Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2016 r., II GSK 864/15

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2016 r., II GSK 864/15

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant asystent sędziego Dorota Gaj-Mizerska po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "O." Spółki z o.o. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2014 r. sygn. akt VI SA/Wa 877/14 w sprawie ze skargi "O." Spółki z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 I GSK 864/15

U Z A S A D N I E N I E

3 Wyrokiem z dnia 29 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA, Sąd I instancji), oddalił skargę [...] (dalej: Skarżąca), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] grudnia 2013r. (dalej: DIC ), wydanej w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych.

4 Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że:

5 Decyzją z dnia [...] maja 2009 r. DIC udzielił Skarżącej, na okres 6 lat zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, na terenie województwa mazowieckiego, w 92 punktach gier.

6 W dniu 6 października 2010 r., w ramach kontroli urządzania przez [...] gier na automatach, w punkcie gry w [...], przeprowadzono eksperyment w wyniku którego ustalono przekroczenie wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze, tj. za stawkę wyższą niż 0,50 zł na automacie o niskich wygranych HOT SPOT PLATIN, o numerze fabrycznym [...], co stanowiło przekroczenie określonej w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych ( tj. Dz.U. 2015 poz. 612 ze zm., dalej: u.g.h.). W protokole kontroli wykazano bowiem, że na badanym automacie o niskich wygranych istniała możliwość zagrania w jednej grze za maksymalną stawkę w wysokości 10 zł.

7 Naczelnik Urzędu Celnego w [...] ( dalej: NUC), postanowieniem z dnia 26 kwietnia 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji powyższego automatu do gier o niskich wygranych.

8 W jego toku zlecono wykonanie badania sprawdzającego automatu przez jednostkę badającą, Izbę Celną w [...]. W opinii sporządzonej przez te jednostkę badającą stwierdzono, że nie spełnia on warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h., w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę.

9 Mając na uwadze wynik postępowania, NUC decyzją z dnia [...] czerwca 2013r.cofnął rejestrację automatu do gier o niskich wygranych HOT SPOT PLATIN o numerze fabrycznym [...].

10 DIC rozpoznając niniejszą sprawę, na skutek odwołania Skarżącej, decyzją z dnia [...] grudnia 2013r. utrzymał w mocy powyższą decyzję.

11 Motywując wydaną decyzję wskazał, że w sprawie zastosowanie mają przepisy u.g.h. oraz przepisy ustawy z dnia ustawy 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. 2015 poz. 613 z zm., dalej: ordynacja podatkowa) Stosownie do powyższych przepisów, zgodnie z art. 23a ust. 7 u.g.h., naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie.

12 Przypomniał, że ze sporządzonej przez jednostkę badającą opinii wynika, że badany automat nie spełnia warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę, bowiem nie jest ona zgodna m. in. z art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie wysokości maksymalnej stawki za udział w jednej grze oraz maksymalnej jednorazowej wygranej.

13 Tym samym, uznał, że zgromadzony materiał dowodowy uzasadnia zastosowanie art. 23a ust. 7 u.g.h., którego konsekwencją jest cofnięcie rejestracji przedmiotowego automatu.

14 Podkreślił, że art. 144 u.g.h. dokonał skutecznej formalnej derogacji ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Natomiast przepis art. 129 ust. 1 u.g.h., pozwalając na dalsze stosowanie, w określonym zakresie ustawy o grach i zakładach wzajemnych, nie rozciąga dalszego obowiązywania ustawy o grach i zakładach wzajemnych na działania właściwych organów administracji, których przedmiotem są zmiany już udzielonych pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych zezwoleń, bądź też procedowanie w przypadku stwierdzenia naruszenia art. 129 ust. 3 u.g.h. Przepis ten określa podstawę, w oparciu o którą, podmioty prowadzące działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, mogą prowadzić taką działalność do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń.

15 Za nie uzasadnione uznał zarzuty kwestionujące legalność przeprowadzenia eksperymentu w toku kontroli oraz prawidłowość przeprowadzania badania sprawdzającego przez jednostkę badającą. Podkreślił, że w sprawie sporządzono opinię przez, jednostkę badającą, tj. Izbę Celną w [...], która jest upoważniona do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych, przez Ministra Finansów, na podstawie upoważnienia z dnia 8 kwietnia 2011 r.

16 Z treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 134, poz. 779) wynika, że podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej tj. ustawy o grach hazardowych. Natomiast z opublikowanego na stronie internetowej Ministerstwa Finansów wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wynika, że Izba Celna w [...] znajduje się w tym wykazie. Wskazał również, że organy prowadzące postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu nie mają uprawnienia do podważania czy weryfikacji upoważnień Ministra Finansów udzielonych jednostkom badającym do przeprowadzania badań automatów.

17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę złożoną przez Skarżącą.

18 W uzasadnieniu wskazał, iż przeprowadzona kontrola punktu gry stanowiła podstawę do poddania automatu, badaniu kontrolnemu przez jednostkę badającą, w zakresie spełnienia przez automat warunków określonych w ustawie.

19 Ze sporządzonej opinii z badań sprawdzających, sporządzonej przez jednostkę badającą, Izbę Celną w [...], z dnia 19 kwietnia 2013 r., wynika, że poddany badaniu automat nie spełnia m. in. warunku określonego w art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę, co legło u podstaw zastosowania przez organy przepisu art. 23a ust. 7 u.g.h., zobowiązującego do cofnięcia rejestracji przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie.

20 W ocenie Sądu I instancji przepis art. 23a ust. 7 u.g.h. obowiązujący od dnia 14 lipca 2011 r., który stanowi materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji, nie narusza prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, t.j. Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.1998.204.37 ze zm., dalej: dyrektywa 98/34/WE), ponieważ projekt ustawy zmieniającej, zawierającej między innymi wskazany przepis, został notyfikowany Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010r.

21 Podkreślił, że z definicji gry na automacie o niskich wygranych określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h. nie wynikają warunki uniemożliwiające prowadzenia gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów.

22 Wskazał również, iż zgodnie z przepisem art. 23f u.g.h., podstawą cofnięcia rejestracji automatu może być wyłącznie dowód w postaci badania sprawdzającego przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą, potwierdzający, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Natomiast wskazany automat do gier o niskich wygranych został poddany badaniu przez taką waśnie jednostkę badającą, t.j. przez Izbę Celną w [...] - Wydział Laboratorium Celne, która działa na podstawie upoważnienia Ministra Finansów. Posiada ona status jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, gdyż została upoważniona przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier oraz sporządzania opinii technicznych na podstawie upoważnienia z dnia 8 kwietnia 2011 r., i znajduje się w sporządzonym przez Ministerstwo Finansów i opublikowanym na stronie internetowej wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

23 Sąd nie podzielił również zarzutu, iż jednostka badająca jest niewiarygodna, nierzetelna i nie jest bezstronna z uwagi na podległość służbową Służbie Celnej. Ustawodawca bowiem określając warunki jakie musi spełnić jednostka badająca (art. 23f u.g.h.) nie zakazał by o miano takiej jednostki nie mogły ubiegać się organy Służby Celnej.

24 Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożyła Skarżąca zarzucając na podstawie art. 174 pkt. 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.):

25 I. Naruszenie prawa materialnego to jest:

26 1. art. 23a ust 7, art. 23d w zw. z aft. 29 ust 1 i 3 u.g.h. poprzez ich zastosowanie i w konsekwencji oddalenie skargi na decyzję DIC, utrzymującą w mocy decyzję NUC, której podstawę materialnoprawną stanowiły przepisy art. 23a ust 7, art. 23d u.g.h. odwołujące się do art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. będące nienotyfikowanymi przepisami technicznymi, które nie mogą być stosowane,

27 2. art. 8 i art. 9 w zw. z art. 1 akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 dyrektywy nr 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a,3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U.2002.239.2039), art. 2, art. 7, art. 91 ust. 1-3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej w zw. z art. 2 aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (trzecia izba) z dnia 19 lipca 2012 r. (wnioski o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - Polska) - Fortuna sp. z o.o. (C- 213/11), Grand sp. z o.o. (C-214/11), Forta sp. z o.o. (C-217/11) przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Gdyni (sprawy połączone C-231/11, C-214/11 i C- 217/11) (Dz.U.UE.C.2012.295.12/1) - poprzez zastosowanie przepisów art. 129 ust 1 i 3 u.g.h., jako przepisów bezskutecznych które nie zostały notyfikowane w Komisji Europejskiej, w sytuacji gdy brak takiej notyfikacji pozbawia te przepisy mocy wiążącej i w związku z czym nie mogą one stanowić podstawy rozstrzygnięć, jak również poprzez zastosowane przepisów ustawy o grach hazardowych pomimo ich bezskuteczności z uwagi na brak notyfikacji tej ustawy do Komisji Europejskiej,

28 3. art. 129 ust. 3 u.g.h., poprzez jego błędną wykładnię skutkującą oddaleniem skargi na decyzję, opartą na bezzasadnym przyjęciu, iż objęty niniejszym postępowaniem automat do gier o niskich wygranych o nazwie: HOT SPOT PLATIN nie spełnia warunku określonego w tym przepisie, mimo, iż fakt spełniania wspomnianego warunku potwierdza kompletna dokumentacja rejestracyjna omawianego automatu oraz wydane na jej podstawie poświadczenie rejestracji, natomiast Skarżąca nie dokonywała w badanym automacie żadnych zmian,

29 4. art. 120 w zw. z art. 180 ordynacji podatkowej w zw. z art 23 b ust. 1 i 2 i art. 23 f ust. 1 pkt 2 i 4 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm., dalej: ustawa o Służbie Celnej), poprzez ich błędną wykładnię skutkującą oddaleniem skargi na decyzję DIC która była oparta na dowodzie sprzecznym z prawem, to jest. opinii wydanej przez Izbę Celną w [...] - pomimo jego niedopuszczalności wobec faktu, iż opinia pochodzi od podmiotu nie gwarantującego odpowiedniego standardu badań i niezapewniająca obiektywizmu w ich przeprowadzeniu, a upoważnienie dla omawianego podmiotu jest w świetle obowiązujących przepisów nieważne.

30 5. art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez jego niezastosowanie skutkujące oddaleniem skargi,

31 6. art. 2 i art. 61 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie skutkujące oddaleniem skargi na decyzję naruszającą zasadę zaufania obywateli do państwa prawa oraz obowiązku informacyjnego organów władzy publicznej,

32 7. art. 31 ust. 3 w zw. z art. 22 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie skutkujące oddaleniem skargi na decyzję naruszającą zasadę proporcjonalności sensu stricte;

33 art. 7 Konstytucji RP w zw. z art.123 ust. 1 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie skutkujące oddaleniem skargi na decyzję naruszającą zasadę legalizmu,

34 II naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, to jest:

35 1. art. 133 §1 p.p.s.a. w związku z art. 120, 121 §1, 122, 187 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez ich niezastosowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujący zakwestionowaniem zgodności stanu rzeczywistego automatu z warunkami rejestracji, ponieważ automat został zarejestrowany na podstawie pozytywnej opinii technicznej potwierdzającej spełnienie wymogów dla automatów do gier o niskich wygranych oraz uznaniem za niekonieczne przeprowadzenie dowodu z opinii właściwej i niezależnej jednostki badającej, a także przez nieuzasadnione nadanie opinii jednostki jaką aktualnie pozostaje również Izba Celna w [...], waloru dowodu w niniejszej sprawie,

36 2. art. 133 §1 p.p.s.a. w związku z art. 191 ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez ich niezastosowanie i oddalenie skargi na decyzję wydaną w oparciu o dowolną oraz wybiórczą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz niedokonanie kompleksowej i dogłębnej analizy całego materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, oparcie wydanego rozstrzygnięcia na wybranych tylko dokumentach, skutkujące a quo, uznaniem niezgodności objętego mniejszym postępowaniem automatu z przepisami ustawy o grach hazardowych,

37 3. art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., w związku z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej stosowanej w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez jego niezastosowanie skutkujące niewyeliminowaniem zaskarżonym wyrokiem z obrotu prawnego decyzji wydanych wobec nie rozważonego w sposób wyczerpujący materiału dowodowego,

38 4. art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej stosowanej w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez jego niezastosowanie skutkujące nieuchyleniem decyzji obu Instancji i bezpodstawne przyjęcie, iż nie podlegają one uchyleniu pomimo, iż zostały wydane z rażącym i naruszeniem prawa,

39 5. art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie skutkujące tym, iż Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej oddalił skargę, gdy tymczasem winien był, sprawując kontrolę legalności, zastosować środek określony w ustawie i uchylić zaskarżoną decyzję na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a..

40 W związku z powyższym wniósł o uwzględnienie w całości niniejszej skargi kasacyjnej oraz na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temuż Sądowi oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

41 Jednocześnie wniósł o zawieszenie niniejszego postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego jakim pozostaje rozstrzygnięcie przez Trybunał Konstytucyjny pytań prawnych zadanych przez Naczelny Sąd Administracyjny, postanowieniem z dnia 15.01.2014 r. w sprawie pod sygn. akt II GSK 686/13 oraz połączonego przez Trybunał Konstytucyjny z pytaniem zadanym przez Sąd Rejonowy w Gdańsku X Wydział Karny, zarejestrowanym pod sygn. akt P 6/14, które zostały zarejestrowane pod wspólną sygnaturą P 4/14, jak również pytania zadanego przez Sąd Rejonowy Lęborku, zarejestrowanego pod sygn. akt P 10/14, oraz przez Sąd Rejonowy w Radomiu II Wydział Karny, zarejestrowanego pod sygn. akt P 16/14, jak również zadanego przez Sąd Rejonowy Katowice - Wschód Wydział IV Karny, zarejestrowanego pod sygn. akt P 18/14, a które zostały połączonego do wspólnego prowadzenia przez Trybunał Konstytucyjny pod wspólną sygnaturą P 10/14.

42 W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIC wniósł o jej oddalenie.

43 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

44 Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

45 Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

46 Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

47 Dokonując ceny zarzutów sformułowanych w oparciu o podstawę określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., należy podkreślić, że o ich skuteczności, nie decyduje każde uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez pojęcie wpływu, określone w art. 174 pkt. 2 p.p.s.a., rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego I instancji, który to związek przyczynowy, może mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić należy, że przepis art. 176 p.p.s.a. nakłada na Skarżącego nie tylko obowiązek wskazania podstaw kasacyjnych, oraz w ich ramach, zarzutów naruszenia określonych przepisów, lecz również obowiązek ich uzasadnienia. W odniesieniu do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, wiąże się to, z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Skarżący jest więc zobowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, bowiem gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego I instancji byłby inny.

48 Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak jest podstaw aby twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia powyższych przepisów postępowania, którego skutkiem byłby istotny wpływ na wynik sprawy.

49 Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania określonych w pkt II 1.2. wskazać należy, że art. 133 § 1 p.p.s.a. stanowi, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, z wyjątkiem sytuacji określonej w art. 55 § 2 p.p.s.a. Tak więc sąd administracyjny orzeka na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez organy administracji publicznej, w prowadzonym postępowaniu administracyjnym (podatkowym), uwzględniając powszechnie znane fakty ( art. 106 § 4 p.p.s.a.), a także, dowody uzupełniające z dokumentów (art. 106 § 3 p.p.s.a.). W konsekwencji nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną, a dokonuje kontroli legalności zaskarżonego aktu, z punktu widzenia przestrzegania przez organ administracji, wiążących go, w zakresie dotyczącym dokonywania ustaleń faktycznych, reguł procesowych.

50 Natomiast naruszenie zasady określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a., może stanowić, w ramach art. 174 pkt 2 p.p.s.a, usprawiedliwioną podstawę kasacyjną, wówczas np. gdy następuje oddalenie skargi, mimo niekompletnych akt sprawy, pominięcie istotnej części tych akt, przeprowadzenie postępowania dowodowego z naruszeniem przesłanek wskazanych w art. 106 § 3 p.p.s.a. i oparcie orzeczenia na własnych ustaleniach sądu, a więc dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy, o ile nie znajduje to umocowania w art. 106 § 3 p.p.s.a. (por. np. wyrok NSA z dnia 26 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 497/09). Naruszeniem art. 133 § 1 p.p.s.a. będzie więc takie przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonego aktu, które doprowadzi do przedstawienia przez sąd administracyjny I instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy i ustaleń dokonanych w zaskarżonym akcie administracyjnym.

51 W świetle powyższych uwag, zarzuty naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., uznać należy za nieuzasadnione. Skarżący, zgodnie wymogami określonymi w art. 176 p.p.s.a. nie wskazał, na czym polega naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a, nie wyjaśnił również, na czym polega wpływ zarzucanego naruszenia tego przepisu na wynik sprawy. Natomiast powiązanie naruszenia tego przepisu z brakiem podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii właściwej i niezależnej jednostki badającej, a także niezasadnego nadania opinii jednostki badającej waloru dowodu w sprawie jest bezskuteczne. Także, co należy podkreślić, otrzymanie na podstawie opinii technicznej urzędowego poświadczenia spełnienia wymogów dla automatów do gier o niskich wygranych nie powoduje, że jest ono niewzruszalne, a działanie automatu jest wyłączone spod kontroli.

52 Wystarczające bowiem dla cofnięcia rejestracji jest stwierdzenie niezgodności automatu z warunkami określonymi w ustawie, w świetle stanowiącego podstawę prawną decyzji cofającej rejestrację automatu, art. 23a ust. 7 u.g.h. Nie ma przy tym znaczenia, czy automat utracił cechy techniczne pozwalające na prowadzenie gier odpowiadających definicji ustawowej gry na automatach o niskich wygranych, czy od początku ich nie posiadał, mimo że został zarejestrowany jako automat do takich gier.

53 Nie uzasadnione są również zarzuty określone w pkt. II, 3 i 4 skargi kasacyjnej. Nie zostały one bowiem uzasadnione, a zarzut określony w pkt II 4 został przedstawiony w kontekście wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa, nie został natomiast powiązany z art. 247 § 1 ordynacji podatkowej, czy też z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.

54 Nie zasadne okazały się również zarzuty naruszenia prawa materialnego.

55 W ramach tej podstawy Skarżący sformułował naruszenia zarzut art. 8 i art. 9 w zw. z art. 1 akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 dyrektywy nr 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a,3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U.2002.239.2039), art. 2, art. 7, art. 91 ust. 1-3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej w zw. z art. 2 aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (trzecia izba) z dnia 19 lipca 2012 r. (wnioski o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - Polska) - Fortuna sp. z o.o. (C- 213/11), Grand sp. z o.o. (C-214/11), Forta sp. z o.o. (C-217/11) przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Gdyni (sprawy połączone C-231/11, C-214/11 i C- 217/11) (Dz.U.UE.C.2012.295.12/1) - poprzez zastosowanie przepisów art. 129 ust 1 i 3 u.g.h., jako przepisów bezskutecznych które nie zostały notyfikowane w Komisji Europejskiej, w sytuacji gdy brak takiej notyfikacji pozbawia te przepisy mocy wiążącej i w związku z czym nie mogą one stanowić podstawy rozstrzygnięć wobec jednostek. Sformułował również zarzut naruszenia art. 23 a ust. 7, art. 23d w zw. z art. 29 ust. 1 i 3 u.g.h. poprzez ich zastosowanie i oddalenie skargi, w sytuacji gdy podstawę materialnoprawna decyzji stanowiły art. 23 a ust. 7 u.g.h. i art. 23 d u.g.h. odwołujące się do art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. będące nienotyfikowanymi przepisami technicznymi które nie mogą być stosowane.

56 Zauważyć należy, iż Skarżący oparł wskazane zarzuty na założeniu, iż decyzja DIC, zaakceptowana przez Sąd I instancji, została wydana w oparciu przepisy techniczne, to jest art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. , które nie podlegały notyfikacji i z tego względu nie mogły być stosowane.

57 Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela powyższego zarzutu.

58 Podkreślić więc należy, że Trybunał Sprawiedliwości, w wyroku z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11, uznał przepis art. 14 ust. 1 u.g.h za przepis techniczny, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, co potwierdził w orzeczeniu z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie C - 98/14. Jednakże nie oznacza to, iż wyrok ten miał dalej idące konsekwencje , niż te które wyraźnie wynikają z jego treści oraz treści wytycznych, w szczególności w zakresie uznania art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. za przepis techniczny.

59 Przepisy art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. zamieszczone są w rozdziale 12 ustawy o grach hazardowych, zatytułowanym "Przepisy przejściowe i dostosowujące".

60 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w pkt 34 wspomnianego wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. wskazał, iż przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do automatów do gier o niskich wygranych nie należą do kategorii "specyfikacji technicznych" ani "zakazów produkcji przywozu i wprowadzania do obrotu" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34. W pkt 35 omawianego wyroku zakwalifikowano przepisy przejściowe do kategorii tzw. "innych wymagań", przy czym te inne wymagania, według art. 1 pkt 4 dyrektywy, to wymagania nałożone na produkt, m. in. dotyczące użytkowania produktu, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. W wyroku tym nie przesądzono, że przepisy przejściowe omawianej ustawy są "przepisami technicznymi", a jedynie wyjaśniono jak należy rozumieć techniczny charakter przepisów w rozumieniu dyrektywy w świetle dotychczasowego orzecznictwa Trybunału.

61 Natomiast w świetle ukształtowanego orzecznictwa (por.m.in. wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2015 r. o sygn. akt II GSK 106/14), podkreślić należy, że przepisy przejściowe normują "przejściową" sytuację prawną działających na rynku podmiotów między dawnym a nowym stanem prawnym. Przepisy przejściowe są funkcją wyprowadzanej z zasady państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), zasady prawidłowej legislacji oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa. Dają bowiem pewną ochronę praw nabytych lub interesów w toku albo też ochronę ekspektatyw dobrze ukształtowanych, szczególnie istotną wówczas, gdy prawodawca, zmieniając prawo zmierza do pogorszenia sytuacji prawnej jego adresatów. Podobnie jak vacatio legis mogą zapewnić zachowanie przez pewien czas korzystniejszych uprawnień wynikających z dotychczasowego prawa mimo zastąpienia go nową, odmienną regulacją prawną. Roli przepisów przejściowych nie można utożsamiać z rolą przepisów merytorycznych ustawy o grach hazardowych, które wprowadzają szereg istotnych ograniczeń działalności w zakresie urządzania gier hazardowych, w porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym. (wyrok NSA z dnia 21 października 2015 r. o sygn. akt II GSK 1629/15).

62 Przepisy przejściowe, co do zasady, pozwalają na pełną realizację dotychczasowych zezwoleń i chronią, do czasu ich wygaśnięcia, przed skutkami nowej ustawy o grach hazardowych. Nie ograniczają też dotychczasowych możliwości urządzania gier hazardowych na podstawie posiadanych zezwoleń. Ze swej istoty nie pełnią więc funkcji ograniczeń i zakazów tego, co było przedmiotem praw przewidzianych dawną ustawą.

63 Z powyższych względów, wbrew stanowisku Skarżącej, brak jest podstaw do uznania, że art.129 ust. 1 i 3 u.g.h., ma charakter techniczny. W konsekwencji uznać należy, iż niezasadne są zarzuty wskazane w pkt. I 1 i 2 skargi kasacyjnej.

64 Nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia art. 129 ust. 3 u.g.h., poprzez błędną jego wykładnię, opartą na bezzasadnym przyjęciu, że przedmiotowy automat do gier o niskich wygranych nie spełnia warunku określonego w tym przepisie, mimo że fakt spełnienia wspomnianego warunku był uprzednio potwierdzany badaniami szeregu organów i podmiotów.

65 Formułując bowiem zarzut naruszenia art. 129 ust. 3 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię Skarżący nie wskazał na czym ta błędna wykładnia miała polegać i jaka powinna być prawidłowa wykładnia powyższego przepisu.

66 Skarżąca natomiast uzasadniając powyższy zarzut wskazała, iż fakt spełniania warunku określonego w art. 129 ust. 3 u.g.h. potwierdza brak dokonywanych zmian w automacie, jego dokumentacja rejestracyjna oraz wydane poświadczenie rejestracji. Wobec tak uzasadnianego zarzutu należy podkreślić, iż uzasadnienie zarzutu naruszenia prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie nie może podważać dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych, albowiem tego rodzaju rezultat może być ewentualnie osiągnięty wyłącznie w ramach podstawy dotyczącej naruszenia przepisów postępowania (por. wyrok NSA z 13 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 246/04; wyrok NSA z 4 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 291/04).

67 Nie zasadny okazał się również zarzut określony w pkt. I 4 (naruszenia art. 120 i art. 180 ordynacji podatkowej), podniesiony w ramach zarzutów naruszenia prawa materialnego, który to zarzut Skarżąca winna podnieść w ramach podstawy określonej w art. 174 ust. 2 p.p.s.a., bowiem dotyczy on naruszenia przepisów postępowania.

68 Należy jednakże podkreślić, iż zgodnie z art. 23b ust. 1 i 2 u.g.h. które odnoszą się do obowiązku poddania badaniu automatu przez podmiotu eksploatujący, jak również do wskazania terminu i podmiotu wykonującego badania, cofnięcie rejestracji automatu do gier, wbrew twierdzeniom Skarżącej nastąpiło po uzyskaniu opinii jednostki badającej.

69 Cofnięcie rejestracji przed jej wygaśnięciem z powodu niespełniania warunków ustawowych wymaga bowiem przeprowadzenia badania sprawdzającego, które wykonuje, zgodnie z art. 23b ust. 3 u.g.h. jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Stosownie do treści art. 23f u.g.h. udzielenie upoważnienia jednostce badającej, spełniającej warunki określone w ust. 1 tegoż artykułu, do przeprowadzania badań sprawdzających automatów i urządzeń do gier należy do uprawnień ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Minister podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu, wykaz jednostek badających ( art. 23f ust. 6 u.g.h.). Udzielenie upoważnienia jednostce badającej jest aktem wewnętrznym Ministra Finansów, zarówno samo udzielenie upoważnienia, jak i wybór jednostki wynikają z samodzielnych uprawnień Ministra i mieszczą się w zakresie wykonywania przez ten organ zadań i jego bieżącej działalności.

70 Udzielenie upoważnienia, jak i wybór jednostek badających nie jest dowolny, lecz uzależniony od spełnienia przez nie ustawowych warunków ( art. 23f ust. 1 – 3 u.g.h.), które gwarantują odpowiedni standard badań i obiektywizm. Należy przy tym wskazać, iż jednostka ta winna posiadać akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego UE lub państwa członkowskiego EFTA, oraz odpowiednie wyposażenie techniczne. Badania są przeprowadzane przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej.

71 Jednostka badająca, która przeprowadziła badanie sprawdzające w niniejszej sprawie, Izba Celna w [...] posiadała stosowne upoważnienie Ministra Finansów i została umieszczona w wykazie opublikowanym na właściwej stronie internetowej. Niezasługujące na aprobatę jest stanowisko Skarżącej o braku obiektywizmu i niezagwarantowaniu odpowiedniego standardu badań przez wykonującą je jednostkę. Skarżąca w skardze kasacyjnej nie przytoczyła argumentów wskazujących, na niekompetencję lub stronniczość Izby Celnej w [...], natomiast pozostawanie w strukturach służby celnej jednostki badającej, nie może samo przez się przemawiać za zasadnością wskazanego zarzutu.

72 Podkreślić przy tym należy również, iż zgodnie z art. 2 ust.1 pkt 2 lit d i pkt. 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej ( t.j. Dz.U. 2015 poz. 999 ze zm.), do zadań Służby Celnej należy realizacja polityki celnej w części dotyczącej przywozu i wywozu towarów oraz wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych, a w szczególności wymiaru i poboru podatku od gier oraz dopłat, o których mowa w ustawie o grach hazardowych, a także wykonywanie zadań wynikających z tej ustawy, związanych w szczególności z udzielaniem koncesji oraz zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów oraz rejestracją urządzeń.

73 W kontekście powyższych rozważań, nie ma również podstaw, aby uznać, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia standardu konstytucyjnego określonego w przepisach art. 2, art. 7, art. 61, art. 31 ust. 3 w zw. z art. 22 oraz art. 61 Konstytucji RP.

74 Odnosząc się natomiast do wniosku o zawieszenie postępowania, należy wskazać, iż Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 11 marca 2015r. w sprawie P4/14 uznał, iż art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Natomiast wyrokiem z dnia 26 maja 2015r. w sprawie P18/14, umorzył postępowanie. W tym stanie rzeczy wnioski powyższy są bezprzedmiotowe.

75 Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.