana jedynie wyjątkowo przy rzeczywistym zaistnieniu okoliczności, o których mowa w powołanym przepisie. Tym samym konieczność uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części, niezbędna dla rozstrzygnięcia sprawy powinna zostać szczegółowo uzasadniona w decyzji organu odwoławczego, który może także wskazać, jakie konkretne okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

54 W rozpoznawanej sprawie organ I instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności A. K. jako członka zarządu "M." spółki z o.o. za jej zaległości w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2005 r. oraz styczeń 2006 r. Podstawę wydanego rozstrzygnięcia stanowił art. 116 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

55 1) nie wykazał, że:

56 a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

57 b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

58 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

59 Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej).

60 Dla orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej jedną z zasadniczych kwestii jest wykazanie czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie układowe. W trakcie postępowania podatkowego skarżący konsekwentnie twierdził, iż w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu Spółki nie zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość.

61 Dyrektor Izby Skarbowej w S. oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy uznał, iż ustalenia organu I instancji dotyczące sytuacji finansowej Spółki są niepełne i nie pozwalają na jednoznaczne ustalenie daty, po której zgłoszenie wniosku o upadłość powinno wyłączać odpowiedzialność skarżącego. W ocenie organu odwoławczego niezbędne stało się wyjaśnienie okoliczności dotyczących czasu, kiedy Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań. Z tych właśnie przyczyn organ odwoławczy uchylił decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji, uznając, iż wymaga ono uzupełnienia w znacznej części.

62 O tym, czy postępowanie przeprowadzone jest w znacznej części czy stanowi tylko dopełnienie postępowania przeprowadzonego przez organ I instancji nie świadczy ilość dowodów, przeprowadzonych w jego toku, ale zakres faktów, jakie są przedmiotem dowodzenia (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2008 r., sygn. akt II FSK 885/07, publ. LEX nr 492423).

63 Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznającego niniejszą sprawę wskazane przez organ odwoławczy okoliczności miały dla rozstrzygnięcia sprawy decydujące znaczenie. Zgodnie z art. 229 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może przeprowadzić tylko uzupełniające postępowanie dowodowe (por.: J. Zimmermann, B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska - "Komentarz do ustawy Ordynacja podatkowa" w "Zbiorze prawa podatkowego", Wyd. C. H. Beck 1999, dział IV str. 239 - 242). Skoro powodem, dla którego przekazano sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji była konieczność ustalenia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności – na co w sposób jednoznaczny wskazał organ odwoławczy – to w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie nie naruszono art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji za całkowicie uzasadnione należało uznać nakazanie organowi I instancji zbadania powyżej wskazanych kwestii.

64 W okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie dokonanie stosownych czynności przez organ I instancji powodowało, iż zebrany materiał dowodowy nie mógł być uznany za kompletny, co z kolei naruszało wymogi określone w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym niewątpliwie zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej - co trafnie dostrzegł Sąd I instancji i zastosował normę art. 151 P.p.s.a. oddalając skargę.

65 Wobec tego za niezasadny uznał Naczelny Sąd Administracyjny zarzut naruszenia art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., który nakazuje uchylić decyzję w całości albo w części, w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

66 Powyższa konkluzja przesądza zarazem ocenę zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) Ordynacji podatkowej, gdyż zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z akt sprawy nie wynikało w sposób nie budzący wątpliwości, iż skarżący uwolnił się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, a wprost przeciwnie była to okoliczność sporna, którą należało szczegółowo zbadać i wyjaśnić w ponownym postępowaniu organu I instancji.

67 Końcowo należy wskazać, iż w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że w odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S., przedstawiając swoje stanowisko, powołał się na akta postępowania dotyczącego drugiego członka zarządu Spółki – T. K. Pismem z dnia 16 marca 2010 r. skarżący wniósł o umożliwienie mu zapoznania się z całym zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, jednakże WSA w Szczecinie nie podzielił argumentacji skarżącego i oddalił skargę jako bezzasadną.

68 Zdaniem autora skargi kasacyjnej Sąd uniemożliwiając skarżącemu zapoznanie się z całością materiału dowodowego w sprawie oraz uniemożliwiając mu ustosunkowanie się do treści dokumentów powoływanych w odpowiedzi na skargę przez organ administracji naruszył podstawowe zasady postępowania znajdujące swoje oparcie w art. 51 ust. 3 Konstytucji RP.

69 Zgodnie z art. 51 ust. 3 Konstytucji RP każdy ma prawo dostępu do dotyczących go urzędowych dokumentów i zbiorów danych; ograniczenie tego prawa może określić ustawa. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przepis ten nie został w sprawie naruszony, gdyż zaskarżony wyrok zapadł na podstawie akt postępowania podatkowego prowadzonego wobec A. K., do których skarżący miał zapewniony dostęp. Akta dotyczące T. K. nie stanowiły podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

70 Uznając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a.

71 [pic]