Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2018 r., II GSK 1225/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2018 r., II GSK 1225/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz (spr.) Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń Protokolant asystent sędziego Elżbieta Jabłońska-Gorzelak po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt II SA/Ol 971/15 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt II SA/Ol 971/15, po rozpoznaniu skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry: uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji (pkt 1) oraz zasądził od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącego kwotę 1237 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (pkt 2).

3 Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

4 I

5 W dniu 23 stycznia 2014 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] przeprowadzili czynności kontrolne w barze [...] na drogowym przejściu granicznym w [...], podczas których ujawnili 2 automaty do gry: Apex Hot Magie Fruits i Apex Hot Magie Fruits XXL. Ogólne cechy konstrukcyjne oraz wygląd zewnętrzny automatów wskazywały, że mogą one stanowić automaty służące do urządzania gier hazardowych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm. - dalej: u.g.h. lub ustawa o grach hazardowych).

6 W celu ustalenia zasad działania automatów, funkcjonariusze przeprowadzili eksperymenty procesowe, polegające na doświadczalnym odtworzeniu przebiegu dostępnych na nich gier. Pozwoliły one na wstępne ustalenie, że gry rozgrywają się z ograniczoną ingerencją ze strony grającego, który jest pozbawiony możliwości wywierania jakiegokolwiek realnego wpływu na ich przebieg i wynik, który pozostaje poza sferą oddziaływania grającego i niezależny jest od jego zdolności psychomotorycznych, a także nabytych umiejętności, doświadczenia i stopnia wytrenowania.

7 Do materiału zgromadzonego w sprawie została włączona także opinia biegłego sądowego z dnia 29 marca 2014 r., dotycząca przedmiotowych automatów, w której biegły stwierdził, że są to urządzenia komputerowe, oferujące gry organizowane w celach komercyjnych. Automaty oferują możliwość prowadzenia kolejnych gier przez wykorzystanie zdobytych punktów we wcześniejszych grach, a także umożliwiają bezpośrednią wypłatę pieniędzy. Gry na automatach są grami zawierającymi element losowości. Kontrolującym nie przedstawiono koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach urządzanych w salonach gier lub gier na automatach o niskich wygranych, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h.

8 Decyzją z dnia z dnia [...] kwietnia 2015 r., Naczelnik Urzędu Celnego w [...] - działając na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 91 u.g.h. - wymierzył [...] (dalej: skarżący, strona) karę pieniężną w wysokości 24.000 zł w związku z eksploatacją przedmiotowych automatów do gier poza kasynem gry.

9 Organ I instancji uznał, że automaty do gier - będące przedmiotem niniejszego postępowania - umożliwiają prowadzenie gier o charakterze losowym i oferują zarówno wygrane pieniężne wypłacane bezpośrednio, jak i wygrane rzeczowe w postaci możliwości prowadzenia kolejnych gier za wygrane punktowe uzyskane w grach poprzednich. Spełniają zatem definicję gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h.

10 Podniesiono, że przedmiotowe automaty zostały wstawione do lokalu na podstawie umowy dzierżawy z 14 maja 2013 r., zawartej pomiędzy wydzierżawiającym, tj. [...] prowadzącą [...] a dzierżawcą, tzn. [...] oraz na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 2014 r. zawartej pomiędzy ww. wydzierżawiającą a [...]. Organ powołał się też na dwie umowy serwisowe z dnia 13 lutego 2013 r. i 2 stycznia 2014 r. zawarte przez skarżącego odpowiednio ze Spółką [...] i Spółką [...] na podstawie których skarżący - w zamian za wynagrodzenie - zobowiązał się do prowadzenia stałego serwisu urządzeń posiadanych przez wymienione spółki.

11 Organ I instancji stwierdził, że wyłącznie skarżący dysponował kluczami do automatów. Pozyskiwał klientów, nawiązując z nimi kontakt i przedstawiając im warunki i zasady współpracy, przedkładał do podpisania umowy dzierżawy powierzchni pod instalacje automatów, dostarczał automaty do lokalu pozyskanych klientów, zapewniał ich pełna obsługę i serwis, a także dokonywał rozliczenia automatów.

12 W związku z powyższymi ustaleniami, w ocenie organu, zostały spełnione przesłanki do uznania skarżącego za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h.

13 W wyniku rozpoznania wniesionego przez stronę odwołania, Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

14 Jak podkreślił Dyrektor Izby Celnej w [...], z treści art. 89 ust. 2 u.g.h. wynika, że urządzającym grę na automatach będzie każdy podmiot, który organizuje tę grę bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji. Przepis ten nie uzależnia bowiem zastosowania kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry od formy prawnej podmiotu urządzającego taką grę. Istotne jest ustalenie, że gra na automacie urządzana była poza kasynem gry.

15 Organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie urządzającym gry był skarżący, który zajmował się stałym nadzorem technicznym tych urządzeń, wykonywaniem napraw, na każde żądanie podmiotów, które wstawiły sporne automaty do kontrolowanego lokalu, aktualizowaniem oprogramowania. Zatem to skarżący zapewniał warunki do korzystania z automatów do gier znajdujących się w kontrolowanym lokalu. Skarżący pobierał jeden raz w miesiącu gotówkę z urządzeń i przekazywał spółkom, sporządzając na tę okoliczność raporty kasowe dla każdego urządzenia, a także rozliczał się z właścicielem lokalu, który wydzierżawił powierzchnię pod automaty. Wyłącznie skarżący dysponował kluczami do automatów. Pozyskiwał klientów, nawiązując z nimi kontakt i przedstawiając im warunki i zasady współpracy, przedkładał do podpisania umowy dzierżawy powierzchni pod instalacje automatów, dostarczał automaty do lokalu pozyskanych klientów, zapewniał ich pełna obsługę i serwis, a także dokonywał rozliczenia automatów.

16 Reasumując, organ II instancji stwierdził, że skarżącemu słusznie została wymierzona kara w kwocie 24.000 zł za urządzanie gier na dwóch automatach poza kasynem gry.

17 Dyrektor Izby Celnej odniósł się także do kwestii technicznego charakteru norm zawartych w art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1 oraz art. 89-91 u.g.h. stwierdzając, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku prejudycjalnym z dnia 19 lipca 2012 r., nie wypowiedział się, że są to przepisy techniczne, lecz potencjalnie techniczne i rozważania Trybunału odnosiły się do działalności prowadzonej legalnie, podczas, gdy działalność skarżącego nie miała takiego charakteru. Bezzasadny jest zatem zarzut strony dotyczący braku możliwości stosowania przepisów prawa, które – jej zdaniem – powinny podlegać notyfikacji.

18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wskazanym w wstępie wyrokiem z dnia 15 grudnia 2015 r. uwzględnił skargę [...] i uchylił decyzje organów obu instancji.

19 Według Sądu I instancji uzasadnienie zaskarżonej decyzji zostało sporządzone bez zachowania wymogów z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 - dalej: O.p.) z uwagi na nie dość wnikliwe wyjaśnienie w uzasadnieniu powodów uznania, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy skarżącego uznano za urządzającego gry na automatach. WSA wyjaśnił, że w uzasadnieniu decyzji zostały przytoczone treści umów cywilnoprawnych zawieranych przez podmiot wydzierżawiający część lokalu z przeznaczeniem na wstawienie przedmiotowych automatów a spółkami [...] i [...], które automaty wstawiły. Powołano się też na treść umów serwisowych zawartych przez skarżącego z ww. spółkami. Nie wyjaśniono jednak dokładnie, jakimi przesłankami kierował się organ uznając, że spośród wymienionych podmiotów, to skarżący jest urządzającym gry na automatach.

20 Zdaniem Sądu I instancji ww. umowy zostały przez organy opisane, lecz nie zostały dostatecznie ocenione. Treść powyższych umów, bez wątpienia powinna być poddana ocenie organów podatkowych przed podjęciem ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie. W szczególności wnikliwego wyjaśnienia i uzasadnienia wymaga to, który podmiot urządzał gry na automatach poza kasynem gier, a w konsekwencji na który z nich może być nałożona kara pieniężna. Brak szczegółowej oceny umów przez organy celne skutkuje - zdaniem WSA - również naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

21 Sąd I instancji wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien, mając na uwadze zasadę działania w zaufaniu do organów administracji (art. 121 § 1 o.p.) zająć własne stanowisko i należycie je uzasadnić w opisanym wyżej zakresie. Organ powinien też odnieść się do zarzutu skarżącego, że nie dokonywał on czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń.

22 Za niezasadny Sąd I instancji uznał też zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez brak rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L 204, s. 37), zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. L 363, s. 81).

23 II

24 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Celnej w [...], wnosząc o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

25 Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. - dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 210 § 4 O.p. i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przez uznanie, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zostało sporządzone bez zachowania wymogów stawianych w art. 210 § 4 O.p., gdyż organy podatkowe nie dość wnikliwie wyjaśniły i uzasadniły, dlaczego uznały, że w okolicznościach sprawy skarżącego uznano za urządzającego gry na automatach, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., co miało istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem stanowi podstawę skargi kasacyjnej stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

26 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

27 W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

III

28 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

29 Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i dlatego podlegała oddaleniu.

30 W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami i granicami zaskarżenia, wskazanymi w skardze kasacyjnej. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości kwestionowanego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Sąd drugiej instancji. Do podjęcia działań z urzędu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie w sytuacjach określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w sprawie nie występują.

31 Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, które zostało zainicjowane wniesioną skargą kasacyjną, nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Zarówno bowiem z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione.

32 Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną. Ustawodawca wyraźnie rozdzielił w art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. podstawy kasacyjne (a zatem zarzuty, odpowiadające wymogom art. 174) od ich uzasadnienia. Zatem podstawy kasacyjne powinny być wyraźnie wskazane i wyodrębnione w tym środku zaskarżenia. Przytoczenie podstaw kasacyjnych musi być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2017 r., sygn. akt II OSK 2702/16). Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Zatem wnoszący skargę kasacyjną dążąc do skutecznego podważenia zaskarżonego wyroku musi zadbać o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów (por m.in. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2755/15). Z tych względów, skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym, obwarowanym m.in. przymusem adwokacko-radcowskim (art. 175 § 1-3 p.p.s.a.), który opiera się na założeniu, że powierzenie tej czynności wykwalifikowanym prawnikom zapewni skardze odpowiedni poziom merytoryczny i formalny.

33 Analiza zarzutów skargi kasacyjnej wykazała bezzasadność argumentacji autora skargi kasacyjnej, którego istota wiąże się z postawionym zaskarżonemu wyrokowi wyłącznie zarzutem procesowym, tj. zarzutem naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 O.p. przez uznanie, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zostało sporządzone bez zachowania wymogów stawianych w art. 210 § 4 O.p. Dyrektor Izby Celnej nie zgadza się ze stanowiskiem Sądu I instancji, gdyż w jego ocenie z uzasadnienia decyzji organów obu instancji wynika, dlaczego skarżącego uznano za urządzającego gry hazardowe w rozumieniu art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h.

34 Jednocześnie skarżący kasacyjnie organ, nie zgadzając się z wynikiem postępowania sądowadministracyjnego i stawiając zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., nie powiązał go z zarzutem naruszenia wskazanych przez Sąd I instancji jako naruszonych przez organ w toku prowadzonego postępowania przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 187 §1 i art. 191 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Powyższe zatem oznacza, że ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie czynności związanych z urządzaniem gier przez skarżącego - nie zostały jako niewyjaśnione zakwestionowane przez organ.

35 Natomiast, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku uchylającego decyzje organów obu instancji, nienależyte wyjaśnienie istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy poprzez brak wskazania konkretnych działań skarżącego, które wskazywałyby, że uruchomił on, organizował lub realizował przedsięwzięcie hazardowe, spowodowało naruszenie zasad: prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 O.p.), co w konsekwencji doprowadziło do uchybienia zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), gdyż punkt widzenia przyjęty w zaskarżonej decyzji budzi uzasadnione wątpliwości, co w rezultacie stanowi, jak przyjął Sąd I instancji, również wadę uzasadnienia tej decyzji (art. 210 § 4 O.p.). Organy podatkowe, zdaniem Sądu I instancji, nie dość wnikliwie wyjaśniły i uzasadniły, dlaczego uznały skarżącego za urządzającego gry.

36 W rozpatrywanej sprawie, zdaniem Sądu I instancji okoliczność, czy podmiot, na który nałożono karę pieniężną, był urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h., nie została zbadana w sposób wyczerpujący, bowiem postanowienia powołanych przez organ umów cywilnoprawnych zawieranych przez podmiot wydzierżawiający część lokalu z przeznaczeniem na wstawienie spornych automatów, a spółkami [...] i [...], które automaty wstawiły oraz umów serwisowych zawartych przez skarżącego z ww. spółkami - nie stanowią o urządzaniu bądź nieurządzaniu gier na automatach przez dany podmiot. Ich ocena wymaga nieco większej aktywności organów niż tylko generalne przytoczenie ich treści.

37 Zdaniem Sądu I instancji - w świetle art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. - do nałożenia kary pieniężnej konieczne jest wykazanie, że dany podmiot urządzał gry na automatach poza kasynem gry. W rozpoznawanej sprawie ta okoliczność nie została w sposób prawidłowy zbadana w warunkach dwuinstancyjnego postępowania administracyjnego.

38 Skoro autor skargi kasacyjnej w żaden sposób nie zakwestionował, że jak uznał Sąd I instancji – w sprawie doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy (art. 122 o.p.), zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący (art. 187 §1 o.p.) i dokonania na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., do czego obliguje art. 191 O.p. – to zarzut procesowy postawiony w skardze kasacyjnej, oparty jedynie na naruszeniu art. 210 § 4 O.p. - skutecznie nie może podważyć wydanego rozstrzygnięcia. Należy bowiem podkreślić, że pominięcie w skardze kasacyjnej zarzutów, które dotyczyłyby wskazanego przez Sąd I instancji naruszenia przez organ ww. przepisów art. 122, 187 §1 i art. 191 O.p. - skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w tym zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 2556/15).

39 Zatem przyjmując, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji organu zawiera elementy formalne wymagane z punktu widzenia treści art. 210 § 4 O.p., zarzut naruszenia tego przepisu nie może prowadzić do uznania z tego tylko powodu zasadności skargi kasacyjnej.

40 W tej sytuacji, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, za trafne uznać należało stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku o konieczności ponownego rozpatrzenia sprawy przez organy celne – zgodnie z powołanymi przepisami – w szczególności poprzez zbadanie, czy podmiotowi, na który nałożono karę, można przypisać cechę urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

41 Z przedstawionych wyżej przyczyn, wobec stwierdzenia, że zgłoszone w skardze kasacyjnej zarzuty nie są uzasadnione, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega w myśl art. 184 p.p.s.a. oddaleniu.